CC BY
276
Уртенкова И.В.
ДОСТОВЕРНОСТЬ БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ В УСЛОВИЯХ ФИНАНСОВОГО КРИЗИСА
Urtenkova I. V.
RELIABILITY OF THE ACCOUNTING (FINANCIAL) REPORTING IN THE CONDITIONS OF FINANCIAL CRISIS
Ключевые слова: финасовая отчетность, достоверность в условиях кризиса.
Keywords: financial the reporting, reliability in the conditions of crisis.
Аннотация
Мировой финансовый кризис последних лет в очередной раз высветил с очевидной ясностью хроническую проблему достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Abstract
World financial crisis of last years has once again highlighted a chronic problem of reliability of the accounting (financial) reporting with obvious clearness.
Уже в начале XXI в. проявился кризис бухгалтерского учета, связанный с фальсификацией публичной финансовой отчетности, что привело к банкротству крупных публичных компаний.
Ужесточаются корпоративные стандарты, повышаются требования к достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудиту и оценке рисков, растет ответственность менеджмента. Прозрачность, управляемость бизнеса, структурирование собственности и активов стало актуальным как никогда. Начинается эпоха слияний и поглощений, сделок с активами по демпинговым ценам, банкротств, передела рынка.
Впереди неопределенность и неутешительные прогнозы о девальвации рубля и инфляции. Заморожено кредитование, сворачиваются инвестиционные программы, идут массовые увольнения. Падает ликвидность, не хватает оборотных средств. Опять возвращаются вексельные схемы, взаимозачеты, бартер. Нужда заставляет предпринимателей вновь реанимировать криминальные налоговые схемы. Активизируется использование фирм-однодневок.
Все выше перечисленное не способствует повышению достоверности и точности отчетных данных и только усиливает дискуссию о понятии, критериях и оценке достоверности финансовой информации.
Исследование категории достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности с позиции анализа фундаментальных принципов различных школ учета, Международных стандартов финансовой отчетности и российских положений по бухгалтерскому учету показывает, что требование достоверности информации при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности как информационной базы для принятия обоснованных управленческих решений наиболее неочевидное в трактовке.
Утверждение о том, что представленные данные достоверны, всегда относительны по своей сути. Причина подобной относительности не столько в желании завуалировать реальное положение дел или приукрасить его путем намеренного искажения предоставляемых данных, сколько в неоднозначности критериев достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
При оценке достоверности информации, содержащейся в отчетности, необходимо учитывать факторы неопределенности, которые присущи практически всем событиям и явлениям.
Таким образом, можно смело утверждать, что вопросы достоверности информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности остаются актуальными.
Одной из центральных и наиболее сложных проблем в системе предоставления информации является обеспечение процесса принятия управленческих решений разной направлен-
ности полной и достоверной информацией, представленной в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Достоверность финансовой информации определяет качество принимаемых решений и эффективность деятельности хозяйствующих субъектов.
Вместе с тем следует отметить, некоторые различия в оценке достоверности данных бухгалтерской (финансовой) отчетности с точки зрения законодательства по бухгалтерскому учету, аудиту и общеэкономической позиции.
Определение достоверности бухгалтерской отчетности содержится в п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (утв. приказом Минфина РФ от 06.07.99 № 43н). В данном пункте говорится, что достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
Иными словами, отчетность может быть признана достоверной только в том случае, если при ее составлении организация исполнила все требования, установленные действующим законодательством в отношении порядка оценки, признания, отражения объектов учета на бухгалтерских счетах и статьях бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Но тот же пункт ПБУ 4/99 содержит оговорку, что в случае, если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил ПБУ 4/99 не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил. Соответственно, в п. 37 ПБУ 4/99 и в п. 4 ст. 13 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» уточнено, что организация обязана сообщать в пояснительной записке о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно оценить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием.
Тем не менее, официальная позиция заключается в том, что достоверной считается только такая отчетность, которая составлена в соответствии со всеми требованиями всех действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету.
Искажение бухгалтерской отчетности, т.е. неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушения установленных правил его организации и ведения, может быть двух видов:
1. Преднамеренное искажение бухгалтерской отчетности является результатом преднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Такие «ошибки» совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.
2. Непреднамеренное искажение бухгалтерской (финансовой) отчетности является результатом непреднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества без злого умысла.
Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности может быть существенным - то есть влияющим на достоверность его бухгалтерской отчетности в настолько сильной степени, что квалифицированный пользователь его бухгалтерской отчетности может сделать на основе такой отчетности ошибочные выводы или принять ошибочные решения - или несущественным.
Однако и единого понятия существенности в настоящее время не существует. Так, согласно ст. 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях существенным искажением (грубым нарушением правил представления бухгалтерской отчетности) считается искажение любой статьи бухгалтерской формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%. А в п. 1 «Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности» (утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н) и в соответствии с международной
практикой рекомендуется устанавливать порог существенности как сумму, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.
Кроме того, существует достаточно большое количество факторов объективного и субъективного характера (рис.1), которые способны значительно изменить информационное отражение деятельности экономического субъекта. Если исходные документы каким-то образом искажены, содержат ошибки, неверно интерпретированы, утеряны, информационная картина будет отличаться от реального положения вещей. Поэтому пользователю отчетности необходимо понимать, что представленное в отчетности не обязательно в полной мере соответствует фактическому состоянию дел.
Факторы, оказывающие влияние на достоверность показателей бухгалтерской отчетности
Несоответствие учета и отчетности нормативным актам
У
Недостаточная
квалификация
персонала
.Г
Недостаточность количественных и аналитических показателей
_______________Р
Некорректное отражение в учете заключенных договоров
Отсутствие
документального
оформления
хозяйственных
операций
искажен
информац
Факторы субъективного характера
Вариабельность
представления
информации
Множественность
оценок
-рг
Вариабельность
счетных
алгоритмов
Рисунок 1 - Классификация факторов, оказывающих влияние на достоверность показателей бухгалтерской отчетности
В соответствии с п. 3 ст. 1 Федерального закона от 28 декабря 2008 г. № 307-Ф3 «Об аудиторской деятельности» аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.
В отличие от Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» в новой редакции данного закона уже не раскрывается понимание сути достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности с позиции аудита. Напомним, что в пре-
дыдущем варианте Федерального закона «Об аудиторской деятельности» «под достоверностью понималась степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения». Это обстоятельство только лишний раз подчеркивает всю сложность и неоднозначность соблюдения данного требования, предъявляемого к отчетным данным.
Вместе с тем в п. 3 Федерального Правила (стандарта) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» речь идет именно о достоверности во всех существенных отношениях, для оценки которой аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите».
Иными словами, достоверность в аудите может быть представлена как степень вероятности (от 0% до 100%) пропуска или искажения отчетных данных, оказывающих влияние на способность пользователей принять адекватные экономические решения по результатам анализа отчетности. Ведь если степень точности данных измерять в процентах (т.е. абсолютная точность - это 100%), то существует обратная ей величина, то есть мера допустимых искажений. Если установить, что степень точности данных должна быть 95%, то допустимым искажением будет величина в 5%.
Такая мера в аудите называется уровнем существенности и служит ориентиром для принятия решения о достоверности как бухгалтерской отчетности в целом, так и отдельных ее показателей. Поэтому если аудитор устанавливает, что сумма искажений бухгалтерской отчетности (или отдельных показателей) превышает принятый уровень существенности, он должен сделать вывод о ее недостоверности.
Следует отметить, что единой методики оценки уровня существенности в аудите также не существует, поэтому каждая аудиторская организация должна самостоятельно разработать и утвердить в качестве внутрифирменного стандарта собственную методику определения уровня существенности, учитывая, что данный показатель может пересматриваться и уточняться на разных этапах проведения аудиторской проверки.
Итак, в настоящее время в России достоверность бухгалтерской отчетности поставлена в зависимость от устанавливаемых законодательством (в частности, в принимаемых Минфином России ПБУ и Методических указаниях) требований к порядку составления и содержанию бухгалтерской (финансовой) отчетности. Иными словами, российский учет отводит бухгалтеру роль исполнителя законов, положений, постановлений, писем и инструкций и сводит к минимуму возможность применения им своего профессионального суждения. Но установить правила для всех случаев, возникающих в практике ведения бизнеса, невозможно. Поэтому решающими должны быть не правила и инструкции, а концептуальные основы и принципы, позволяющие формировать профессиональное суждение о достоверном отражении фактической ситуации, сложившейся на предприятии, в его отчетности.
Следуя нормам российского законодательства, можно получить неожиданные результаты. Например, согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. Фактически каждая организация вправе самостоятельно решать, производить ей переоценку основных средств или нет, и в любом случае она не нарушит законодательство.
Следовательно, если переоценка производится, и в случае, если организация в целях оптимизации налога на имущество решит вообще не производить переоценку основных средств, формально содержание бухгалтерской отчетности будет полностью соответствовать требованиям действующего законодательства. У аудиторов не будет оснований ни в том, ни в другом случае признать отчетность недостоверной. Хотя каждому ясно, что и валюта ба-
ланса, и структура активов, и величина чистых активов, и значение многих финансовых коэффициентов будут различными. И более реальными с экономической точки зрения эти показатели будут в том случае, если переоценка все-таки производится - ведь это, пожалуй, единственный механизм учета фактора инфляции при формировании отчетных показателей в российской системе бухгалтерского учета.
Конечно, изменение взгляда бухгалтера и аудитора на понятие достоверности бухгалтерской отчетности невозможно без соответствующего изменения нормативной базы регулирования бухгалтерского учета и аудита. Например, в соответствии с МСФО информация признается достоверной, если она правдиво во всех аспектах отражает хозяйственную деятельность предприятий, а также не содержит существенных ошибок (искажений) и необъективных оценок. При этом достоверность тесно связывается с надежностью, которая в свою очередь обеспечивается совокупностью пяти характеристик: правдивое представление; преобладание сущности над юридической формой; нейтральность; осмотрительность; полнота. И именно исполнение требований МСФО по мнению членов Совета по МСФО и большинства зарубежных ученых позволяет обеспечить достоверное, справедливое представление информации в отчетности, так как положения МСФО основаны на обобщении передового мирового опыта ведения бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики.
Библиографический список
1. Заббарова О.А., Капустяк А.Н. Влияние балансовой политики на достоверность бухгалтерской отчетности организации // Все для бухгалтера. - 2008. - № 10.
2. Куликова Л.И., Гаранцев А.Г. Балансовая политика как учетная категория // Бухгалтерский учет. - 2006. - N 17.
3. Хойер В. Как делать бизнес в Европе. - М.: Фонд «За экономическую грамотность»,
1991.
4. Шишкоедова Н.В. Понятие достоверности // Российский бухгалтер. - 2007. - № 11.
