CC BY
35
УДК 340.6+657.0/5
АЛЕКСЕЕВА Н. Ф.
ДОКУМЕНТАЛЬНЫЕ ПРИЕМЫ ИССЛЕДОВАНИЯ ОПЕРАЦИЙ С ДЕНЕЖНЫМИ СРЕДСТВАМИ ПРИ РАССЛЕДОВАНИИ ЭКОНОМИЧЕСКИХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ
DOCUMENTARY RESEARCH TECHNIQUES OF OPERATIONS WITH CASH IN THE INVESTIGATION OF ECONOMIC CRIMES
Аннотация. В статье представлено значение первичных учетных документов для обеспечения сохранности средств хозяйствующего субъекта; описаны методы документального контроля операций с денежными средствами, используемые экспертом-бухгалтером при расследовании экономических преступлений.
Ключевые слова: первичные учетные документы, документальные приемы исследования, эксперт-бухгалтер, экономические преступления.
Значительное количество экономических преступлений связано с наличными и безналичными денежными средствами. При этом, основным доказательством хищений и злоупотреблений являются первичные бухгалтерские документы.
Общеизвестно, что каждая хозяйственная операция оформляется соответствующим первичным документом типовой формы. Термин «документ» происходит от латинского - documentum и означает доказательство, свидетельство. В Толковом словаре русского языка документ определяется как: «1) деловая бумага, подтверждающая какой-нибудь факт или право на что-нибудь; 2) то, что официально удостоверяет личность предъявителя (паспорт и т.д.); 3) письменное свидетельство о чем-нибудь» [ 1].
При помощи документов ведутся повседневное наблюдение и контроль за движением материальных и денежных средств, устанавливаются законность и целесообразность тех или иных операций. Первичные документы скрепляются подписью лиц, которые дали распоряжение на выполнение данной операции, и тех, кто фактически ее
Annotation. The article presents the value of primary accounting documents for safekeeping of the assets of the business entity; it describes the methods of documentary control of operations with cash used by expert-accountant in the investigation of economic crimes.
Keywords: primary accounting documents, documentary techniques of research, expert-accountant, economic crimes.
выполнил. В каждой организации должен быть список лиц, имеющих право подписи документов, утвержденный руководителем. В силу этого документы позволяют установить, кто из сотрудников предприятия несет персональную ответственность за осуществление финансовых операций. Документация хозяйственных операций помогает осуществлять систематический контроль сохранности денежных средств, дает возможность предупреждать случаи хищения.
В соответствии с ч. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996 г. к учету принимаются первичные документы, содержащие обязательные реквизиты [2]. Кроме этого в документах содержатся и дополнительные показатели, определяемые характером хозяйственных операций.
Для того чтобы эксперт-бухгалтер лучше смог изучить назначение документов и способы отражения в них денежных операций, их следует группировать по определенным признакам. При проведении экспертного исследования важное значение имеет классификация бухгалтерских доку-
ментов по признаку соблюдения правил их составления, согласно которому различают доброкачественные и недоброкачественные документы.
Документ, который отвечает требованиям ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», является доброкачественным (полноценным), если в документе отсутствует хотя бы один обязательный реквизит, - то недоброкачественным (неполноценным). К неполноценным документам относят также документы с другими нарушениями: с лишними реквизитами, вымышленными и незаконными операциями, недо-оформленные, содержащие случайные ошибки. К неполноценным документам относят подложные бухгалтерские документы, которые, в свою очередь, делятся на: 1) фальсифицированные; 2) содержащие заведомо ложные сведения; 3) комбинированные. Фальсификация денежных документов производится путем дописки (внесения неоговоренных исправлений), подчистки, смывания, замазывания корректором, травления, пометки другим числом, замены части документа. Ко второй группе подложных документов относят безденежные и бестоварные документы, имеющие интеллектуальный подлог, путем внесения заведомо ложных сведений о дате, сумме либо вообще не существующей операции. Комбинированные документы содержат материальный и интеллектуальный подлог.
При проведении судебно-бухгалтерской экспертизы операций с денежными средствами основными приемами исследования являются документальные, а именно:
1) приемы исследования отдельного документа;
2) приемы исследования взаимосвязанных документов;
3) исследование документов, отражающих движение однородных финансовых операций.
Основными первичными документами по осуществлению операций с денежными средствами являются: объявление на взнос наличными, приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, платежное поручение, платежное требование-поручение, чек и др.
Первоначально эксперт-бухгалтер проводит исследование каждого первичного до-
кумента по форме, т.е. со стороны правильности их оформления. Формы документов по оформлению операций с денежными средствами содержатся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, которые утверждены Федеральной службой государственной статистики Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития Российской Федерации. Однако формы бланков первичной документации носят рекомендательный характер: предприятия могут самостоятельно вносить в них изменения, о чем следует изложить в учетной политике организации либо создать новый документ и приложить его к приказу «Учетная политика организации».
Документ должен быть составлен по принятой для него форме и содержать все необходимые реквизиты. Обязательными реквизитами для первичного документа являются: наименование документа (формы), код формы; дата составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники). К примеру, реквизит «наименование документа» отражает вид совершаемой хозяйственной операции: в частности, расходный кассовый ордер выписывается бухгалтером при выдаче денежных средств из кассы; объявление на внос наличными - при взносе наличных денег в банк на расчетный счет организации.
Отсутствие хотя бы одного обязательного реквизита свидетельствует о недоброкачественности учетного документа и ведет к негативным последствиям. Так, отсутствие даты составления первичного документа не позволяет достоверно отнести факт хозяйственной деятельности к тому или иному отчетному периоду, что влияет на правильность признания активов и пассивов, доходов и расходов, определения финансового результата, своевременности вы-
полнения обязательств перед кредиторами и др. При неполном заполнении реквизита «содержание хозяйственной операции» трудно судить о движении денежных средств: от кого поступили и кому выданы деньги.
Первичные документы, связанные с денежными средствами, подписываются руководителем и главным бухгалтером организации или уполномоченными на то лицами, о чем делается запись в учетной политике. Без этих подписей денежные и расчетные документы считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.
Затем эксперт осуществляет арифметическую поверку записей в кассовой книге и кассовом отчете по приходу, расходу и сальдо на начало и конец отчетного периода сплошным методом, аналогично проверяется выписка банка. При встречной проверке сопоставляют разные экземпляры одного и того же документа: платежные поручения, платежные требования-поручения. Хищения денежных средств может быть совершено в случаях, когда фирмы стремятся быстро и выгодно продать продукцию и получить прибыль, но при составлении договоров на продажу товара не проверяют платежеспособность покупателей; с использованием организаций, зарегистрированных на подставных лиц; с использованием зарубежных оффшорных компаний.
Одним из эффективных методов проверки является встречная сверка взаимосвязанных документов. Сущность ее заключается в сопоставлении разных экземпляров одного и того же документа. При проведении исследования операций с денежными средствами эксперт-бухгалтер должен сопоставить все экземпляры платежных поручений, требований-поручений, на основании которых проводились перечисления денежных средств на расчетный (текущий) счет и с расчетного (текущего) счета организации. С помощью этого метода можно обнаружить уничтоженные экземпляры первичных документов, расхождения в содержании реквизитов одного и того же документа.
Далее эксперт-бухгалтер использует метод взаимного контроля, который основан на том, что каждая финансовая операция отражается прямо или косвенно в различных бухгалтерских документах и учетных реги-
страх. Так, приходный кассовый ордер сверяется с журналом регистрации приходных кассовых ордеров, кассовой книгой, отчетом кассира, выпиской с расчетного счета, чеком и корешком денежной чековой книжки. При сопоставлении этих документов можно выявить:
- несоответствие сумм в приходном кассовом ордере, выписке банка с расчетного (текущего) счета, кассовой книге по приходу наличных денег при снятии со счета;
- разницу сумм в денежном чеке и корешке чека;
- отсутствие подписей или подложные подписи должностных лиц;
- несоблюдение последовательности нумерации приходных кассовых ордеров и страниц кассовой книги и кассового отчета;
- ошибки в подсчетах оборотов по приходу денежных средств в кассовой книге и кассовом отчете.
В результате этих действий деньги не полностью приходуются в кассу, занижается приход и остаток в кассовой книге, могут не совпадать остатки на конец текущего и начало следующего дня.
Особо важное значение имеет проверка объявления на взнос наличными, следует сопоставить три его части: объявление, квитанцию и ордер.
Кассовая книга должна быть пронумерована, прошнурована, подписана руководителем, главным бухгалтером, делопроизводителем и иметь печать сургучную или матичную.
Метод взаимного контроля, используемый при исследовании операций с денежными средствами, наиболее сложный, трудоемкий и требует знаний законодательства, специфики бухгалтерского учета операций с наличными и безналичными средствами, позволяет моделировать утраченные и искаженные документы.
Литература
1. Ожегов С.И. Толковый словарь русского языка. - М., 1997. - С. 172.
2. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996 г. [электронный ресурс] // Компания «Консультант плюс» [официальный сайт]. URL: http://www.consultant.ru/popular/buch/.
