CC BY
30
В.П. Бондар
ДОГОВ1РНЕ ОФОРМЛЕННЯ АУДИТУ: ПРОБЛЕМИ ТА IX ВИР1ШЕННЯ
Проведення аудиту, або надання аудиторських послуг, здшснюеться на пiдставi укладеного мiж замовником та виконавцем договору. Договiр на проведення аудиту регулюе взаeмовiдносини аудитора (аудиторсько! фiрми) i3 пiдприемством, що пiдлягае
аудиторськiй перевiрцi. За договором на проведення аудиту (надання супутшх аудиту послуг) виконавець-аудитор зобов'язуеться надати послуги, а замовник-клiент -оплатити вартють цих послуг. Договiр тдтверджуе та фiксуе офiцiйну, юридичну згоду штерешв сторiн.
У вiтчизнянiй практищ укладання договорiв на проведення аудиту спостер^аеться превалювання цивiльного права, а структура такого договору е типовою вщносно договорiв цившьно-правового характеру. Незважаючи на достатнiй рiвень регулювання цившьних вiдносин укра!нським законодавством, процес укладання договору на проведення аудиту потребуе додаткових роз'яснень, оскiльки проведення аудиторсько! перевiрки супроводжуеться виникненням обставин, яю властивi тiльки сферi аудиту й не тдпадають пiд загальш рекомендацп Цивiльного кодексу Укра!ни.
Питання оформлення договору на проведення аудиту розкриваються у працях таких учених та науковцiв, як Р.А. Алборов, Ф.Ф. Бутинець, Ю.А. Данилевський, Н.1. Дорош, В.1. Подольський, Л.1. Хоружий, якi переважно розглядають стандарты питання щодо договорiв на проведення аудиту (табл. 1).
Переважна увага авторами
придшяеться порядку шдготовки, умовам та змiсту договору, нормативному
регулюванню договiрного процесу. У перюдичних виданнях порушуються проблеми додаткового регулювання договiрних вщносин, що е запорукою якостi наданих аудиторських послуг. В окремих
джерелах вказуеться про складання договору на початковому етат аудиторсько! перевiрки й розкриваеться його поняття. При цьому багато вчених не придiляють належно! уваги проблемам укладання договору на проведення аудиту, зокрема, С.М. Бичкова, А.В. Газарян, Е.М. Гутцайт, Г.М. Давидов, А.Г. Загороднш, Л.П. Кулаковська, Ю.В. П1-ча, Б.Ф. Усач.
Мета статп - розглянути процес укладання договору на проведення аудиту, видiлити проблеми договiрного регулювання вщносин аудиторсько! фiрми iз клiентом, надати рекомендаци щодо вирiшення iснуючих проблем.
Вщповщно до Закону Укра!ни "Про аудиторську дiяльнiсть" аудит проводиться на пiдставi договору мiж аудитором (аудиторською фiрмою) та замовником. Iншi аудиторсью послуги можуть надаватися на пiдставi договору, письмового або усного звернення замовника до аудитора (аудиторсько! фiрми) [3, ст. 17]. Щцготовка договору здiйснюеться пiсля попереднього ознайомлення з дiяльнiстю суб'екта господарювання i прийняття рiшення про можливiсть надання
аудиторських послуг. Договiр пiдписуеться тшьки пiсля визначення трудомiсткостi робiт, вартосп i строкiв надання аудиторських послуг, оцшки потреби в залученнi стороншх юристiв та експертiв.
Договiр на надання аудиторських послуг може мати разовий (разове надання послуги) чи довгостроковий характер (надання послуг на постшнш основi протягом визначеного перюду часу) [2, 130]. У разi повторно! домовленостi про здiйснення аудиту, або надання аудиторських послуг, умови договору можуть переглядатися (що мае оформлюватися письмово). Предметом договору можуть бути як послуги iз проведення аудиту, так i супутш аудиту послуги (табл. 1).
© Бондар Валерш Петрович - доктор економ1чних наук, професор. Нацюнальна академ1я статистики, облшу та аудиту, Житомир.
ISSN 1562-109X
Таблиця 1
Питання укладання договору на проведения аудиту_
Автори Питання, що розглядаються
Алборов Р.А., Хоружий Л.1. Поняття договору та нормативш документи, що регулюють його оформлення; форма та змют договору на надання аудиторських послуг
Бiлуха М.Т. Нормативне регулювання договiрного процесу
Будник Д.А. Умови укладання догорiв; форма та змют договору
Бутинець Ф.Ф. Поняття договору та його структура
Данилевський Ю.А., Шашгу-зов С.М., Ремiзов Н.А. Змют договору на проведення аудиту
Дорош Н.1. Поняття договору на надання аудиторських послуг; нормативы акти, що регулюють укладання договору; порядок шдготовки, умови та змют договору на проведення аудиту
Зотов В О., Петрик О.А. Необхщнють додаткового регулювання договiрних вщносин при наданш аудиторських послуг
Кольга В.Д., Парпалига М.Д. Поняття договору на проведення аудиту
Новосьолов В.Н., Церетелi Л.Г. Укладання договору на аудит як чинник забезпечення якост аудиту
Подольський В.1., Савiн А.А., Сотшкова Л.В. Пщготовка до складання договору; види договорiв залежно вщ видiв аудиторських послуг
Пупко Г.М. Поняття договору; змют договору на проведення аудиту
Черньова К.И. Необхщнють ощнки величини й прийнятност ризику в аудиторському договорi
Залежно вщ стану й можливостей за-мовника, специфши робгг та iнших факторiв договiр i3 надання аудиторських послуг може мати таю [1,128]:
1) на проведення аудиту (у цшях надання аудиторського висновку та шдтверд-ження достовiрностi зв^ност^ складено! суб'ектом господарювання);
2) на експрес-перевiрку звiтностi (вивчення протягом обумовленого часу складових звiтностi з наданням консультаци замовнику або письмового висновку);
3) на надання консультацшних послуг (надання вщповщей на питання замовника послуг щодо проблем бухгалтерського облiку, внутршнього контролю, управлiння дiяльнiстю);
4) на бухгалтерське обслуговування (ведення аудиторською фiрмою бухгалтерського облiку господарсько! дiяльностi замов-ника);
5) на разову консультацiю (надання аудитором вщповщей на конкретно
поставлеш замовником запитання у визначений
термш. Консультаци можуть надаватись в уснш або письмовiй формi);
6) на абонентське обслуговування (дов-гострокова взаeмодiя аудитора та замовника iз прюритетних сфер господарсько! дiяльнос-тi).
Предмет договору про надання аудиторських послуг мае нематерiальний характер, результат виконання робгг не юнуе ок-ремо вiд виконавця (аудитора). У бшьшосп випадкiв аудиторська послуга споживаеться замовником одночасно з И наданням виконавцем.
За вимогами цившьного законодавства договiр (у тому числi договiр про надання аудиторських послуг) мае мютити такi основнi положення: мета договору; предмет договору; умови надання послуг; права й обов'язки сторш; форма реалiзацil результапв надання послуг; вартють i порядок оплати послуг; порядок здачi та
приймання робгг; додатковi умови; вiдповiдальнiсть сторш i порядок вирiшення cnopiB. Разом i3 цим текст договору може мютити iншi важливi для сторш зобов'язання. Закон Украши "Про аудиторську дiяльнiсть" визначае, що в договорi на проведення аудиту та надання шших послуг мають передбачатися таю положення: предмет i термiни перевiрки, обсяг аудиторських послуг, розмiр i умови оплати, вщповщальнють сторiн [3, ст. 17].
При проведенш аудиту або наданш су-путнiх аудиторських послуг до договору мають включатися додатковi обставини ств-пращ, якi забезпечують дотримання належ-них умов виконання робгт аудиторами: процедури планування аудиту; умови доступу до шформацп про дiяль-нiсть клiента;
строки надання облшових та звiтних даних аудитору;
Таблиця 2
Структура договору про надання послуг аудиторською ф1рмою_
Роздши Змют основних положень роздшв
1 2
Преамбула Назва договору та його номер; мюце i дата шдписання документа
Сторони договору Повне найменування сторш; прiзвище, iм'я та по батьковi представниюв, документальне шдтвердження !х повноважень на укладання договору
Термш ди договору Дати початку i закiнчення ди договору; можливосп пролонгаци; пiдстави розiрвання договору до заюнчення термiну його ди; порядок попередження контрагента про бажання на розiрвання договору
Права та обов'язки сторш Права та обов'язки сторш договору; можливосп реалiзацil прав та обов'язкiв, порядок попередження сторш у випадку неможливосп або обмежень у виконанш обов'язкiв
Режим роботи аудитора Визначення користування послугами консультаипв, експертiв; характер надання промiжних результатiв; обмеження надання послуг пюля виконання договору; передбачення можливостi вiдряджень; повноваження вiдносно використання ресуршв замовника
Режим роботи замовника Випадки та порядок втручання замовника до роботи консультант; здiйснення контролю за якiстю виконання робгг та механiзми контролю
Оплата послуг Принципи, методи, порядок, тарифи й термши здшснення платеж1в; валюта платежу, наявнють валютних застережень; оплата податкових зобов'язань та шших платеж1в, якi виникають у процесi розрахункiв; оплата консультування; можливiсть змши системи оплати; санкци за порушення порядку й термiнiв оплати
форма реалiзацiï результат аудиторсько! перевiрки (обсяги i склад переданоï замовнику документацiï);
строки надання аудиторського виснов-ку замовнику;
умови залучення до перевiрки iнших аудиторiв, фахiвцiв iнших галузей;
умови залучення до перевiрки внутрш-нiх аудиторiв та шшого персоналу клiента;
порядок розрахунюв за виконання ро-бiт з аудиту;
можливост обмеження аудиторських зобов'язань.
Кожна аудиторська фiрма самостiйно розробляе структуру договору про надання аудиторських послуг. Можливий приклад структури договору на надання аудиторських послуг та змют його основних положень наведено в табл. 2 [1,129; 2,132].
Витрати аудитора
Оплата необхщних зборiв i витрат на вiдрядження; оплата витрат, яю виходять за меж кошторису
Заюнчення табл. 2
1 2
Припинення та призупинення робiт Пiдстави i порядок припинення та призупинення виконання робiт причини та умови поновлення виконання робгг
Делегування повноважень Визначення можливостi додаткового залучення спещалюив; права, обов'язки та вiдповiдальнiсть залучених осiб у вiдношеннi до сторш; можливостi для укладання субдоговорiв
Змiни та доповнення у договорi Порядок внесення змш i доповнень до договору; умови дшсност змiн i доповнень до договору
Конфiденцiйнiсть Зберiгання отримано! iнформацi!; умови !! передачi особам, як не беруть участi у процес консультування; порядок ознайомлення з шформащею та збереженiсть у сторш
Монопольне використання Затвердження монополi! замовника на використання поданих йому матерiалiв та щей; обмеження подальшого використання iдей при наданш послуг iншим клiентам
Вiдповiдальнiсть сторiн За порушення договору або допущенi помилки, шляхом вщшкодування понесених прямих збитюв; визначення розмiрiв збиткiв; порядок формування комiсi! для визначення розмiрiв збитюв; стягнення неустойки у виглядi пеш, штрафу, порядок !х обчислення; невизнання вщповщальносп за можливостi недосягнення певних результат з вини замовника й визначення ступеня цiе! вини
Реклама та авторське право Обмеження у використанш iменi замовника у подальшш роботi аудиторсько! фiрми; авторське, патентне право, роялт^ порядок передачi й оцiнка
Виршення суперечок Законодавство, що визначае порядок виршення суперечок; порядок урегулювання переддоговiрних вiдносин; процедура вирiшення суперечок
Розiрвання договору Попередне повщомлення про передбачуване розiрвання, його термiни, порядок надання; причини й шдстави розiрвання договору; умови одностороннього розiрвання договору; узгодження взаемних вимог тсля розiрвання договору
Стандартно! форми договору на прове-дення аудиту або надання аудиторських по-слуг немае. Кожна аудиторська фiрма (при-ватний аудитор) розробляе власну форму договору, яка використовуеться як типова для конкретного суб'екта аудиторсько! дiяльностi. Типовий договiр коригуеться в перюд перед-договiрно! спiвпрацi з потенцшним клiентом з урахуванням побажань замовника.
У спецiальнiй лiтературi наводяться пропозицi! щодо змiсту договору на проведення аудиту. Зокрема, Н.1. Дорош на
основi узагальнення сучасного практичного досвiду дiяльностi вiтчизняних аудиторських фiрм, стандартiв аудиторсько! дiяльностi пропонуе форму договору, яка може бути вдосконалена та пристосована до конкретних умов аудиторсько! перевiрки [2,135].
При шдготовщ договору на надання аудиторських послуг слщ дотримуватися ба-зових правил [1,131]:
1) з'ясувати предмет угоди з урахуван-ням додаткових потреб замовника (загальний аудит, операцшна перевiрка, надання кон-
сультацшних послуг);
2) ощнити розумiння завдання замов-ником (слiд упевнитись, що замовник чiтко розумie змiст аудиторсько! послуги, чи може аудитор за встановлених умов спiвпрацi виконувати завдання);
3) пояснити можливi результати аудиторсько! послуги (слщ пояснити замовнику, що результатом аудиту е професшна думка аудитора, яка може не зб^атися з думкою замовника або шших осiб;
4) проект договору подае аудитор (проект договору аудиторськш фiрмi слiд склада-ти самостшно, при цьому не слщ тдписува-ти договiр, не ознайомившись iз його остан-нiм варiантом, якщо замовник до нього вносив змши);
5) не допускати двозначного трактування (положення договору повиннi мати однозначне тлумачення i бути
зрозумшими сторонам, це е умовою адекватного виконання сторонами сво!х зобов'язань).
Виконання наведених правил укладан-ня договорiв забезпечуе належне оформлення договiрних вщносин мiж виконавцем та за-мовником, попереджае виникнення проблем-них питань у процес виконання аудиторсь-ких завдань.
В окремих джерелах наводяться алго-ритми укладання договору на проведення аудиту з урахуванням рiзних варiантiв звернення сторiн одна до одно! [4].
З урахуванням наявних пропозицш ав-торiв та враховуючи вимоги мiжнародних стандарив аудиту, надання впевненостi й етики процес укладання договору на надання аудиторських послуг може складатись з еташв, поданих на рисунку.
Рисунок. Процес укладання договору на надання аудиторських послуг
Наведет етапи укладання договору на надання аудиторських послуг е базовими i мають мюце в переважнш бшьшосп випадкiв початку сшвпращ з новим клiентом.
Залежно вiд потреби наведенi етапи можуть деталiзуватися з точки зору ощнки ризикiв виконання аудиторських послуг, ура-хування фiнансово-майнового стану потен-цшного клiента, його фiнансових можливос-тей, умов сшвпращ з попередньою аудитор-ською фiрмою, наявностi проблем iз кредит-ними установами, податковою службою та iн.
Висновки. Таким чином, договiр на надання аудиторських послуг е основним документом, який тдтверджуе факт досягнення домовленостi мiж замовниками й аудитором (аудиторською фiрмою) про здшснення аудиторсько! перевiрки або надання супутшх послуг. Договiр документально тдтверджуе, що сторони дiйшли згоди стосовно важливих умов спiвпрацi. Для уникнення неправильного розумiння сторонами взятих на себе зобов'язань, умов !х виконання та прийнятого рiвня вiдповiдальностi договiр мае укладатись з урахуванням рекомендацш i правил.
При укладаннi договору необхщно дотримуватися вимог, передбачених втиз-няним законодавством та стандартами аудиту. Змют договору на проведення аудиту може бути рiзним залежно вщ конкретного виду аудиторських послуг, проте загальний порядок укладання договору мютить стандартнi стадп.
Лiтература
1. Бутинець Ф.Ф. Аудит: тдручник [для студенев спецiальностi "Облш i аудит" вищих навчальних закладiв] / Ф.Ф. Бутинець. - Житомир: ПП "Рута", 2002. - 672 с.
2. Дорош Н.1. Аудит: теорiя i практика / Н.1. Дорош. - К.: Знання, 2006. - 495 с.
3. Про аудиторську дiяльнiсть: Закон Украни станом на 14.09.2006 р. № 140-16 [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http: //zakon. rada.gov .ua/cgi -bin/laws/main.cgi ? nreg=140-16.
4. Кулаковська Л.П. Основи аудиту: збiрник задач i вправ: навч. поаб. [для студентiв спецiальностi 7.050106 "Облш i аудит"] / Л.П. Кулаковська. - Житомир: Ж1Т1, 1999. - 50 с.
