CC BY
116
АУДИТОРСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
УДК 657.63
дефиниция «мнение аудитора»: история, сущность, проблемы
л.а. юдинцева,
кандидат экономических наук, старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита E-mail: youlara777@mail.ru Вятская государственная сельскохозяйственная академия, г. Киров
В статье автором предпринята попытка научного анализа субъективной и фактически не регулируемой законодательно, но при этом наиболее значимой в экономико-правовом поле категории «мнение аудитора». Ограниченность такой информации в теории аудита является серьезной проблемой, поскольку практика выбора той или иной формы аудиторского заключения до сих пор выявляет нерешенные вопросы и противоречия в отношении корректности выраженного аудитором мнения.
Цель статьи состоит в исследовании содержания понятия ««мнение аудитора» в историко-теоретическом аспекте и выявлении проблемных областей его формирования в условиях несовершенства действующего законодательства для повышения объективности оценки достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Исследование базируется на использовании общенаучных методов сравнения, анализа, обобщения с применением критической оценки, исторического и логического подходов, реализованных при помощи диалектического метода познания.
На основании изученных трудов российских и зарубежных ученых в работе представлено авторское видение появления и развития понятия ««мнение аудитора». В рамках исследования генезиса законодательных подходов к итоговому
документу аудиторской проверки выявлены преимущества и недостатки нормативных аспектов в части определенных принципов формирования и реализации мнения аудитора.
Обобщены научные взгляды на суть рассматриваемой категории аудита, проведен дискуссионный обзор, сформулирована точка зрения автора на ряд противоречивых вопросов. В контексте проведенного исследования предложен собственный подход автора к сущности дефиниции «мнение аудитора».
Сделан вывод о том, что при всем многообразии научных подходов к разъяснению сущности термина «мнение аудитора» вопрос о его формировании при подготовке аудиторского заключения до сих пор остается открытым. Технология обоснования мнения аудитора требует дальнейшего изучения и разъяснения.
Авторские материалы могут быть использованы для развития теоретических положений аудита и методического инструментария при формировании заключения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Ключевые слова: мнение аудитора, аудиторское заключение, аудитор, бухгалтерская (финансовая) отчетность, профессиональное суждение аудитора, российские стандарты аудита, международные стандарты аудита
Мнение, если оно истинно, ведет к правильным действиям и добродетельным поступкам.
Истинное мнение, так же как и знание, руководя человеком, направляет его к верной цели и удерживает его в границах добродетели.
Сократ
Объективная необходимость в получении достоверных отчетных данных, раскрывающих характер и результаты финансово-хозяйственной деятельности организации, обусловила повышенный интерес пользователей к термину «мнение аудитора». Являясь бесспорной и неизменной первоосновой аудиторского заключения, в профессиональном лексиконе специалистов понятие «мнение аудитора» утвердилось лишь к концу XX в. Однако, несмотря на явную тенденцию к совершенствованию законодательных аспектов аудита и многочисленные исследования российских и зарубежных ученых, решение аудитора о выборе выражения мнения до сих пор практически не формализовано и остается неясным и малопонятным для заинтересованных лиц.
Очевидно, такая ситуация связана в первую очередь с субъективностью и относительностью самого понятия. Многоточие в раскрытии сущности мнения аудитора ставится также и в связи с неоднозначностью отнесения этого заключения, сводимого в большинстве случаев к общенаучной трактовке, к сугубо специфическим терминам аудита.
Вплоть до ХХ в. феномен мнения не входил в число важных тем теоретического изучения. Однако в последнее время в связи с обнаружением глубинно-концептуального характера человеческой коммуникации различные исследователи обращаются к анализу языковых форм, в которых проявляются частные позиции конкретных людей, трактуемые как выражение мнения каждого из участников межчеловеческого общения [19].
Основная предпосылка возникновения понятия «мнение» - это появление информации, зачастую не имеющей достаточно полного и надежного обоснования, требующей анализа ее истинности для принятия решений в создавшихся условиях неопределенности.
Общенаучное значение понятия «мнение» трактуется в философском словаре как «одно из
важнейших проявлений общественного и индивидуального сознания, совокупность связанных между собой суждений, заключающих в себе скрытое или явное отношение, оценку каких-либо явлений, процессов, событий и фактов действительности» [17]. Таким образом, мнение всегда неоднозначно, поскольку появляется в повседневности на пересечении истины и заблуждения.
Именно поэтому античные философы противопоставляли мнению знание. Так, Платон связывает познание истины с припоминанием идей -сущностей, с умозрением, а мнение отождествляет с верованиями, чувственным наблюдением. Согласно Аристотелю, «точное знание (эпистеме) исходит из необходимых посылок, а мнение (докса) носит вероятностный характер». Мысль Пармени-да такова, что «существует противоположность между истиной и мнением: между знанием совершенно достоверным и знанием, о котором можно сказать, что оно не лишено вероятности» [3].
Анализируя научные воззрения древнегреческих ученых, можно с определенной долей уверенности рассуждать о том, что, описывая в своих трудах понятие «мнение» как парадокс личности, философы предвидели его дальнейшую роль в контекстах различных исследований.
В аудите история понятия «мнение» восходит к периоду, когда правительства стран Ближнего Востока (4000 г. до н.э.), Китая (1100 г. до н.э.), Греции (500 г. до н.э.), Римской республики (509 г. до н.э.) предприняли первые попытки оценки истинности хозяйственных отчетов, содержащих информацию об учете доходов, расходов и сборе налогов. Проверка таких отчетов предполагала выражение мнения проверяющего лица не только о правильности учетных записей, но и о компетентности и честности составляющих их чиновников.
В период Средневековья с усложнением системы учета ужесточились требования не только к мнению аудитора, выраженному по результатам проверки, но и к личности самого аудитора.
Описывая развитие аудита этой эпохи, В.А. Ерофеева, В.А. Пискунов, Т.А. Битюкова отмечают, что «проверяющее лицо должно было быть не только хорошо подготовленным в области бухгалтерского учета, но и уважаемым членом общества, потому что именно в этом случае его мнение о том или ином предприятии могло иметь
вес. Основными чертами личности аудитора были его безупречная порядочность, честность и независимость, но, кроме того, он должен был уметь выслушать всех участников конфликта и, рассмотрев все бухгалтерские документы, высказать свое независимое мнение» [8].
Практика публичного аудита («слушания аудиторских отчетов») в англоязычных странах (Англия, Шотландия), просуществовавшая до XVII столетия, внесла свои коррективы в процесс выраженного аудиторами мнения. Организация публичных слушаний предполагала, что каждый может в рамках свободной дискуссии вносить и отстаивать свои предложения, критиковать точки зрения других, используя обоснованные аргументы, благодаря которым можно было убедить участников слушаний принять определенные решения.
Характеризуя аудит такого вида, Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, В.М. О'Рейлли, М.Б. Хирш указывают, что «аудиторы городов начали включать в свои отчеты примечания типа «выслушано нижеподписавшимися аудиторами» [4]. Таким образом, мнение аудитора приобретает форму общественного мнения, в котором проявляется отношение различных групп людей к фактам хозяйственной жизни, затрагивающим их интересы.
Постепенно информация о результатах проверки отчетности становится наиболее значимой. Нарастает конфликт интересов пользователей финансовой информации. Отчет аудитора принимает письменную форму, а мнение, выраженное в нем, -независимость.
Акцентируя внимание на позиции аудитора, Р. Адамс особо подчеркивает, что «...аудитор должен быть компетентнее клиента и таким же умным, как он, ибо только это позволит ему понять действия клиента и раскрыть смысл изучаемых фактов хозяйственной жизни и психологию людей, их осуществивших, так как понимание есть в первую очередь взаимопонимание, вживание в мир противоречивых интересов лиц, участвующих в хозяйственных процессах. В самом деле, что видит аудитор в отчетности клиента - это не беспристрастная картина, а плод желаний тех, кто эту отчетность составлял и кто за этой отчетностью стоит. Все это должен осознавать аудитор, очень четко понимать, в чьих интересах сформированы данные проверяемого отчета.» [ 1].
Однако, несмотря на получение статуса независимости, формулировка собственного мнения аудитора в итоговом документе проверки продолжала оставаться сжатой и немой. Как правило, прежде она состояла из типовой фразы, например «Проверено и найдено верным».
Лишь с принятием в экономически развитых странах (Германии, Франции, Италии, Англии и т.д.) законов и стандартов, регулирующих аудиторскую деятельность, появилась практика формирования и оформления по результатам проверки аудиторского заключения, содержащего достаточно обоснованное и четкое мнение аудитора по поводу представленной отчетности, принципов и процедур учета.
Анализируя развитие международной практики аудита, Л.И. Воронина указывает, что для выражения аудиторского мнения стали использоваться эквивалентные понятия «дает достоверную и справедливую картину» и «представлена справедливо во всех существенных аспектах». Чтобы показать пользователю заключения контекст, в котором выражена категория справедливости, в аудиторском мнении указываются применяемые основные принципы финансовой отчетности (например, национальные или Международные стандарты финансовой отчетности) [7].
Для России опыт западных стран был непонятен и неприемлем ввиду господства государственного контроля и отсутствия собственной законодательной базы. Результаты проверок оформлялись многостраничными актами, содержащими длинный перечень незначительных нарушений, а изложение мнения проверяющего лица было представлено в довольно сжатой и емкой форме.
Появившиеся в 1993 г. на основе зарубежного опыта Временные правила аудиторской деятельности внесли определенные изменения в судьбу итогового документа аудитора. Н.А. Ремизов указывает, что «было решено «скрестить» такую новую заимствованную за границей форму, как аудиторское заключение, с хорошо знакомой старой советской формой акта ревизии» [11].
Согласно такой схеме аналитическая часть документа в виде развернутого перечня отмеченных во время аудита нарушений была собственностью аудитора, а итоговая часть, содержащая мнение аудитора, передавалась заинтересованным лицам.
Следует отметить, что, несмотря на получение собственной ниши в аудиторском заключении, мнение аудитора оставалось немногословным: он был обязан либо подтвердить достоверность отчетных данных, либо указать на невозможность такого подтверждения.
Пришедшее на смену временным правилам Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 1 от 09.02.1996 «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности», одобренное Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 09.02.1996. Протокол № 1, внесло существенные дополнения в содержание отчета аудитора, узаконив понятие «мнение аудитора» в виде отдельной части. В связи с этим аудитор получил возможность детализировать выраженное мнение, разграничив формы аудиторского заключения.
Изучая вопросы исторического развития аудиторского заключения, А.А. Терехов отмечает, что согласно данному нормативному документу, «мнение должно быть выражено так, чтобы экономическому субъекту и другим пользователям были очевидны содержание и форма аудиторского заключения. Сущность мнения аудитора во многом определяется теми формами заключения (употребляемыми в них формулировками), которые он сочтет уместными и единственно верными, соответствующими результатам работы...» [14]. Таким образом, мнение аудитора становится основным классификационным признаком для форм аудиторского заключения.
Однако, несмотря на явную тенденцию к совершенствованию законодательства, отсутствие в нормативной базе каких-либо разъяснений по поводу выраженного аудитором мнения ставило под сомнение его достоверность и качество проверки.
Новым этапом в истории развития понятия «мнение аудитора» стало появление Правила (стандарта) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» от 23.09.2002 № 696, разработанного в соответствии с международными стандартами аудита. Абзац, содержащий мнение аудитора, стал неотъемлемой и основной частью аудиторского заключения.
Принципиально важным дополнением в тексте документа стало определение факторов и обстоятельств, влияющих на формирование мнения аудитора и форму аудиторского заключения. Кроме
того, стандарт требовал описания всех причин модификации мнения аудитора с учетом количественной оценки фактора существенности.
Однако стандартом не были конкретизированы причины и процедуры модификации, что допускало неоднозначное понимание некоторых требований. Создавалось противоречие между методикой расчета количественного значения факторов (риск, существенность), оказывающих непосредственное влияние на надежность выраженного аудитором мнения, и неопределенностью положений стандарта в указанных обстоятельствах.
Современные стандарты аудита (ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010, ФСАД 3/2010, разработанные на основе международных стандартов аудита МСА 700, МСА 705, МСА 706) по-прежнему акцентируют внимание пользователей на значимости категории «мнение аудитора» в аудиторском заключении путем введения термина «модификация».
На взгляд автора, это определение применительно к понятию «мнение аудитора» означает изменение стандартной версии (формы) мышления проверяющего лица с четкой формулировкой оснований такого изменения. Отсюда можно предположить, что понятие «немодифицированное мнение» является базовым вариантом оценки аудитора факта достоверности отчетности. Модифицированное мнение является многоуровневым понятием, так как включает в себя определенные разновидности суждения аудитора, однозначно указывающие на форму заключения: мнение с оговоркой, отрицательное мнение, отказ от выражения мнения1.
Новшеством действующих стандартов является также положение о введении наряду с фактором существенности понятия всеобъемлющего (распространяющегося) характера искажений финансовой отчетности в целях разграничения отрицательного мнения и мнения с оговоркой.
На взгляд автора, интерпретация указанных понятий неоднозначна. Всеобъемлющее влияние следует трактовать как степень максимального распространения возможного влияния искажений на бухгалтерскую (финансовую) отчетность проверяемого субъекта. Понятие «распространя-
1 Юдинцева Л.А. Развитие методического обеспечения формирования аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности. Киров, 2014. 218 с.
ющийся характер искажений» (перевод термина pervasive) подразумевает некоторую неопределенность влияния искажений, не ограниченную характером обстоятельств.
Совершенно очевидно, что предоставление некой свободы в части толкования отдельных положений стандартов в условиях нормативной неопределенности предполагает рост ответственности аудитора за качество проведенной проверки и объективность выбора формы выраженного им мнения в аудиторском заключении. Кроме того, отсутствие обоснованных концептуальных положений формирования мнения по результатам проверки значительно ограничивает научность и убедительность аргументации выводов аудитора.
Именно поэтому практически с самого начала развития регулирования аудиторской деятельности среди российских и зарубежных ученых идут дискуссии относительно сущности дефиниции «мнение аудитора». Законодательное установление понятия, естественно, значительно облегчило бы процесс реальной оценки работы проверяющего. Однако за неимением такого понятия в теории аудита даются различные трактовки этому словосочетанию.
Несмотря на то, что истоки рассматриваемого термина берут начало за рубежом, в иностранной литературе дефиниция «мнение аудитора» встречается крайне редко и обычно отражает лишь ограниченное общенаучной трактовкой определение, не раскрывая при этом его смыслового значения.
Например, А. Аренс и Дж. Лоббек указывают, что это «вывод аудитора, основанный на результатах проведенных им проверок» [2]. Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, В.М. О'Рейлли, М.Б. Хирш считают мнением аудитора «суждение, вынесенное в результате аудиторской проверки» [4]. Действительно, представленные толкования, соответствуя базовому определению, не подчеркивают основной цели и значимости мнения аудитора в итоговом документе проверки.
Для работ отечественных ученых характерно совершенствование понятийного аппарата аудита, основанное на терминологии отечественных и зарубежных стандартов. Подчеркивая значимость исследуемой научной категории, большинство авторов российских научных публикаций предлагают логические подходы к установлению сущности мнения аудитора, уточняя целевую ориентацию,
обосновывая роль и влияние заключения проверяющего на качество аудита.
Так, по утверждению Л.Ш. Лозовского, М.В. Мельник, М.Е. Грачевой, мнением аудитора является официальный вывод аудитора о качестве бухгалтерской отчетности проверяемого объекта и достаточности собранных аудиторских доказательств, сделанный в заключении аудитора [13]. Т.В. Миргородская под мнением аудитора понимает оценку общего представления о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и результатах деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности [10]. Я.В. Соколов и Т.О. Терентьева считают мнением аудитора высказывание о качестве проверяемой отчетности, которое выражается в характере заключения, представляемого аудитором [5].
Другая группа отечественных ученых, рассматривая мнение аудитора, акцентирует внимание на существовании проблемного аспекта в его содержании. Например, Н.Г. Сычев и В.В. Ильин подразумевают под этим понятием точку зрения аудитора, основанную на его знаниях, квалификации и опыте работы, что служит основанием для принятия субъективных решений в случае, когда однозначное решение невозможно [15]. В.А. Ерофеева, В.А. Пискунов, Т.А. Битюкова полагают, что мнение аудитора следует рассматривать как его профессиональное суждение, предметом которого является оценка того, что является существенным [8].
Подход данных исследователей к интерпретации мнения аудитора однозначно указывает на условия нормативной неопределенности его формирования. Действительно, анализ требований международных и отечественных стандартов аудита показывает, что все принципиальные для аудитора решения являются прерогативой реализации его профессионального суждения. Однако отсутствие взаимосвязи с другими стандартами для разъяснений и уточнений понятия «суждение аудитора», на котором строится та или иная форма мнения, увеличивает воздействие субъективных факторов на результат проверки. Таким образом, рассматривая категорию «мнение аудитора», автор приходит к необходимости исследования сущности профессионального суждения аудитора.
Изучение работ различных специалистов по теории аудита, законодательных и нормативных актов в области регулирования аудиторской деятельности в России показало отсутствие единых подходов к определению понятия «профессиональное суждение».
Например, с точки зрения Е.Л. Сквирской, профессиональное суждение выступает синонимом профессионального мнения аудитора [ 12]. Данную точку зрения поддерживает Л. Шнейдман: «Профессиональное суждение - это мнение, заключение определенного лица, являющееся основанием для принятия им решения в условиях неопределенности. В ходе аудита профессиональное мнение бухгалтера проверяется профессиональным суждением независимого аудитора» [18].
Другие специалисты считают, что профессиональное суждение - не синоним мнения аудитора, а основа для его формирования. Так, по утверждению С.М. Бычковой и Е.Ю. Итыгиловой, при оценке количества и качества аудиторских доказательств аудитор полагается на свое профессиональное суждение, определяя тем самым достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств [6].
Ю.Ю. Кочинев отмечает, что при выборе критериев для определения и оценки существенности аудитору необходимо руководствоваться профессиональным суждением [9]. Более того, как утверждает Т.В. Федосенко, в условиях несовершенства действующего законодательства только профессиональное суждение может быть инструментом определения достоверности бухгалтерской отчетности [16].
Необходимо подчеркнуть, что от профессионализма аудитора зависит качество его работы. Главным критерием выражения мнения аудитора является его суждение о достоверности (степени точности) данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, которое позволяет пользователям сделать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принять базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Следовательно, профессиональное суждение - это основа для мнения аудитора.
Учитывая генезис дефиниции «мнение аудитора» в историко-теоретическом аспекте аудита,
автор считает необходимым представить уточненное определение данного термина в узком и широком смыслах.
В узком смысле мнение аудитора означает обобщение и выражение аудитором своего суждения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В широком смысле мнение аудитора представляет собой индивидуальную форму мышления по поводу достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, основанную на его профессиональном суждении и опыте.
Предложенное толкование понятия «мнение аудитора» позволяет определить его форму и содержание. По форме мнение аудитора - это результат его работы, представленный в виде аудиторского заключения - документа, имеющего определенную юридическую силу. По содержанию мнение аудитора есть профессиональное суждение о бухгалтерской отчетности2.
Таким образом, несмотря на определенную степень субъективности и относительности, профессиональное суждение и мнение аудитора, основанное на нем, должны быть законодательно обоснованы и четко аргументированы фактами, выявленными в ходе проверки.
Являясь основным элементом аудиторского заключения, мнение аудитора обладает значимой ролью в науке и практике аудита. С точки зрения пользователей, именно мнение аудитора является наиболее важным показателем достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Однако действующие нормативно-правовые акты РФ и международные стандарты аудита не дают явных разъяснений по этому вопросу, а указывают лишь на относительность мнения аудитора и приводят перечень влияющих на позицию проверяющего факторов.
Рост значимости мнения аудитора требует фундаментальных исследований процесса его обоснования, что необходимо не только для аудируемого лица и пользователей бухгалтерской информации, но, главное, и для самого аудитора в целях доказательства своей позиции и обеспечения высокого качества проверки.
2 Юдинцева Л.А. Развитие методического обеспечения формирования аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности. Киров, 2014. 218 с.
Список литературы
1. Адамс Р. Основы аудита / под ред. Я.В. Соколова. М.: ЮНИТИ, 1995. 398 с.
2. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит / под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1995. 560 с.
3. Асмус В.Ф. История античной философии. М.: Высшая школа, 1965. 320 с.
4. Аудит Монтгомери / Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дже-ник, В.М. О'Рейлли, М.Б. Хирш и др. / под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 542 с.
5. Бухгалтерский учет и аудит: современная теория и практика / под ред. Я.В. Соколова, Т.О. Терентьевой. М.: Экономика, 2010. 438 с.
6. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Аудит: учебное пособие / под ред. Я.В. Соколова. М.: Магистр, 2009. 463 с.
7. Воронина Л.И. Аудит: теория и практика. М.: Омега-Л, 2012. 674 с.
8. ЕрофееваВ.А., ПискуновВ.А., Битюкова Т.А. Аудит: учеб. пособие. М.: Высшее образование, 2005. 447 с.
9. Кочинев Ю.Ю. Аудит: теория и практика. СПб: Питер, 2009. 432 с.
10. Миргородская Т.В. Аудит: учеб. пособие. М.: КноРус, 2007. 248 с.
11. Ремизов Н.А. Результаты аудита: три страницы или фолиант? // Финансовые и бухгалтерс-
кие консультации. 2003. № 3. С. 89-98.
12. Сквирская Е.Л. Вопросы аудита оценочных значений: требования к проверке профессионального суждения, выражаемого при подготовке финансовой отчетности // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2008. № 6.
13. Словарь аудитора и бухгалтера / Л.Ш. Лозовский, М.В. Мельник, М.Е. Грачева и др. М.: Экономика, 2003. 446 с.
14. Терехов А.А. Аудиторское заключение: общие принципы составления // Бухгалтерский учет. 1997. № 6. С. 33-37.
15. Толковый словарь аудиторских, налоговых и бюджетных терминов / под ред. Н.Г. Сычева,
B.В. Ильина. М.: Финансы и статистика, 2003. 272 с.
16. Федосенко Т.В. Подготовка финансовой отчетности: использование профессионального суждения аудитора // Аудиторские ведомости. 2011. № 1. С. 8-15.
17. Философия: энциклопедический словарь / под ред. А.А. Ивина. М.: Гардарики, 2004. 1072 с.
18. Шнейдман Л.З. Как читать аудиторское заключение // Бухгалтерский учет. 2001. № 8.
C. 47-52.
19. Энциклопедический словарь по эпистемологии / под ред. И.Т. Касавина. М.: Альфа-М, 2011. 480 с.
International Accounting ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
Auditing
THE DEFINITION OF AUDITOR'S OPINION: HISTORY, IMPLICATION, PROBLEMS Larisa A. YUDINTSEVA
Abstract
Importance In the article, the author attempts to make a scientific analysis of the auditor's opinion category, which is a subjective one and, in fact, is not subject to statutory regulation, but which is the most important in the economic and legal environment. The limitations of such information in the auditing theory create a serious problem, since the practice of choosing a particular form of auditor's report still identifies outstanding issues and controversies about correct expression of auditor's opinion.
Objectives The purpose of the paper is to study the concept of auditor's opinion in historical and theoretical aspects and to identify areas of concern in terms of its formation in conditions of imperfect current legislation to increase the objectivity of assessment of financial statements reliability.
Methods The study bases on scientific methods of comparison, analysis and synthesis using critical evaluation, historical and logical approaches implemented with the help of the dialectical method of cognition.
Results Based on the examined works of Russian and foreign scientists, the author presents an original vision of emergence and development of the auditor's opinion concept. Within the study of the genesis of legislative approaches to the final document of an audit, the author revealed advantages and disadvantages of regulatory aspects in terms of determining the principles of formation and realization of auditor's opinion. The paper summarizes scientific views on the essence of the audit category, reviews discussions, and formulates the author's standpoint on a number of controversial issues. The author offers a unique approach to the essence of the auditor's opinion definition in the context of the conducted research.
Conclusions and Relevance The conclusion is that despite the variety of scientific approaches to the explanation of the term of auditor's opinion, the issue of auditor's opinion formulation during audit report preparation still remains open. The technology of substantiating the auditor's opinion requires further study and clarification. The author's research may serve as a basis for developing the theoretical principles and methodological tools of an auditor when formulating auditor's opinion on reliability of financial statements.
Keywords: auditor's opinion, audit report, auditor, accounting, financial reports, auditor's judgment, Russian auditing standards, international auditing standards
References
1. Adams R. Osnovy audita [Audit Framework]. Moscow, YUNITI Publ., 1995, 398 p.
2. Arens A., Loebbecke J. Audit [Audit]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 1995, 560 p.
3. Asmus V.F. Istoriya antichnoi filosofii [History of Ancient Philosophy]. Moscow, Vysshaya shkola Publ., 1965, 320 p.
4. AuditMontgomeri [Montgomery's Auditing]. Moscow, Audit, YUNITI Publ., 1997, 542 p.
5. Bukhgalterskii uchet i audit: sovremennaya teoriya i praktika [Accounting and auditing: contemporary theory and practice]. Moscow, Ekonomika Publ., 2010, 438 p.
6. Bychkova S.M., Itygilova E.Yu. Audit [Auditing]. Moscow, Magistr Publ., 2009, 463 p.
7. Voronina L.I. Audit: teoriya i praktika [Audit: theory and practice]. Moscow, Omega-L Publ., 2012, 674 p.
8. Erofeeva V.A., Piskunov V.A., Bityukova T.A.
Audit [Audit]. Moscow, Vysshee obrazovanie Publ., 2005, 447 p.
9. Kochinev Yu.Yu. Audit: teoriya ipraktika [Audit: theory and practice]. St. Petersburg, Piter Publ., 2009, 432 p.
10. Mirgorodskaya T.V. Audit [Audit]. Moscow, KnoRus Publ., 2007, 248 p.
11. Remizov N.A. Rezul'taty audita: tri stranitsy ili foliant? [Auditing results: three pages or a folio?]. Finansovye i bukhgalterskie konsul 'tatsii = Financial and Accounting Advice, 2003, no. 3, pp. 89-98.
12. Skvirskaya E.L. Voprosy audita otsenochnykh znachenii: trebovaniya k proverke professional'nogo suzhdeniya, vyrazhaemogo pri podgotovke finansovoi otchetnosti [Issues on estimates auditing: requirements for examination of professional judgment expressed while preparing financial statements]. Finansovye i bukhgalterskie konsul 'tatsii = Financial and Accounting Advice, 2008, no. 6.
13. Slovar'auditora i bukhgaltera [A dictionary of the auditor and the accountant]. Moscow, Ekonomika Publ., 2003, 446 p.
14. Terekhov A.A. Auditorskoe zaklyuchenie: obshchie printsipy sostavleniya [Auditor's opinion: general principles of formulation]. Bukhgalterskii uchet = Accounting, 1997, no. 6, pp. 33-37.
15. Tolkovyi slovar' auditorskikh, nalogovykh i byudzhetnykh terminov [Explanatory dictionary of auditing, tax and budgetary terms]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2003, 272 p.
16. Fedosenko T.V. Podgotovka finansovoi otchetnosti: ispol'zovanie professional'nogo suzhdeniya auditora [Financial statements preparation: use of the professional judgment of the auditor]. Auditorskie vedomosti = Audit Bulletin, 2011, no. 1, pp. 8-15.
17. Filosofiya: entsiklopedicheskii slovar' [Philosophy: an encyclopedic dictionary]. Moscow, Gardariki Publ., 2004, 1072 p.
18. Shneidman L.Z. Kak chitat' auditorskoe zaklyuchenie [How to read an auditor's report]. Bukhgalterskii uchet = Accounting, 2001, no. 8, pp. 47-52.
19. Entsiklopedicheskii slovar' po epistemologii [An encyclopedic dictionary of epistemology]. Moscow, Al'fa-M Publ., 2011, 480 p.
Larisa A. YUDINTSEVA
Vyatka State Agricultural Academy, Kirov, Russian Federation youlara777@mail.ru
