CC BY
81
Проблемы учета
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
о .
ПОСРЕДНИЧЕСКИХ ОПЕРАЦИЙ*
Г. И. АЛЕКСЕЕВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета в коммерческих организациях Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации,
Москва, Российская Федерация
Товарные операции могут осуществляться организациями с участием третьих лиц, т. е. посредников. Юридические основы посреднической деятельности заложены в Гражданском кодексе Российской Федерации и других законодательных актах. В частности, в Гоажданском кодексе Российской Федерации приведены основные договоры, которыми оформляются посреднические отношения. К ним относятся договор поручения, договор комиссии и договор агентирования.
В статье рассматривается правовое регулирование посреднических операций, налогообложение и бухгалтерский учет операций по договору, договорам поручения, комиссии и агентирования.
Ключевые слова: посреднические договоры, Гражданский кодекс Российской Федерации, посредник, забалансовые счета, договор поручения
Учет у комиссионера
При отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций, совершаемых в рамках исполнения договора комиссии, комиссионеру необходимо руководствоваться следующими тремя правилами, закрепленными в нормативных документах, регулирующих правила ведения бухгалтерского учета.
Правило 1. В составе доходов от обычных видов деятельности (выручки от реализации товаров (ра-
* Окончание. Начало см. в журнале «Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях». 2015. №№ 14 (374).
бот, услуг), отражаемой в установленном порядке на сч. 90 «Продажи»), организация-комиссионер учитывает только сумму вознаграждения, причитающегося ей в соответствии с условиями договора комиссии. Средства, поступающие комиссионеру от комитента на финансирование расходов по договору, как и средства, поступающие комиссионеру от покупателей в пользу комитента, в состав доходов комиссионера не включаются, а отражаются им на счетах учета расчетов (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99).
Правило 2. В составе расходов по обычным видам деятельности (на счетах учета затрат) организация-комиссионер учитывает только собственные расходы, т. е. расходы, обусловленные осуществлением комиссионером своей хозяйственной деятельности (расходы на оплату труда, общехозяйственные расходы и т. п.) и не связанные напрямую с исполнением договора комиссии. Все расходы комиссионера, связанные непосредственно с исполнением договора комиссии (расходы, понесенные в пользу комитента), в составе расходов комиссионера не отражаются, а учитываются им на счетах учета расчетов и подлежат возмещению комитентом в соответствии с условиями договора (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99).
Правило 3. Имущество (товары), поступающее комиссионеру от комитента, а также имущество,
приобретаемое комиссионером для комитента, собственностью комиссионера не являются и соответственно принимаются комиссионером к учету на забалансовых счетах (002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» или 004 «Товары, принятые на комиссию») в оценке, предусмотренной в договоре (п. 14 ПБУ 5/01).
У комиссионеров порядок исчисления НДС не зависит от того, участвует комиссионер в расчетах за реализуемые товары или нет.
Договор на продажу товара
Пример 6. ООО «Вера» (комитент) и ООО «Магнат» (комиссионер) заключили до -говор комиссии, в соответствии с которым ООО «Магнат» реализует товары, принадлежащие ООО «Вера», без участия в расчетах за эти товары. Продажная стоимость товаров — 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). Сумма комиссионного вознаграждения — 10 % от стоимости реализованных товаров.
ООО «Вера» передало товары ООО «Магнат» в январе 2015г. В феврале 2015г. ООО «Магнат» отгрузило товары покупателю. В феврале 2015 г. же сторонами (ООО «Вера» и ООО «Магнат») был подписан акт о том, что ООО «Магнат» выполнило свои обязательства по договору комиссии.
Денежные средства за реализованные товары в размере 118 000 руб. поступили на счет комитента (ООО «Вера») в марте 2015г. В марте же ООО «Вера» перечислило ООО «Магнат» сумму комиссионного вознаграждения в размере 11 800 руб. (в том числе НДС — 1 800 руб.).
В бухгалтерском учете комиссионера (ООО «Магнат») отражаются следующие записи:
Январь 2015г.:
Д-т сч. 004 «Товары, принятые на комиссию» — 118 000 руб. — поступили товары от предприятия «Луч» (первичный документ — акт приемки-передачи товара на комиссию).
Февраль 2015г.:
К-т сч. 004 «Товары, принятые на комиссию» — 118 000 руб. — отгружен товар покупателю (первичный документ — Бухгалтерская справка);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом» К-т сч. 90 «Продажи» — 11 800руб. — начислено комиссионное вознаграждение (первичный документ — отчет комиссионера);
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 1 800 руб. — НДС с суммы комиссионного вознаграждения начислен к уплате в бюджет (первичный документ — счет-фактура).
Март 2015г.:
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 76
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом» — 11 800руб. — поступили средства от комитента (первичный документ — выписка банка по расчетному счету).
Договор на приобретение товара
Суммы денежных средств, поступающие к комиссионеру от комитента для закупки товаров по договору комиссии, включаются в налоговую базу у комиссионера только в части, приходящейся на комиссионное вознаграждение.
Пример 7. ООО «Вера» (комитент) и ООО «Магнат» (комиссионер) заключили договор комиссии, по условиям которого ООО «Магнат» закупает для ООО «Вера» товары с участием в расчетах за эти товары. По условиям договора комиссии вознаграждение комиссионера определяется как разница между суммой, полученной от комитента для исполнения поручения, и суммой, уплаченной продавцу.
Для исполнения поручения от ООО «Вера» в январе 2015 г. получены денежные средства в сумме 259 600 руб. В феврале 2015 г. комиссионер приобрел товар за 236 000 руб., в том числе НДС — 36 000 руб.; в этом же месяце товары переданы комитенту и им утвержден отчет комиссионера об исполнении поручения.
В бухгалтерском учете комиссионера (ООО «Магнат») отражаются следующие проводки:
Январь 2015г.:
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 76
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом» — 259 600 руб. — поступили средства от ООО «Вера» на закупку товаров (первичный документ — выписка банка по расчетному счету).
Февраль 2015г.:
Д-т сч. 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — 220 000 руб. — поступил товар от поставщика (первичный документ — накладная);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитен-
том» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 220 000 руб. — стоимость товара отнесена за счет ООО «Луч» (первичный документ — бухгалтерская справка);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 3 600руб. (259 600 — 236 000) х 18/118) — отражено начисление НДС с суммы комиссионного вознаграждения, полученного авансом (первичный документ — счет-фактура);
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 236 000 руб. — перечислены денежные средства поставщику (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);
К-т сч. 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — 236 000 руб. — закупленный товар передан ООО «Вера» (первичный документ — накладная);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с комитентом» К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка» — 23 600 руб. — начислено комиссионное вознаграждение (первичный документ — отчет комиссионера);
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 3 600руб. — начислен НДС с суммы комиссионного вознаграждения (первичный документ — счет-фактура);
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «НДС» — 3 600руб. — НДС, уплаченный в бюджет при поступлении аванса, предъявлен к вычету (первичный документ — счет-фактура).
Бухгалтерский учет операций по договору агентирования
Для отражения посреднических операций целесообразно использовать сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», предварительно выделив для конкретных расчетов отдельные субсчета:
76.5 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках агентского договора»;
76.6 «Расчеты с покупателями в рамках посреднического договора»;
76.7 «Расчеты с принципалом по порученным обязательствам»;
76.8 «Расчеты с принципалом по возмещаемым расходам» и т. п.
При этом приобретаемые по поручению принципала товары подлежат бухгалтерскому учету у агента на забалансовом сч. 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», а полученные от него товары для последующей продажи их агентом — на забалансовом сч. 004 «Товары, принятые на комиссию».
В зависимости от выбранного предмета договора будет различаться и порядок отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета.
Учет у принципала. Договор на приобретение товара
Пример 8. ООО «Вера» приобретает здание через агента, участвующего в расчетах. После утверждения отчета агенту возмещаются затраты на оплату услуг юридической компании и выплачивается вознаграждение.
В январе 2015 г. для исполнения поручения ООО «Вера» перечислило агенту денежные средства в сумме 59 000 000руб., в том числе НДС — 9 000 000 руб. Для регистрации права собственности на здание ООО «Вера» в феврале 2015г. уплатило в бюджет государственную пошлину в сумме 20 000 руб.
В этом же месяце, на дату получения свидетельства о праве собственности на здание, агент представил ООО «Вера» отчет, согласно которому принципал возместил ему стоимость услуг юридической компании в сумме 47 200 руб., в том числе НДС — 7 200 руб., ему было уплачено вознаграждение в сумме 590 000руб., в том числе НДС — 90 000 руб.
Срок полезного использования здания установлен организацией равным сорока годам, амортизация начисляется линейным способом. Здание введено в эксплуатацию в апреле.
В бухгалтерском учете ООО «Вера» оформляются следующие записи:
в январе 2015г.:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 59 000 000руб. — перечислены денежные средства агенту на приобретение здания (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по госпошлине» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 20 000 руб. — перечислена
государственная пошлина (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);
в феврале 2015г.:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом» — 50 000 000руб. — отражены затраты по приобретению здания (первичные документы: отчет агента, бухгалтерская справка);
Д-т сч. 19 «НДС по приобретенным ценностям» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом» — 9 000 000руб. — отражен НДС по приобретенному зданию (первичный документ — счет-фактура);
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по госпошлине» — 20 000 руб. — отражена госпошлина в стоимости здания (первичный документ — квитанция об оплате госпошлины);
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом» — 500 000руб. — отражено вознаграждение агента и расходы на юридические услуги в составе затрат на приобретние здания (первичный документ — отчет агента);
Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом» — 90 000руб. — отражен НДС по услугам агента и юридическим услугам (первичный документ — счет-фактура);
Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств» — 50 520 000 руб. — отражена первоначальная стоимость здания (первичные документы: свидетельство о государственной регистрации, акт о приеме-передаче здания (сооружения);
Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» К-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 9 090 000руб. — принят к вычету НДС (первичный документ — счет-фактура);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 590 000 руб. — пога-
шен долг перед агентом (первичный документ — выписка банка по расчетному счету).
Договор на продажу товара
Пример 9. ООО «Вера» реализует здание производственного цеха с привлечением специализированной организации (агента). По условиям договора агент действует от своего имени, а суммы понесенных в интересах принципала затрат и причитающегося вознаграждения удерживает из денежных средств, поступивших от покупателя. Покупатель оплачивает приобретенную недвижимость после государственной регистрации перехода права собственности.
Первоначальная стоимость здания составляет 7 200 000 руб. Срок полезного использования установлен равным 360 мес. На дату реализации здания сумма начисленной амортизации составила 1 200 000 руб.
Договорная стоимость здания составила 6 500 000 руб. Согласно отчету агента, полученному и утвержденному в месяце регистрации перехода права собственности на объект недвижимости, сумма затрат (предоставление сведений, содержащихся в Едином государственном реестре прав, услуги МФЦ), подлежащих возмещению принципалом, равна 5 900 руб., в том числе НДС — 900 руб. Вознаграждение агента установлено в размере 153 400 руб., в том числе НДС — 23 400 руб. Эти суммы удержаны агентом из денежных средств, поступивших от покупателя здания. Их остаток перечислен агентом на расчетный счет ООО «Вера».
В бухгалтерском учете ООО «Вера» оформлены следующие записи:
Д-т сч. 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» К-т сч. 01 «Основные средства» — 7 200 000руб. — списана первоначальная стоимость здания (первичный документ — акт о приеме-передаче здания (сооружения));
Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств» К-т сч. 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» — 1 200 000руб. — списана накопленная амортизация здания (первичный документ — акт о приеме-передаче здания (сооружения);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочиерасходы» К-т сч. 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» — 6 000 000 руб. — списана остаточная стоимость здания (первичный документ — акт о приеме-передаче здания (сооружения));
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — 6 500 000руб. — отражен прочий доход от продажи здания (первичные документы: свидетельство о государственной регистрации, отчет агента, акт о приеме-передаче здания (сооружения);
Д-т сч. 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные» — 6 500 000руб. — отражена договорная стоимость здания в составе имущества, принятого в залог (первичные документы: договор купли-продажи, бухгалтерская справка);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом за реализованное здание» К-т сч. 62 «Расчет с покупателями и заказчиками» — 6 500 000руб. — отражена задолженность агента по перечислению платы за реализованное здание (первичный документ — агентский договор);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом по возмещению затрат» — 5 900 руб. — отражены прочие расходы, подлежащие возмещению агенту (первичный документ — отчет агента);
Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по агентскому вознаграждению» — 153 400 руб. — отражено агентское вознаграждение в составе прочих расходов (первичные документы: агентский договор, отчет агента);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом по возмещению затрат» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом за реализованное здание» — 5 900руб. — отражено удержание агентом суммы понесенных затрат (первичный документ — бухгалтерская справка);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по агентскому вознаграждению» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с агентом за реализованное здание» — 153 400 руб. — отражено удержание агентом агентского вознаграждения (первичный документ — бухгалтерская справка;
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
субсчет «Расчеты с агентом за реализованное здание» — 6 840 700 руб. — отражено получение денежных средств от агента (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);
К-т сч. 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные» — 6500 000руб. — отражено прекращение залога (первичные документы — бухгалтерская справка).
Учет у агента. Договор на приобретение товара
Пример 10. ООО «Магнат» (принципал) заключило агентский договор с ООО «Вымпел» (агент), согласно которому последний обязуется приобрести для принципала товары и оплатить услуги транспортной компании по доставке приобретенных товаров до склада принципала. Согласно договору агентское вознаграждение составляет 5 % от стоимости приобретенных по поручению принципала товаров и оказанных услуг (включая НДС). При этом вознаграждение может быть удержано агентом из сумм, причитающихся для возврата принципалу, после утверждения отчета агента. В счет предстоящих расходов принципал перечислил агенту 395 300 руб.
По истечении временного периода, предусмотренного договором, агент представил принципалу отчет, указав в нем следующие произведенные расходы:
— оплата поставщику товара по договору поставки на сумму 354 000руб.;
— оплата услуг транспортной компании в размере 23 600 руб. (в том числе НДС — 3 600 руб.).
Собственные затраты агента, связанные с посредническим видом деятельности (учитываемые на сч. 44 «Расходы на продажу»), за рассматриваемый период составили 10 000 руб.
В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующими записями:
11 февраля 2015г.:
Д-т сч. 51 «Расчетные счета» К-т сч. 76
«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом по порученным обязательствам» — 395 300 руб. — получены от принципала средства для исполнения договора (первичный документ — Выписка банка по расчетному счету);
13 февраля 2015г.:
Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 354 000 руб. — перечислен поставщику аванс за товары по
подписанному договору (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках агентского договора» К-т сч. 51 «Расчетные счета» — 23 600 руб. — перечислен аванс транспортной компании на перевозку товаров по подписанному договору (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);
24 февраля 2015г.:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках агентского договора» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 354 000 руб. — поставщик отгрузил товар в адрес принципала (первичные документы — отгрузочные документы);
28 февраля 2015г.:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом по порученным обязательствам» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с поставщиками и подрядчиками в рамках агентского договора» — 354 000 руб. — агент представил принципалу отчет о выполнении порученных обязательств (первичный документ — отчет агента);
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка» — 17 700 руб. — начислено агенту вознаграждение (первичный документ — отчет агента);
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» — 2 500 руб. — начислен НДС с вознаграждения (первичный документ — счет-фактура);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом по порученным обязательствам» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 17 700 руб. — сумма, оставшаяся от аванса принципала, зачтена в счет вознаграждения агента (первичный документ — бухгалтерская справка);
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Коммерческие расходы» К-т сч. 44 «Расходы на продажу» — 10 000 руб. — списаны на себестоимость продаж собственные расходы агента (первичный документ — бухгалтерская справка;
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль/ убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» — 5 000 руб. — определен финансовый
результат от агентского договора (первичный документ — бухгалтерская справка).
Договор на реализацию товара
В ситуации, когда принципал поручает агенту реализовать свою продукцию, бухгалтерский учет у агента строится иначе, поскольку в этом случае агент берет на себя совершенно другие обязательства.
Пример 11. ООО «Магнат» (принципал) поручил ООО «Вымпел» (агент) реализовать произведенную принципалом продукцию по ценам, не ниже установленных последним. Согласно заключенному сторонами агентскому договору вознаграждение агента составляет 10 % от стоимости реализованной и оплаченной продукции принципала, включая НДС. В течение отчетного периода агенту от принципала поступила продукция для последующей реализации на сумму 354 000 руб. по ценам принципала, в том числе НДС — 54 000 руб. После окончания срока действия, предусмотренного договором, агент представил принципалу отчет о произведенных действиях:
— продано продукции принципала по указанным им ценам на сумму 177 000руб., в том числе НДС — 27 000руб.;
— из них оплачено покупателями 141 600руб., в том числе НДС — 21 600 руб. Величина собственных затрат агента (учитываемых на сч. 44 «Расходы на продажу») составила за отчетный период 10 000 руб.
Порядок отражения в бухгалтерском учете агентского вознаграждения, которое агент получает за оказанные им услуги по реализации продукции (товаров, работ, услуг) принципала, зависит от условий агентского договора. Если выручка, полученная от реализации продукции (товаров, работ, услуг), поступает на счет агента, он может по условиям договора удерживать часть этой выручки в счет оплаты вознаграждения. А вот в случае, когда вся выручка поступает от покупателей непосредственно на счета принципала, агентское вознаграждение перечисляется им отдельно. Рассмотрим ситуацию, в которой все расчеты производятся с участием агента, т. е. через его расчетные счета. В бухгалтерском учете агента указанные операции будут отражены записями:
9 февраля 2015г.:
Д-т сч. 004 «Товары, принятые на комиссию» — 354 000 руб. — от принципала получен товар для реализации (первичный документ — акт приемки-передачи товара);
13 февраля 2015г.:
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с покупателями в рамках посреднического договора» — 177 000 руб. — товар принципала реализован покупателям (первичный документ — товарная накладная);
Д-т сч. 51 «Расчетные счета»К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 177 000 руб. — реализованный товар оплачен покупателями (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);
20 февраля 2015г.:
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с покупателями в рамках посреднического договора» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом по порученным обязательствам» — 177 000 руб. — представлен отчет принципалу по реализованному и оплаченному товару (первичный документ — отчет агента);
Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка» — 17 700руб. (177 000руб. х 10 %) — начислено вознаграждение агента (первичный документ — отчет агента);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом по порученным обязательствам» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — 17 700 руб. — удержано вознаграждение агента из выручки принципала (первичные документы: отчет агента, бухгалтерская справка);
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «НДС» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» — 2 700 руб. — начислен НДС по агентскому вознаграждению (первичный документ — счет-фактура);
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Коммерческие расходы» К-т сч. 44 «Расходы на продажу» — 10 000 руб. — отражены собственные расходы агента (первичный документ — бухгалтерская справка);
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль/ убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» — 5 000руб. — определен финансовыйре-зультат от посреднического договора (первичный документ — бухгалтерская справка);
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом по порученным обязательствам» К-т сч. 51
«Расчетные счета» — 159 300 руб. — агентом перечислена выручка, причитающаяся принципалу (за минусом вознаграждения агента) (первичный документ — выписка банка по расчетному счету).
Для учета расчетов по агентскому и субагентскому договорам агенту целесообразно разграничить расчеты с принципалом и субагентом. Для этого необходимо ввести отдельные субсчета (или аналитические счета) к сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Для расчетов с принципалом можно открыть субсчет «Расчеты с принципалом», а с субагентом — субсчет «Расчеты с субагентом».
Поступление денежных средств от принципала к агенту отражается по дебету сч. 51 «Расчетные счета» в корреспонденции с кредитом сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом».
Обычно агент, приобретая товар для принципала, учитывает его за балансом на сч. 004 «Товары, принятые на комиссию». При заключении субагентского договора товар будет приобретаться субагентом и определенное время будет храниться на складе субагента. Поэтому агенту целесообразно расширить сч. 004 «Товары, принятые на комиссию», открыв к нему два субсчета:
— 004.1 «Товары, приобретенные для принципала агентом»;
— 004.2 «Товары, приобретенные для принципала субагентом».
В бухгалтерском учете агента поступление товара на склад субагента отражается записью: Д-т сч. 004, субсчет 2 — отражена цена, предусмотренная приемо-сдаточным актом, на основании товарно-транспортных накладных и уведомления, выставленного субагентом для агента.
Движение товара со склада субагента на склад агента отражается на забалансовых счетах агента следующей записью: Д-т сч. 004, субсчет 1 — на основании товарно-транспортных накладных и уведомления от агента для принципала.
Передача товара от агента к принципалу отражается у агента бухгалтерской записью: К-т сч. 004, субсчет 1 — на основании товарно-транспортных накладных, выставленных агентом для принципала.
Сумма агентского вознаграждения отражается по кредиту сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка» в корреспонденции со сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом».
Суммы НДС, начисленные с причитающегося агентского вознаграждения от принципала, отражаются по дебету сч. 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость» в корреспонденции с кредитом сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС».
При заключении посреднического договора на приобретение имущества принципал обычно обеспечивает посредника-агента денежными средствами для выполнения обязательств по договору. Перечисление агенту от принципала денежных средств для выполнения им агентского договора отражается у агента следующим образом: Д-т сч. 51 «Расчетные счета», 50 «Касса» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с принципалом».
При выполнении субагентом поручения перед агентом на основании предоставленного субагентского отчета агент отражает задолженность перед субагентом: Д-т сч. 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с субагентом».
Налог на добавленную стоимость с вознаграждения субагента отражается следующей бухгалтерской проводкой: Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с субагентом».
Перечисление субагенту от агента причитающегося ему вознаграждения отражается записью: Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с субагентом» К-т сч. 51 «Расчетные счета», 50 «Касса».
При заключении агентского договора агент списывает расходы, связанные с выполнением поручения, за счет принципала. В свою очередь субагент списывает свои затраты, которые он несет при выполнении субагентского договора, за счет агента.
В данном случае указанные операции будут отражать три партнера:
— принципал отражает в бухгалтерском учете взаимоотношения только с агентом;
— агент отражает в учете расчеты как с принципалом, так и с субагентом;
— субагент отражает полученный товар и операции, связанные с ним в том же порядке, что и агент.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ.
2. Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ.
3. Налоговый кодекс (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
4. Налоговый кодекс (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
5. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 18.05.2010 № 17795/09.
6. Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению НДС: утвержден постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 № 19.
7. Перечень линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных), реализация которых не подлежит обложению НДС: утвержден постановлением Правительства РФ от 28.03.2001 № 240.
8. Перечень похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения НДС: утвержден постановлением Правительства РФ от 31.07.2001 № 567.
9. Перечень технических средств, используемых исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов, реализация которых не подлежит обложению НДС: утвержден постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 № 998.
10. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99: утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н.
11. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н.
12. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н.
13. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.
