CC BY
99
УДК 657.631.6 (47) Е.К. КОПЫЛОВА
ББК 65.052.8 аспирант Байкальского государственного университета
экономики и права, г. Иркутск e-mail: kopylovaek@gmail.com
БУХГАЛТЕРСКИЙ КОНТРОЛЬ — ОБЪЕКТ АУДИТА
Дан анализ определения системы бухгалтерского учета. Рассмотрены стандарты аудиторской деятельности применительно к системе бухгалтерского учета. Изложены основные предпосылки аудита системы бухгалтерского учета. Поставлена проблема выделения бухгалтерского контроля. Предложены основные понятия, необходимые для раскрытия сущности бухгалтерского контроля.
Ключевые слова: бухгалтерский контроль, система бухгалтерского учета, внутренний контроль, аудит.
E.K. KOPYLOVA
post-graduate student of Baikal National University of Economics and Law, Irkutsk e-mail: kopylovaek@gmail.com
ACCOUNTING CONTROL IS AN AUDITED ENTITY
The conception of the accounting system is analyzed in this article. The auditing standards applied to the accounting system are studied. The basic auditing premises of the accounting system are expounded. The problem of accounting control identification is defined. The basic concepts that are necessary for the essence of accounting control to be disclosed are proposed.
Keywords: accounting control, accounting system, internal control, audit.
В связи с выходом Постановления Правительства РФ от 19 ноября 2008 г. № 863, регламентирующего правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», дается единое понимание систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета.
Под системой бухгалтерского учета до принятия упомянутого федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности понималась упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Идентичное определение бухгалтерского учета закреплено на законодательном уровне в ст. 1
федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ. Неоправданным являлось параллельное использование терминов «система бухгалтерского учета» и «бухгалтерский учет» в предыдущем федеральном правиле (стандарте) № 8 и в федеральном законе «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ применительно к одному и тому же понятию.
В п. 42 федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 8 дается понятие системы внутреннего контроля и раскрывается его содержание. Система внутреннего контроля включает пять элементов: контрольная среда; процесс оценки рисков; информационная система, связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности; контрольные действия; мониторинг средств контроля.
С нашей точки зрения, приоритетным направлением аудита является проверка сис-
© Е.К. Копылова, 2010
темы бухгалтерского учета, позволяющая установить ее надежность и, соответственно, качество предоставляемой для целей управления информации. Надежностью системы бухгалтерского учета определяется эффективность функционирования системы внутреннего контроля. Если информация, предоставляемая системой бухгалтерского учета, является достоверной, то каждый элемент системы внутреннего контроля выполняет свои функции на должном уровне, что дает возможность сократить объем выборки для целей аудита.
Однако внесенное в состав системы внутреннего контроля изменение не позволило снять дискуссионность вопроса о сущности информационной системы, месте и роли в ней системы бухгалтерского учета.
Принятое федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 предлагает достаточно узкое понимание информационной системы, связанной с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, и системы бухгалтерского учета. Однако рамки понятия информационной системы должны быть намного шире, о чем свидетельствуют различные подходы, изложенные в научной литературе, и законодательно установленные нормы. Поэтому представляется необходимым дальнейшее исследование проблемы идентификации понятий, закрепленных в новом федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8, с целью совершенствования практического применения его результатов.
Информационные системы, по мнению Н.В. Амбросова, могут быть трех типов: управляющая информационная система, система поддержки решений и система обработки информации [1, с. 11]. Систему бухгалтерского учета, с нашей точки зрения, следует отнести к третьему типу: это система обработки информации, ориентированная на простейшие процедуры ее сбора, хранения и обработки.
Определение информационной системы как совокупности содержащейся в базах данных информации и обеспечивающих ее обработку информационных технологий и технических средств предусмотрено нормами ст. 2 федерального закона «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» [3]. В экономической
литературе также известно определение информационной системы как системы, предназначенной для сбора, передачи, обработки, хранения информации и выдачи ее потребителям и состоящей из следующих основных компонентов: программное обеспечение, информационное обеспечение, технические средства, обслуживающий персонал.
По нашему мнению, систему бухгалтерского учета, являющуюся элементом информационной системы, связанной с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, следует рассматривать как совокупность элементов, предназначенную для первичного наблюдения (сбор информации), стоимостного измерения, текущей группировки (обработка) и итогового обобщения (выдача) объектов бухгалтерского учета. Данная дефиниция позволяет принимать во внимание, во-первых, особенности метода бухгалтерского учета как основного способа изучения состояния и использования его объектов, во-вторых, кибернетический аспект (ввод, процесс, выход) для полного раскрытия понятия информационной системы.
При рассмотрении системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля в рамках единой информационной системы, связанной с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникает некоторая область взаимодействия двух систем. Такой областью следует считать бухгалтерский контроль, который до сих пор мало изучен отечественными и зарубежными исследователями.
В последние два десятилетия в экономической литературе вопросам осуществления бухгалтерского контроля уделялось недостаточно внимания. Основной акцент в научной, учебной и методической литературе делался на рассмотрении методологии и техники выполнения бухгалтерским учетом информационной функции, и за рамками изучаемой области оставалась его важнейшая функция — контрольная. Проблему выделения бухгалтерского контроля в самостоятельный вид контроля в системе внутреннего контроля изучал в 1990 г. Р.И. Криницкий, который отмечал, что бухгалтерский контроль имеет цель, задачи, объекты, границы функционирования. Однако исследование Криницкого не получило
дальнейшего развития, и данная область остается дискуссионной и открытой для научных изысканий. Важность затронутой проблемы определяется возрастающей необходимостью в осуществлении контроля в условиях финансового кризиса, что в совокупности обусловило актуальность этой проблемы.
Наличие объектов бухгалтерского учета и необходимость управления ими требует рассмотрения соответствующих объектов контроля в процессе учета. По мнению Г.В. Максимовой, благодаря использованию метода двойной записи с присущей ему контрольной функцией ни одна хозяйственная операция, нашедшая отражение в бухгалтерском учете, не остается вне контроля [2, с. 107].
Результаты проведенных исследований подтвердили, что на всех этапах технологического процесса бухгалтерского учета: проверка первичной документации, проверка расчетов, проверка соответствия данных в первичных документах и регистрах учета, взаимосвязи показателей синтетического и аналитического учета и т.д. — присутствует бухгалтерский контроль [там же, с. 119]. Связь системы внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета проявляется также через бухгалтерский контроль (в виде разрешительных подписей руководителя и главного бухгалтера на расходных кассовых документах, подтверждающих подписей заместителя главного бухгалтера на проверенных регистрах бухгалтерского учета; подшивки копий документов в специальные папки; сплошной нумерации документов, регистрации их в специальных журналах; организации надлежащим образом документооборота и периодических встречных взаимопроверок, которые проводятся различными отделами бухгалтерии).
Важность бухгалтерского контроля для систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета позволяет сделать вывод, что бухгалтерский контроль может выступать объектом аудиторской проверки.
Анализ мнений отечественных ученых об определении понятия «бухгалтерский контроль» также подтвердил вывод о том, что цель бухгалтерского контроля состоит в создании условий для обеспечения надежности системы бухгалтерского учета, достовернос-
ти, полноты, нейтральности, последовательности бухгалтерской информации, необходимой для принятия эффективных решений, выявления, устранения и предупреждения возникновения отрицательных явлений и тенденций.
Цель бухгалтерского контроля конкретизируется в задачах контроля, которые заключаются в обеспечении рационального и экономного использования разных ресурсов, сохранности хозяйственных средств; соблюдении законности и целесообразности осуществления хозяйственных операций; обеспечении достоверности учетных данных и полноты их отражения; контроле за выполнением должностных обязанностей работниками бухгалтерской службы.
Субъектами бухгалтерского контроля выступают работники бухгалтерской службы, руководимой главным бухгалтером, т.е. лица, совершающие контрольные действия при исполнении возложенных на них обязанностей согласно должностным инструкциям или на основании предоставленных им соответствующих прав.
Объектами бухгалтерского контроля являются активы организации, источники формирования этих активов, хозяйственные процессы, должностные обязанности работников по выполнению бухгалтерского контроля.
Предметом бухгалтерского контроля выступают фактическое наличие активов и источников их формирования, их состояние, аспекты их функционирования; наличие хозяйственных процессов, их фактическое состояние, условия протекания, влияние их изменения на деятельность организации; распределение должностных обязанностей в структуре бухгалтерии.
Таким образом, рассмотрение бухгалтерского контроля в качестве самостоятельного объекта аудита подтверждает надежность системы бухгалтерского учета при установлении достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Поэтому следует выделить такие области бухгалтерского контроля:
- контроль учтенных фактов хозяйственной деятельности;
- контроль реальности учтенных фактов хозяйственной деятельности;
- контроль своевременности отражения в учете фактов хозяйственной деятельности;
- контроль отражения фактов хозяйственной деятельности на соответствующих счетах и в соответствующих формах отчетности;
- контроль соблюдения требований законодательства в части ведения бухгалтерского учета и составления отчетности;
- контроль санкционированного отражения фактов хозяйственной деятельности в
бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В заключение необходимо отметить, что бухгалтерский контроль — это область взаимодействия систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которая выступает как самостоятельный объект аудиторской проверки. Осуществление бухгалтерского контроля позволяет снизить аудиторский риск.
Список использованной литературы
1. Амбросов Н.В. Системный анализ в управлении социально-экономической системой: учеб.-метод. пособие. Иркутск, 2001.
2. Максимова Г.В. Внутренний аудит и управление в рыночных условиях хозяйствования. Иркутск, 1998.
3. Об информации, информационных технологиях и о защите информации: федер. закон РФ от 27 июля 2006 г. № 149-ФЗ [Электронный ресурс]. URL: http://www.rg.ru/2006/07/29/informacia-dok.html.
Bibliography (transliterated)
1. Ambrosov N. V. Sistemnyi analiz v upravlenii sotsial'no-ekonomicheskoy sistemoy: ucheb.-metod. posobie. Irkutsk, 2001.
2. Maksimova G. V. Vnutrenniy audit i upravlenie v rynochnykh usloviyakh khozyaystvovaniya. Irkutsk, 1998.
3. Ob informatsii, informatsionnykh tekhnologiyakh i o zashite informatsii: feder. zakon RF ot 27 iyulya 2006 g. № 149-FhZ [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.rg.ru/2006/07/29/informacia-dok.html.
