CC BY
78
АУДИОВИЗУАЛЬНЫЕ ПРОИЗВЕДЕНИЯ: УЧЕТ РАСХОДОВ НА СОЗДАНИЕ И ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ
В. В. СЕМЕНИХИН,
руководитель «Экспертбюро Семенихина»
Учет расходов. Создание аудиовизуального произведения представляет собой достаточно сложный процесс. Производственный цикл по созданию аудиовизуального произведения может затянуться на длительный срок. То есть он может начаться в одном отчетном периоде, а закончиться в другом. В связи с этим у многих организаций-изготовителей возникает вопрос: как правильно отразить в учете расходы на создание аудиовизуального произведения?
Впервые понятие «аудиовизуальное произведение» было определено в Законе РФ от 09.07.1993 № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах». Однако в настоящее время он утратил силу.
С 01.01.2008 вступила в силу часть четвертая Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ) «Права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации». Аудиовизуальным произведением согласно п. 1ст. 1263 ГК РФ признается произведение, состоящее из зафиксированной серии связанных между собой изображений (с сопровождением или без сопровождения звуком) и предназначенное для зрительного и слухового (в случае сопровождения звуком) восприятия с помощью соответствующих технических устройств.
До 01.01.2001 порядок отражения в учете расходов на создание аудиовизуального произведения осуществлялся только в соответствии с пп. 55 — 57 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее — Положение по ведению бухгалтерского учета).
Права, возникающие из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы ЭВМ, базы данных и другое, согласно п. 55 Положения по ведению бухгалтерского учета относятся к нематериальным активам (далее — НМА).
В настоящее время признание аудиовизуального произведения в качестве НМА в бухгалтерском учете производится на основании Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденного приказом Минфина России от27.12.2007 № 153н (далее - ПБУ 14/2007).
Согласно п. 3 ПБУ 14/2007 для принятия к бухгалтерскому учету аудиовизуального произведения в качестве НМА необходимо единовременное выполнение следующих условий:
— аудиовизуальное произведение способно приносить организации-изготовителю экономические выгоды в будущем;
— организация-изготовитель имеет право на получение экономических выгод, которые данное аудиовизуальное произведение способно приносить в будущем, а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;
— возможность выделения или отделения (идентификации) аудиовизуального произведения от других активов;
— аудиовизуальное произведение предназначено для использования в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;
— организацией-изготовителем не предполагается продажа аудиовизуального произведения в течение 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;
— фактическая (первоначальная) стоимость аудиовизуального произведения может быть достоверно определена;
— отсутствие у аудиовизуального произведения материально-вещественной формы.
Принятие к учету НМА согласно п. 6 ПБУ 14/2007 производится по его фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.
В соответствии с п. 7 ПБУ14/2007 фактической (первоначальной) стоимостью НМА признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией-изготовителем при создании аудиовизуального произведения и обеспечении условий для использования такого произведения в запланированных целях.
Перечень расходов на создание НМА определен во втором разделе «Первоначальная оценка нематериальных активов» ПБУ 14/2007. Так, согласно п. 9 ПБУ 14/2007 при создании НМА, кроме расходов, предусмотренных в п. 8 ПБУ 14/2007, к расходам также относятся:
— суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
— расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании НМА или при выполнении научно-исследовательских, опытноконструкторских или технологических работ по трудовому договору;
— отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);
— расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и НМА, использованных непосредственно при создании НМА, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;
— иные расходы, непосредственно связанные с созданием НМА и обеспечением условий для использования аудиовизуального произведения в запланированных целях.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (далее — План счетов), для обобщения информации о наличии и движении НМА предназначен счет 04 «Нематериальные активы». Аналитический учет ведется по каждому аудиовизуальному произведению.
При создании аудиовизуального произведения собственными силами в бухгалтерском учете организации-изготовителя делаются следующие записи:
Д-т сч. 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчи-
ками» — оказаны услуги сторонними организациями, участвующими в создании аудиовизуального произведения;
Д-тсч. 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» — начислена амортизация основных средств и НМА, использованных непосредственно при создании аудиовизуального произведения;
Д-т сч. 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — начислена заработная плата сотрудникам, участвующим в создании аудиовизуального произведения;
Д-тсч. 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» — начислен ЕСН с заработной платы работников, участвующих в создании аудиовизуального произведения;
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» К-т сч. 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» — отражены расходы на создание аудиовизуального произведения;
Д-т сч. 04 «Нематериальные активы» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 5 «Приобретение нематериальных активов» — аудиовизуальное произведение введено в эксплуатацию.
На основании п. 23 ПБУ 14/2007 погашение стоимости аудиовизуального произведения с определенным сроком полезного использования производится путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования, если иное не установлено законом.
В соответствии с п. 28 ПБУ 14/2007 для определения суммы амортизационных отчислений используются следующие способы:
— линейный способ;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
По аудиовизуальным произведениям с неопределенным сроком полезного использования согласно п. 23 ПБУ 14/2007 амортизация не начисляется.
Сумма накопленной амортизации за время использования аудиовизуального произведения отражается по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами затрат на производство.
Начисление амортизации НМА в бухгалтерском учете организации-изготовителя отражается следующим образом:
Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов» — начислена амортизация по аудиовизуальному произведению.
Что касается налогового учета, то согласно п. 3 ст. 257 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) НМА признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком аудиовизуальные произведения (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд учреждения в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 мес.).
Кроме того, для признания объекта НМА в целях налогообложения необходимо соблюдение следующих условий:
— способность приносить налогоплательщику экономическую выгоду (доход);
— наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого НМА и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на ихсоздание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
Для целей налогообложения прибыли аудиовизуальное произведение, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, со сроком полезного использования более 12 мес. и первоначальной стоимостью более 20 ООО руб. признается амортизируемым имуществом согласно п. 1 ст. 256 НК РФ.
Нормы амортизационных отчислений рассчитываются исходя из стоимости НМА и срока полезного использования актива.
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ сроком полезного использования признается период, в течение кото-
рого аудиовизуальное произведение служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
В соответствии с п. 2ст. 258 НК РФ определение срока полезного использования объекта НМА производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования НМА, обусловленного соответствующими договорами.
По НМА, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта НМА, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).
Аналогичная точка зрения содержится в письме Минфина России от 31.05.2007 № 03-0306/1/351.
В случае если аудиовизуальное произведение не относится к НМА ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете, то порядок учета затрат на его производство несколько иной.
В соответствии с пп. 18, 19 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № ЗЗн, и п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета затраты на создание аудиовизуального произведения должны признаваться расходами будущих периодов.
В бухгалтерском учете такие расходы отражаются с использованием счета 97 «Расходы будущих периодов» и подлежат списанию в состав текущих затрат исходя из срока, в течение которого планируется использовать аудиовизуальное произведение.
В бухгалтерском учете организации-изготовителя такие операции отражаются следующими проводками:
Д-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» К-т сч. 02 «Амортизация основных средств», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и другие — включены в расходы будущих периодов затраты, связанные с изготовлением аудиовизуального произведения;
Д-т сч. 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 97 «Расходы будущих периодов» — списана часть расходов будущих периодов;
Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы
на продажу» — списаны коммерческие расходы текущего месяца.
Правовое регулирование. В соответствии со ст. 1259 ГК РФ объектами авторского права являются аудиовизуальные произведения.
Аудиовизуальные произведения включают в себя следующие объекты:
— кинематографические произведения;
— все произведения, выраженные средствами, аналогичными кинематографическим (теле- и видеофильмы и другие подобные произведения), независимо от способа их первоначальной или последующей фиксации.
Аудиовизуальные произведения создаются творческими усилиями большого числа авторов. При этом авторами аудиовизуального произведения согласно п. 2ст. 1263 ГК РФ могут быть:
— режиссер-постановщик;
— автор сценария;
— композитор, являющийся автором музыкального произведения (с текстом или без текста), специально созданного для этого аудиовизуального произведения.
Помимо лиц, указанных в п. 2ст. 1263 ГК РФ, другие лица считаться авторами аудиовизуального произведения не могут. Например, если при создании аудиовизуального произведения использовалась какая-то известная песня, то в этом случае композитор и автор слов этой песни авторами аудиовизуального произведения считаться не будут.
В отношении автора сценария этот вопрос решается иначе. Поскольку сценарий может быть опубликован как литературное произведение, а затем он может быть использован при создании такого произведения. Хотя автор сценария не принимал непосредственного участия в создании литературного произведения, он будет являться одним из авторов созданного произведения.
Кроме того, к взаимоотношениям между авторами аудиовизуального произведения применимы нормы, касающиеся неделимого соавторства.
Соавторами согласно ст. 1258 ГК РФ признаются граждане, создавшие аудиовизуальное произведение совместным творческим трудом независимо от того, образует ли такое произведение неразрывное целое или состоит из частей, каждая из которых имеет самостоятельное значение.
Аудиовизуальное произведение, созданное в соавторстве, используется соавторами совместно, если иное не предусмотрено в соглашении между ними. Аудиовизуальное произведение, созданное в соавторстве, может составлять единое целое или состоять из частей, каждая из которых имеет самостоятельное значение.
Если аудиовизуальное произведение представляет собой неразрывное целое, ни один из соавторов не может без достаточных оснований запретить его использование. Если же часть такого произведения имеет самостоятельное значение и может быть использована независимо от других частей, то автор данной части может применить ее по своему усмотрению, если соглашением между соавторами не предусмотрено иное.
Каждый из соавторов вправе самостоятельно защищать свои права, в том числе в случае, когда созданное аудиовизуальное произведение образует неразрывное целое.
В соответствии с п. Зет. 1263 ГК РФ при публичном исполнении либо сообщении в эфир или по кабелю аудиовизуального произведения композитор, являющийся автором музыкального произведения (с текстом или без текста), использованного в аудиовизуальном произведении, сохраняет право на вознаграждение за указанные виды использования его музыкального произведения.
Порядок выплаты вознаграждения за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях определен в ст. 1245 ГК РФ.
Согласно п. 1 ст. 1245 ГК РФ такое вознаграждение имеет компенсационный характер и выплачивается правообладателям за счет средств, которые подлежат уплате изготовителями и импортерами оборудования и материальных носителей, используемыхдля такого воспроизведения.
Перечень оборудования и материальных носителей, а также размер и порядок сбора соответствующих средств утверждаются Правительством РФ.
В соответствии с п. 2ст. 1245 ГК РФ сбор средств для выплаты вознаграждения за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях осуществляется аккредитованной организацией на основании п. 4ст. 1244 ГК РФ.
Согласно п. Зет. 1245 ГК РФ вознаграждение за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях распределяется между правообладателями в следующей пропорции:
— авторам — 40 %;
— исполнителям — 30 %;
— изготовителям фонограмм или аудиовизуальных произведений — 30 %.
Распределение вознаграждения между конкретными авторами, исполнителями, изготовителями фонограмм или аудиовизуальных произведений осуществляется пропорционально фактическому использованию соответствующих фонограмм или аудиовизуальных произведений.
Порядок распределения вознаграждения и его выплаты устанавливается Правительством РФ.
Во исполнение последней нормы постановлением Правительства РФ от 29.12.2007 № 988 утверждены Правила сбора, распределения и выплаты вознаграждения исполнителям и изготовителям фонограмм за использование фонограмм, опубликованных в коммерческих целях.
Кроме того, необходимо иметь в виду, что согласно п. 4 ст. 1245 ГК РФ средства для выплаты вознаграждения за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях не взимаются со следующих лиц:
— с изготовителей того оборудования и тех материальных носителей, которые являются предметом экспорта;
— с изготовителей и импортеров профессионального оборудования, не предназначенного для использования в домашних условиях.
Авторы аудиовизуального произведения по договорам, определенным законом, могут передавать свои права на аудиовизуальное произведение изготовителю аудиовизуального произведения (продюсеру).
Под передаваемыми по договору правами следует понимать передачу исключительных имущественных прав, указанных в п. 2ст. 1270 ГК РФ, в частности:
— воспроизведение произведения, т. е. изготовление одного и более экземпляра произведения или его части в любой материальной форме, в том числе в форме звуко- или видеозаписи, изготовление в трех измерениях одного и более экземпляра двухмерного произведения и в двух измерениях одного и более экземпляратрехмерного произведения;
— распространение произведения путем продажи или иного отчуждения его оригинала или экземпляров;
— публичный показ произведения, т. е. любая демонстрация оригинала или экземпляра произведения непосредственно либо на экране с помощью пленки, диапозитива, телевизионного кадра или иных технических средств, а также демонстрация отдельных кадров аудиовизуального произведения без соблюдения их последовательности непосредственно либо с помощью технических средств в месте, открытом для свободного посещения, или в месте, где присутствует значительное число лиц, не принадлежащих к обычному кругу семьи, независимо оттого, воспринимается произведение в месте его демонстрации или в другом месте одновременно с демонстрацией произведения;
— импорт оригинала или экземпляров произведения в целях распространения;
— прокат оригинала или экземпляра произведения;
— публичное исполнение произведения, т. е. представление произведения в живом исполнении или с помощью технических средств (радио, телевидения и иных технических средств), а также показ аудиовизуального произведения (с сопровождением или без сопровождения звуком) в месте, открытом для свободного посещения, или в месте, где присутствует значительное число лиц, не принадлежащих к обычному кругу семьи, независимо от того, воспринимается произведение в месте его представления или показа либо в другом месте одновременно с представлением или показом произведения;
— сообщение в эфир, т. е. сообщение произведения для всеобщего сведения (включая показ или исполнение) по радио или телевидению (в том числе путем ретрансляции), за исключением сообщения по кабелю;
— сообщение по кабелю, т. е. сообщение произведения для всеобщего сведения по радио или телевидению с помощью кабеля, провода, оптического волокна или аналогичных средств (в том числе путем ретрансляции);
— перевод или другая переработка произведения;
— практическая реализация архитектурного, дизайнерского, градостроительного или садовопаркового проекта;
— доведение произведения до всеобщего сведения таким образом, что любое лицо может получить доступ к произведению из любого места и в любое время по собственному выбору.
Изготовителем (продюсером) кинофильма, иного аудиовизуального произведения называется лицо, организовавшее создание такого произведения.
В соответствии с п. 4ст. 1263 ГК РФ права изготовителя аудиовизуального произведения определяются в соответствии со ст. 1240 ГК РФ.
Согласно п. 1 ст. 1240 ГК РФ изготовитель приобретает право использования аудиовизуального произведения на основании договоров об отчуждении исключительного права или лицензионных договоров, заключаемых с обладателями исключительных прав на такие произведения.
В случае, когда лицо, организовавшее создание аудиовизуального произведения, приобретает право использования произведения, специально созданного или создаваемого для включения в состав аудиовизуального произведения, соответствующий договор считается договором об отчуждении исключительного права, если иное не предусмотрено соглашением сторон.
Лицензионный договор, предусматривающий использование произведения в составе аудиовизуального произведения, заключается на весь срок и в отношении всей территории действия соответствующего исключительного права, если договором не предусмотрено иное.
При использовании произведения, вошедшего составной частью в аудиовизуальное произведение, за автором такого произведения сохраняются право авторства и другие личные неимущественные права натакое произведение согласно п. Зет. 1240 ГК РФ.
Изготовитель вправе при любом использовании аудиовизуального произведения указывать свое имя или наименование либо требовать такого указания. При отсутствии доказательств иного изготовителем аудиовизуального произведения признается лицо, имя или наименование которого указано на этом произведении обычным образом.
В заключение следует отметить, что автор каждого произведения, вошедшего составной
частью в аудиовизуальное произведение, сохраняет исключительное право на свое произведение на основании п. 5 ст. 1263 ГК РФ. Исключение составляют случаи, когда это исключительное право было передано изготовителю или другим лицам либо перешло к изготовителю или другим лицам по иным основаниям, предусмотренным законом.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ (часть четвертая): Федеральный закон от 18.12.2006 № 230-ФЭ.
2. Уголовный кодекс РФ: Федеральный закон от 13.06.1996 № 63-Ф3.
3. Об авторском праве и смежных правах: Закон РФ от 09.07.1993 № 5351-1.
4. Правила сбора, распределения и выплаты вознаграждения исполнителям и изготовителям фонограмм за использование фонограмм, опубликованных в коммерческих целях: Постановление Правительства РФ от29.12.2007 № 988.
* * *
