CC BY
97
УДК 343.74
Буторов Алексей Николаевич Butorov Aleksei Nikolaevich
преподаватель кафедры судебной бухгалтерии и бухгалтерского учета
Нижегородская академия МВД России (603950, Нижний Новгород, Анкудиновское шоссе, 3)
lecturer of forensic accounting and accounting
Nizhniy Novgorod academy of the Ministry of internal affairs of Russia (3 Ankudinovskoe shosse, Nizhny Novgorod, 603950)
E-mail: a_butorov@mail.ru
Анализ законодательных новелл, касающихся особого порядка возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях
Analysis of legislative developments concerning the special order of criminal cases on tax crime
В статье исследуются законодательные новеллы, касающиеся особого порядка возбуждения дел о налоговых преступлениях, представлен анализ причин, послуживших основанием для внесения указанных изменений в законодательство, предложены пути преодоления проблемных моментов в указанной сфере.
Ключевые слова: налоговые преступления, изменения уголовно-процессуального законодательства, возбуждение уголовного дела, налоговые органы, заключение, возмещение ущерба, акт налоговой проверки.
This article examines the legislative innovations on special order charges on tax crimes, the analysis of causes that led to the adoption of the amendments to the legislation, ways of overcoming the bottlenecks in this area.
Keywords: tax crime, the amendment of the criminal procedure law, a criminal case, tax organ, conclusion, reparation of damages, a tax audit.
Анализ изменений налогового, уголовного и уголовно-процессуального законодательства последних лет подтверждает, что отечественный законодатель пытается выстроить оптимальную с точки зрения эффективности и соответствия экономическим и политическим реалиям сегодняшнего дня систему борьбы с налоговой преступностью. Следует признать, что предыдущий этап этой работы, связанный с появлением в уголовно-процессуальном законодательстве так называемого «налогового повода» возбуждения уголовных дел о соответствующей категории преступных деяний, можно считать провальным.
Напомним, что Федеральным законом от 28 декабря 2010 года № 404-ФЗ «О внесении изменений в статьи 140 и 241 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации» [1] текст статьи 140 УПК РФ был дополнен пунктом 1.1 следующего содержания: «Поводом для возбуждения уголовного дела о преступле-
ниях, предусмотренных статьями 198—199.2 Уголовного кодекса Российской Федерации, служат только те материалы, которые направлены налоговыми органами в соответствии с законодательством о налогах и сборах для решения вопроса о возбуждении уголовного дела». В ходе практической реализации указанная законодательная новелла породила ряд существенных проблем и стала причиной снижения эффективности работы правоохранительных органов.
Так, при возникновении необходимости проведения выездной налоговой проверки в целях реализации оперативных материалов налоговые органы нередко затягивали ее назначение, что приводило к потере оперативности, утрате доказательственных материалов, а подчас становилось причиной отказа в возбуждении уголовного дела по мотивам истечения сроков давности. Если же оперативная проверка осуществлялась по результатам уже проведенных гласных мероприятий налогового контроля, эф-
фективность негласных методов работы оперативных аппаратов практически сводилась к минимуму.
Еще одним проблемным вопросом, получившим особую актуальность в силу преюдициального характера решения арбитражных судов по налоговым спорам, стал порядок предоставления оперативными аппаратами налоговым органам материалов, составляющих государственную тайну. Довольно часто использование сведений, полученных исключительно оперативным путем, позволяло налоговым органам в ходе разбирательства в Арбитражном суде представлять доказательства согласованности действий налогоплательщика сего номинальными контрагентами, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, и предопределять, таким образом, возможность его дальнейшего уголовного преследования. Несмотря на то, что в 2013 году были внесены изменения в статью 11 Федерального закона от 12 августа 1995 года № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» [2], касающиеся возможности передачи результатов ОРД в налоговые органы для использования при реализации полномочий по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, значительный блок организационных проблем, связанных с реализацией данного положения Закона, на подзаконном уровне решен не был.
Отчасти этими обстоятельствами и вызваны низкие показатели выявления преступлений налоговой направленности в истекшем периоде с 2011 по 2014 год. Так, в 2011 году возбуждено 3 367 уголовных дел о налоговых преступлениях, в 2012 году это количество составило 1 291 уголовное дело, в 2013 году — 1 655 уголовных дел [3]. При этом, например, в 2009 году (до внесения соответствующих изменений) было возбуждено 14 642 уголовных дела налоговой направленности [4]. Безусловно, определенное влияние на данные уголовно-правовой статистики оказали и сопутствующие «либеральные» изменения уголовного законодательства, предусматривающие в соответствии с частью 1 статьи 76.1 УК РФ возможность освобождения от уголовной ответственности за налоговые преступления при условии возмещения в полном объеме ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации [5]. Однако в пояснительной записке к законопроекту № 357559-6 «О признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации (об уточнении порядка возбуждения уголовных дел)», внесенному 11 октября 2013
года Президентом РФ в Государственную Думу ФС РФ, было отмечено, что указанные выше изменения «являются одной из основных причин низкой эффективности раскрытия налоговых преступлений, в связи с чем существенно затруднено использование в уголовном процессе имеющихся результатов оперативно-розыскных мероприятий, проводимых органами внутренних дел Российской Федерации в рамках борьбы с налоговой преступностью» [6]. После многочисленных поправок указанный законопроект был принят. Федеральный закон от 22 октября 2014 года № 308-ФЗ «О внесении изменений в Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации» [7] признал утратившей силу часть 1.1 статьи 140 УПК РФ и дополнил статью 144 УПК РФ частями 7, 8 и 9 следующего содержания:
«7. При поступлении из органа дознания сообщения о преступлениях, предусмотренных статьями 198—199.1 Уголовного кодекса Российской Федерации, следователь при отсутствии оснований для отказа в возбуждении уголовного дела не позднее трех суток с момента поступления сообщения направляет в вышестоящий налоговый орган по отношению к налоговому органу, в котором состоит на налоговом учете налогоплательщик (налоговый агент, плательщик сбора), копию такого сообщения с приложением соответствующих документов и предварительного расчета предполагаемой суммы недоимки по налогам и (или) сборам.
8. По результатам рассмотрения материалов, направленных следователем в порядке, установленном частью седьмой настоящей статьи, налоговый орган не позднее 15 суток с момента получения таких материалов:
1) направляет следователю заключение о нарушении законодательства о налогах и сборах и о правильности предварительного расчета суммы предполагаемой недоимки по налогам и (или) сборам в случае, когда обстоятельства, указанные в сообщении о преступлении, были предметом исследования при проведении ранее назначенной налоговой проверки, по результатам которой вынесено вступившее в силу решение налогового органа, а также информацию об обжаловании или о приостановлении исполнения такого решения;
2) информирует следователя о том, что в отношении налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) проводится налоговая проверка, по результатам которой решение еще не принято либо не вступило в законную силу;
3) информирует следователя об отсутствии сведений о нарушении законодательства о на-
логах и сборах в случае, если указанные в сообщении о преступлении обстоятельства не были предметом исследования при проведении налоговой проверки.
9. После получения заключения налогового органа, но не позднее 30 суток со дня поступления сообщения о преступлении по результатам рассмотрения этого заключения следователем должно быть принято процессуальное решение. Уголовное дело о преступлениях, предусмотренных статьями 198—199.1 Уголовного кодекса Российской Федерации, может быть возбуждено следователем до получения из налогового органа заключения или информации, предусмотренных частью восьмой настоящей статьи, при наличии повода и достаточных данных, указывающих на признаки преступления».
Еще на стадии обсуждения данная законодательная инициатива, вновь обострившая проблему поддержания оптимального баланса между фискальными интересами государства и допустимым уровнем административного давления на бизнес, получила широкий общественный резонанс и породила серьезные дискуссии в политических кругах и предпринимательском сообществе. Безусловно, обсуждаемая законодательная новелла, направленная на глубокую модернизацию правового механизма борьбы с налоговой преступностью, как представляется, окажет позитивное воздействие и позволит преодолеть те трудности правоохранительной работы, о которых говорилось выше.
Вместе с тем, оценивая качество рассматриваемого нормативного материала, можно выделить ряд замечаний, касающихся непосредственно юридической техники и вопросов корреспонденции уголовного, уголовно-процессуального и налогового законодательства.
Так, появление в пункте 1 части 8 статьи 144 УПК РФ такого документа, как заключение о нарушении законодательства о налогах и сборах и о правильности предварительного расчета суммы предполагаемой недоимки по налогам и (или) сборам (далее — заключение) представляется весьма спорным. В ситуации, изложенной в данном пункте, когда речь идет о проведенных ранее мероприятиях налогового контроля, налоговый орган излагает свое мнение относительно нарушений законодательства в документах, четко определенных Налоговым кодексом РФ. Это акт налоговой проверки и решение налогового органа. Таким образом, требование подготовки сотрудниками налогового органа заключения представляется излишним и искусственным.
Как следует из смысла части 8 статьи 144 УПК РФ, законодателем не презюмируется необходимость проверки налоговым органом правильности предварительного расчета суммы недоимки, проведенного органом дознания, абсолютно во всех случаях, включая ситуацию, когда налоговая проверка не проводилась. В противном случае это бы выходило за пределы полномочий налоговых органов. Кроме того, при определении сумм уклонения от уплаты налогов налоговые органы и сотрудники подразделений ЭБиПК МВД России могут базироваться на разном доказательственном материале, поскольку, очевидно, что арсенал методов документирования противоправной деятельности оперативных подразделений шире инструментария, имеющегося в распоряжении органов финансового контроля. Вследствие этого обстоятельства и иных факторов, касающихся подходов к определению сумм ущерба в налоговых и уголовно-процессуальных отношениях, выводы сотрудника ИФНС и, например специалиста-ревизора подразделения документальных исследований ЭБиПК МВД России, могут отличаться. Учитывая вышеизложенное, полагаем, что требование о получении заключения от налогового органа усложнит правоприменительную практику. В целях унификации уголовно-процессуального и налогового законодательства целесообразно было бы говорить в пункте 1 части 8 статьи 144 УПК РФ именнооб акте налоговой проверки и решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения). При этом в случае возникновения существенных расхождений между соответствующими документами, поступившими из налоговых органов, и предварительным расчетом предполагаемой суммы недоимки по налогам и (или) сборам, проведенным органом дознания, следователь может прибегнуть к возможностям судебной налоговой экспертизы.
Продолжая анализировать текст вступивших в силу изменений, следует отметить, что требует определенной законодательной коррекции и часть 9 статьи 144 УПК РФ. Так, в первом предложении указанной части содержится требование о принятии следователем процессуального решения после получения заключения налогового органа. При этом о получении информации, указанной в подпунктах 2, 3 части 8 статьи 144 УПК РФ, речь не идет. Полагаем, что здесь имеет место техническая ошибка, которая с формальной точки зрения отменяет
вышеуказанное требование, адресованное следователю, в случае поступления из налогового органа соответствующей информации, а не заключения.
Также в части 9 статьи 144 УПК РФ указано право следователя возбудить уголовное дело до получения из налогового органа заключения или информации. При этом определено условие реализации такого права — наличие повода и достаточных данных, указывающих на признаки преступления. Полагаем, что упомянутое условие является сточки зрения юридической техники абсолютно излишним, поскольку ни одно уголовное дело по любому составу преступления согласно статье 140 УПК РФ [8] не может быть возбуждено без повода и достаточных данных, указывающих на признаки преступления. Иными словами, даже если будет получено заключение налогового органа о многомиллиардных суммах выявленного уклонения от уплаты налогов, уголовное дело не будет возбуждено при отсутствии повода и других (кроме суммы недоимки) достаточных данных, указывающих на признаки преступления.
Еще одним важным моментом вступивших с 22 октября 2014 года изменений является новая редакция части 2 статьи 28.1 УПК РФ, определяющей понятие «возмещение ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации». В прежней редакции под ним понималась «уплата в полном объеме:
1) недоимки в размере, установленном налоговым органом в решении о привлечении к ответственности, вступившем в силу;
2) соответствующих пеней;
3) штрафов в размере, определяемом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации» [8].
Сегодня же «под возмещением ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации, понимается уплата в полном объеме недоимки, пеней и штрафов в размере, определяемом в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах с учетом представленного налоговым органом расчета размера пеней и штрафов» [9].
Таким образом, возникает странная ситуация, когда размер недоимки может быть определен на основании так называемого предварительного расчета или, например, заключения эксперта по итогам проведенной налоговой экспертизы, то есть без участия налогового органа. Но, вместе с тем, налоговый орган будет рассчитывать размер пеней и штрафов, основываясь на суммах, не подкрепленных его решением.
Насколько эффективно будет работать данный механизм, пожалуй, покажет только практика.
Отмеченные проблемные аспекты, связанные, как может показаться на первый взгляд, в основном с вопросами законодательной техники, имеют более глубокую концептуальную природу. Суть вступивших в силу изменений сводится к расширению полномочий правоохранительных органов и существенному ограничению роли налоговых органов в механизме борьбы с налоговой преступностью. Вместе с тем, в истекшем периоде с 2011 по 2014 год система противодействия криминальным нарушениям налогового законодательства строилась в нашей стране по принципу «нет налогового правонарушения — нет налогового преступления». По мнению автора, подобная концепция верна и логична по своей сути, однако практическая ее реализация в рамкахсложившейся на сегодняшний день системы построения фискальных и правоохранительных органов привела к неудовлетворительным результатам. Смена парадигмы борьбы с налоговой преступностью, реализованная во вступивших в силу изменениях, высветила проблему поиска места налоговых органов в новой процессуальной системе координат. Попытка законодателя, учитывающего в числе прочих факторов мнение предпринимательского сообщества, вписать указанные органы в новую систему, наделив при этом полномочиями, не основанными на реальныхфункциях, и породила рассогласованность на уровне законодательства между уголовно-процессуальными интересами и традиционными подходами к налоговому администрированию.
В этой связи видится два основных выхода из сложившейся ситуации.
Первое направление связано с возвращением к прежней концепции борьбы с налоговой преступностью, когда необходимой предпосылкой для уголовного преследования лица является решение налогового органа о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом существенным образом должна быть перестроена система государственных органов — субъектов противодействия налоговой преступности. В частности, стоит говорить о создании в России так называемой «финансовой» полиции, тесно интегрированной с Федеральной налоговой службой и наделенной основными правоохранительными функциями в данной сфере. При условии построения системы общего руководства двух ведомств, более четкой координации их совместных действий, внедрения соотносимых и
взаимосвязанных показателей эффективности их деятельности упомянутая концепция борьбы с налоговой преступностью может быть вполне жизнеспособной.
Возвращаясь к реалиям сегодняшнего дня, можно вести речь о направлении оптимизации механизма противодействия налоговой преступности в русле анализируемых законодательных новелл. Еще раз отметим, что внесенные изменения, хоть и не лишены определенных недостатков, должны обеспечить позитивный эффект в части обеспечения фискальных интересов государства и реализации принципа неотвратимости наказания за совершенные преступления. Вместе с тем, проблема участия налоговых органов в работе по выявлению и раскрытию указанных противоправных деяний, важная роль которых в этом процессе объективно проистекает из природы рассматриваемых правовых отношений, пока остается открытой. Решение этой концептуальной проблемы станет отправной точкой для продолжения работы по модернизации механизмов трехстороннего взаимодействия заинтересованных ведомств: органов внутренних дел, налоговых органов и Следственного комитета России.
Примечания
1. Собрание законодательства РФ. 2011. № 1, ст. 16.
2. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям: федеральный закон от 28 июня 2013 г. № 134-ФЭ // Собрание законодательства РФ. 2013. № 26, ст. 3207.
3. О практике расследования налоговых преступлений. Организация взаимодействия с налоговыми органами и подразделениями МВД России, осуществляющими оперативно-розыскную деятельность, при проведении проверки сообщений о преступлении, при возбуждении и расследовании уголовных дел данной категории: решение коллегии Следственного комитета Российской Федерации от 31 мая 2012 г. № 4. Документ официально опубликован не был.
4. Об итогах работы следственных органов Следственного комитета Российской Федерации за 2013 год и задачах на 2014 год: материалы к расширенному заседанию коллегии Следственного комитета Российской Федерации. Документ официально опубликован не был.
5. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13 июня 1996 г. № 63-ФЭ // Собрание законодательства РФ. 1996. № 25, ст. 2954.
6. URL: http://asozd2c.duma.gov.ru/addwork/scans. nsf/I D/A2764C4F8296173C43257C01005A010B/$FI LE/357559-6.PDF?OpenElement
7. Собрание законодательства РФ. 2014. № 43, ст. 5792
8. Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации от 18 декабря 2001 г. № 174-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2001. № 52, ст. 4921.
9. О внесении изменений в Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации: федеральный закон от 22 октября 2014 г. № 308-ФЭ // Собрание законодательства РФ. 2014. № 43, ст. 5792.
Notes
art.
1. Collection of legislative acts of the RF. 2011. № 1, 16.
2. On amendments to certain legislative acts of the Russian Federation in combating illegal financial operations: federal law from 28.06.2013 № 134-FS // Collection of legislative acts of the RF. 2013. № 26, art. 3207.
3. About the practice of investigation of tax crimes. Organization of interaction with the tax authorities and units of the interior Ministry of Russia, engaged in the operational-search activity, during the audit reports of crime in the excitation and the investigation of criminal cases of this category: bench decision of the Investigative Committee of the Russian Federation from 31.05.2012 № 4. The document washn't officially published.
4. The outcome of the work of the investigative bodies of the Investigative Committee of the Russian Federation for 2013 and goals for 2014: the materials of extended Board meeting of the Investigative Committee of the Russian Federation. The document washn't officially published.
5. The Criminal code of the Russian Federation from 13.06.1996 № 63-FS // Collection of legislative acts of the RF. 1996. № 25, art. 2954.
6. URL: http://asozd2c.duma.gov.ru/addwork/scans. nsf/ID/A2764C4F8296173C43257C01005A010B/$FI LE/357559-6.PDF?OpenElement
7. Collection of legislative acts of the RF. 2014. № 43, art. 5792.
8. The Code of criminal procedure of the Russian Federation from 18.12.2001 № 174-FS // Collection of legislative acts of the RF. 2001. № 52, art. 4921.
9. The Code of criminal procedure of the Russian Federation from 18.12.2001 № 174-FS // Collection of legislative acts of the RF. 2001. № 52, art. 4921.
