CC BY
23
ПРОБЛЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ
Актуальные вопросы организации
управленческого учета в деятельности железнодорожного транспорта
Парасоцкая Н.Н. *
In given article the basic stages of management account at the railway transportation organization have been considered and carefully analyzed. Management accounting is concerned with providing information to managers-that is, people inside an organization who direct and control its operation. Due to management account provides the essential data with which the organization is actually run. The main objective of the article — to reduce costs of the organization by introduction of the management account. The urgency of given article consists that today transport is an integral part of industrial and trading processes. Therefore the transport component participates in set of technological processes, carrying out of a problem of logistical system.
В современных условиях существенно возрастает ответственность руководителей за принимаемые ими управленческие решения. Как показывает практика, организации, имеющие сложную производственную структуру, остро нуждаются в оперативной, экономической и финансовой информации, помогающей оптимизировать затраты и финансовые результаты, принимать обоснованные управленческие решения.
Процесс принятия решения начинается с определения цели и задач, стоящих перед предприятием. От этого, в конечном счете, зависит отбор исходной управленческой информации и избранный алгоритм решения1.
Цель данной статьи является показать оптимизацию деятельности железнодорожной транспортной компании посредством постановки управленческого учета.
Для достижения данной цели была поставлена задача, охарактеризовать место постановки управленческого учета в системе управления компании и определить результат данной постановки.
Актуальность данной статьи заключается в том, что на сегодняшний день транспорт является неотъемлемой частью производственных и торговых процессов. Поэтому транспортная составляющая участвует во множестве технологических процессов, выполняя задачи логистической системы.
Стоит отметить, что на сегодняшний момент, практически, никто не разбирал постановку управленческого учета в орга-
низацию железнодорожного транспорта. Возможно, индивидуально и был рассмотрен этот вопрос, но публикаций, статей, научных работ еще не было.
Железнодорожный транспорт обладает рядом преимуществ по сравнению с другими видами транспорта:
> перевозка больших партий грузов при любых погодных условиях;
> сравнительно быстрая доставка груза на большое расстояние;
> перевозки регулярны;
> удобно организуются погрузочно-раз-грузочные работы;
> сравнительно невысокая себестоимость перевозки грузов, а также наличие скидок.
Для достижения положительных результатов организации управленческого учета рекомендуется осуществлять в несколько этапов:
1. Определение финансовой структуры предприятия путем выделения центров финансовой ответственности.
2. Разработка состава, содержания и форматов управленческой отчетности.
3. Разработка методов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
4. Разработка управленческого плана счетов и порядка отражения типовых хозяйственных операций.
5. Разработка внутренних положений и инструкций, регламентирующих ведение управленческого учета. Рассмотрим более подробно постановку управленческого учета на примере
Доцент кафедры бухгалтерского учета Финансового университета при Правительстве РФ.
CJ
OI
Z •
о о
CJ
о о о
Q.
со s
H
о
0
1
о я с о m ф
VO >5
о *
о ф
У
s
s
0
1
о *
о
s
ф
ч
я *
< s
I H
о ф
со
СЧ
Ol
О CJ
О
о о
Q. C[ CQ
s
I-
о
0
1
о я с о т ш vo >s о
о ф
у
S
2
0
1
о о
2 ф d
я <
S I
н
о ф
со
железнодорожной транспортной компании ООО «X». Данная компания успешно работает на рынке транспортно-экспеди-торских услуг с 1998 г.
Основной вид деятельности ООО «X» — железнодорожные перевозки грузов со станции в г. Москва в Дальневосточном направлении в минимальные сроки, с минимальным участием клиента.
Этап 1. Определение финансовой структуры предприятия
Организационная структура ООО «X» относится к унитарной (линейно-функциональной) структуре с установленной иерархией взаимоотношений и ответственности. Это классическая форма организационной структуры, она характеризуется строгой подчиненностью сотрудников низшего звена управления руководителям высшего и передачей информации и команд преимущественно по вертикали.
Внедряя управленческий учет, важно распределить все денежные средства между структурными подразделениями, которые будут отвечать за их движение. Эти подразделения называют центрами финансовой ответственности (ЦФО). Каждый центр имеет свой бюджет, а его менеджеры — возможность самостоятельно принимать решения в рамках бюджета. Такая децентрализация управления финансами повышает оперативность работы отдельных подразделений и компании в целом. И, кроме того, это помогает добиться «прозрачности» бизнеса: руководителям предприятия становится легче контролировать его отдельные участки и видеть все источники возникновения доходов и расходов2.
Для каждого ЦФО определяется свой плановый бюджет доходов и расходов.
А затем оценивается эффективность их работы путем сравнения плановых и фактических показателей.
Так, компания ООО «Х» выделила оптимальные типы ЦФО для железнодо-рожно-транспортной компании (табл.1).
Центр прибыли. Подразделение, зарабатывающее прибыль. Его руководитель отвечает как за расходы, так и за доходы, и все эти операции отражаются в управленческом учете. Таким подразделением может быть любая производственная структура или торговая структура, действующая по принципу самоокупаемости.
Центр затрат. Подразделение, обслуживающее другие ЦФО. Финансируется за счет центров прибыли. Часто выделяют центры нормативных затрат (например, производственные цеха) и управленческих затрат (например, бухгалтерия, административный отдел, служба безопасности).
Центр доходов. Подразделение, руководитель которого отвечает только за получение доходов предприятия. То есть имеет возможность контролировать цены и объемы продаж3.
Внедряя ЦФО на практике, какие положительные сдвиги произойдут в деятельности компании?
Во-первых, линейные менеджеры смогут иметь больше информации о положении дел в своем подразделении и поэтому будут способны принимать более адекватные «сиюминутные» решения, чем руководитель компании. Во-вторых, у сотрудников повышается заинтересованность в результатах своего труда, они становятся более инициативными. Но самое главное, что топ-менеджмент освобождается от необходимости ежедневно решать мелкие вопросы и может сосредоточиться на стратегических задачах.
Таблица 1
Подразделения основной и вспомогательной деятельности на железнодорожном транспорте
Центры ответственности Тип центра ответственности
Пункт загрузки Центр дохода
Диспетчерский отдел Центр управленческих затрат
Отдел перевозок Центр нормативных затрат
Экспедиторский отдел Центр прибыли
Ремонтные мастерские Центр затрат
Этап 2. Разработка отчетности для целей управления
До внедрения управленческого учета компания ООО «Х» сталкивалась с тем, что ей был необходим механизм, который поз-
волял бы консолидировать огромные массивы данных по отдельным операциям. Кроме того, данный механизм должен был обладать мощным инструментарием, позволяющим менеджменту проводить всес-
2) 3)
торонний анализ генерируемой информации в части формирования перспективных направлений развития и оценки последствий возможных управленческих решений.
Создание такого инструмента управления позволило бы руководителям компании оперативно и качественно готовить и принимать управленческие решения, а затем контролировать их исполнение в масштабах всей компании и формировать отчетность в соответствии с требованиями рынка.
Для того чтобы решить данные проблемы, руководство компании приняло решение о разработке и внедрение системы управленческой отчетности, которая представляет собой механизм обработки данных управленческого учета (включая данные бухгалтерского учета), агрегирования их и предоставления в виде отчетов о деятельности подразделений.
Система отчетности в управленческом учете позволяет решать следующие задачи: 1) предоставление информации о результатах деятельности подразделений и отдельных сотрудников в необходимых аналитических разрезах; подготовка регулярной отчетности в соответствии с МСФО или GAAP; укрепление финансовой дисциплины и подчинение интересов отдельных структурных подразделений интересам Компании в целом и др. Результатом внедрения системы управленческой отчетности, компания получила эффективный инструмент, включающий в себя следующие элементы:
1) нормативно-методологическая база управленческой отчетности:
> включающая взаимосвязанную систему показателей, на основании которой пользователь может самостоятельно формировать необходимые ему отчеты (в том числе подготовленные в соответствии с МСФО или GAAP);
> содержащая систему заранее настроенных отчетов, всесторонне раскрывающих деятельность организации;
> регламентирующая процесс формирования и анализа управленческой отчетности (регламенты, графики документооборота, рабочие инструкции по формированию и анализу показателей);
> позволяющая формировать прогнозы развития компании.
2) персонал, обученный навыкам формирования и анализа управленческой отчетности.
Этап 3. Реализация методов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Существует несколько классификаций методов учета затрат: метод учета затрат в зависимости от объектов учета, учет затрат по экономическим элементам, учет затрат по местам возникновения и др., но мы остановим наше внимание на учете затрат по статьям калькуляции, так как железнодорожная транспортная компания ООО «Х» использует именно его.
Учет затрат по статьям калькуляции (то есть по целевому назначению затрат) предполагает распределение расходов по определенным статьям затрат, перечень которых устанавливается непосредственно на предприятии исходя из его потребностей в детализации управленческой. Группировка затрат по статьям калькуляции предназначена для определения плановой и фактической себестоимости отдельных видов продукции и всей продукции предприятия в разрезе калькуляционных статей4.
В компании ООО «X» калькуляционный учет себестоимости грузоперевозок осуществляется по следующим калькуляционным статьям затрат: 1. 2.
3. «Провозная плата (жд тариф) вагонов/контейнеров».
4. «Автодоставка контейнеров».
5. «Погрузо-разгрузочные работы».
6. «Расходы по погрузочной/разгрузочной станции (станционные)».
7. «Расходы на оформление вагонов/контейнеров».
8. «ГСМ» и др.
Благодаря данному разделению калькуляционных статей затрат можно объективно и точно определить себестоимость отправки 1 м3 груза в вагоне ЦМГВ.
Сделаем расчет основных показателей, допустим железнодорожная транспортная компания «Х» осуществляет перевоз продукции из г. Москвы на о. Сахалин, для этого необходимо железнодорожным путем добраться до порта Холмск, а оттуда погрузить продукции на корабль и морским путем доставить ее на остров. Необходимо просчитать себестоимость 1 м3, в 1 ваго-не 220 м3. Из табл.2 видно, что расчет идет по переменным расходам, итог равен в 563 171 руб./220 м3 = = 2 559,86.
«Аренда вагонов/контейнеров». «Морфрахт вагонов/контейнеров».
CJ
OI
Z
О
о
CJ
о о о
Q.
со
S
н о
0
1
о я с о т ф
VO >5
о *
о ф
У S
2
0
1
о *
о
2
ф
d
я *
<
*
S I
н
о ф
со
Таблица 2
Расчет себестоимости 1 м.куб. груза в вагоне ЦМГБ
Сумма, руб.
1 Аренда вагона 100 000,00
2 Пробег Москва - Холмск 225 000,00
3 Морфрахт 67 614,00
4 СахЖД 26 827,00
5 Расходы на ст. Люблино МСК жд 5 000,00
6 Погрузо-разгрузочные работы г.Москва 13 000,00
7 Оформление ст.Люблино МСК ЖД 2 950,00
8 Погрузо-разгрузочные работы г.Южно-Сахалинск 14 935,00
9 Затраты на оплату труда (прямые) 5 000,00
Итого: 563 171,00
Себестоимость по переменным расходам составила: 2 559,86
Разработав метод управленческого учета затрат, менеджер любой компании может узнать конкретную себестоимость произведенной продукции, будь это булочка, производственный станок или такой сложный процесс, как доставка 1 м3 продукции в любую точку земного шара.
Этап 4. Разработка моделей типовых хозяйственных операций
Железнодорожная транспортная компания ООО «Х» использует для управленческого и бухгалтерского учета единый план счетов, но с максимально возможной детализацией. Также существуют предложения провести границы обособления между управленческим и финансовым учетом путем разделения и закрепления между ними отдельных балансовых счетов.
При этом управленческий учет охватывает следующие направления учета: использования сырья, материалов, труда, оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы (граница обособления управленческого учета от сч.20 «Основное производство» до сч. 40 «Готовая продукция»). Информация закрытая (сохраняется коммерческая тайна), широко используется управленческим аппаратом предприятия.
Финансовый учет охватывает направления учета: отгрузка и реализация продукции (граница обособления финансового учета от счетов 45, 46 до счета 97). Информация открытая и широко используется внешними партнерами для налаживания и укрепления деловых связей.
Следует отметить, что также имеет смысл ввести дополнительные (управленческие) счета учета денежных средств исходя из того, что информация на бухгалтерских счетах доступна внешним поль-
зователям, а на управленческих — только менеджерам и владельцам компании.
Для нумерации этих счетов можно использовать пустующие коды раздела V бухгалтерского Плана счетов (например, 53 «Управленческая касса» и 54 «Управленческий расчетный счет»). Таким образом, часть операций по счетам «касса» и «расчетный счет» отражаются на бухгалтерских счетах 50 и 51, а часть — на управленческих счетах 53 и 54. Подобным образом можно задействовать все неиспользуемые кодировки в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций5.
Если компания сможет правильно разработать управленческий план счетов и модель типовых хозяйственных операций, то это позволит отслеживать любые изменения в производственном процессе. Каждое изменение будет внесено отдельной строкой в единый план счетов. Таким образом, менеджеры будут проинформированы и смогут принять объективное решение по каждой производственно-хозяйственной операции.
Этап 5. Разработка внутренних положений и инструкций
Поскольку методы и правила управленческого учета не регламентированы общепринятыми стандартами и законодательством, то они устанавливаются самим предприятием. Как правило, составляются следующие основные внутренние положения и инструкции, определяющие нормы и правила ведения управленческого учета:
> положение о финансовой структуре предприятия;
> положение об учетной политике;
> формы первичных и отчетных документов управленческого учета;
> управленческий план счетов и др.
Одним из важнейших документов является положение об учетной политике, поскольку на практике учетная политика, используемая в управленческом учете, может кардинально отличаться от учетной политики, используемой в бухгалтерском учете, что обусловлено различием целей управленческого и бухгалтерского учетов.
Вместе с тем важно не только наличие положений и регламентов, но и то, насколько четко они соблюдаются сотрудниками, задействованными в системе уп-равленческогоучета. Наиболее эффективный способ введения методов и принципов управленческого учета — регулярные семинары и тренинги для сотрудников в сочетании с постоянным (ежемесячным) контролем результатов их работы.
До сих пор у российских руководителей нет четкого понимания управленческого учета и это, пожалуй, одна из основных проблем в процессе его постановки. Иногда возникают ситуации, когда под управленческим учетом понимают учет «черного нала», данные «черной бухгалтерии». В таком случае, действительно, бухгалтерская отчетность дает искаженное представление о реальном состоянии компании и требуется ввести еще одну систему учета, в которой все учитывается «как есть на самом деле».
На практике это зачастую сводится к таблицам Excel, которые обычно самостоятельно составляет и ведет финансовый директор. И очень часто в таких случаях руководство полагает, что на предприятии функционирует система управ -ленческого учета, которая удовлетворяет целям руководства и отвечает на поставленные руководством вопросы.
Основная опасность здесь — бессистемность учета, учет не всех факторов, влияющих на показатели управленческого учета и как следствие, искажение управленческой информации и неграмотное руководство.
Подобные заблуждения объясняются, прежде всего, тем, что вопросы, связанные с данным видом учета в России до сих пор мало освещены, ярким примером этого является отсутствие специализированного журнала по про-блематике управленческого учета.
На Западе читают гарвардский выпуск «Management Accounting Review» (management accounting — термин на Западе, соответствующий классическому пониманию управленческого учета), в нашей же стране пока можно найти лишь отдельные тематические статьи и рубрики. Государство же подобные вопросы не регулирует, а при разработке принципов и правил бух-галтерского учета принималось за основу «типовое предприятие», отсюда негибкость и невозможность учесть специфику бизнеса и изменения окружающей среды. Конечно, существует общемировая практика постановки и ведения управленческого учета. Его общие показатели, а также многие принципы управленческого учета отражены в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО)6.
Тем не менее, в последнее время на Западе наблюдается заметный уход от классического подхода в сторону качественных показателей и происходит расширение понятия управленческого учета: в качестве факторов, влияющих на принятие управленческих решений, рассматривается конкурентная среда, система взаимоотношений с клиентами (CRM), система бизнес-процессов внутри предприятия и пр. Это уже другой более высокий уровень, для большинства российских предприятий это завтрашний день.
Отметим еще раз, что главное преимущество управленческого учета — это его гибкость и многовариантность. Государство, разрабатывая правила бухгалтерского учета, не сильно задавалось проблемой приспособления принципов учета к специфическим нуждам конкретных предприятий, а взяло некое «среднее предприятие» и переложило принципы учета, которые потенциально могли бы на нем работать.
В заключении стоит отметить, что достигнув положительных результатов реализации управленческого учета на предприятии железнодорожного транспорта, организация будет развиваться более стабильно, эффективно используя при этом всю необходимую обработанную информацию. Что в свою очередь приведет к достижению максимального уровня экономической безопасности предприятия.
Литература и примечания
1. Управленческий учет: учебник для вузов / под ред. А.Д. Шеремета; изд. 4-е, перераб., доп. 2009 г. С. 43.
2. Шепелев Д. Что такое управленческий учет. // Свой бизнес. 2008. №7. С. 15—16.
3. Миславский А.В. Руководитель отдела проектирования учетных систем департамента управленческих технологий и проектирования учетных систем ЗАО "АКГ "РБС" // Двойная запись. 2005. №10. 04 октября.
4. Врублевский Н.Д. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. М.: Бухгалтерский учет, 2005 г. С. 358.
5. Васильева Л.С., Петровская М.В. Бухгалтерский управленческий учет. Порядок постановки и основные направления развития: практическое руководство. 3-е изд., перераб. и доп. М., 2006 г. С. 212.
6. URL: Klerk.ru 12.09.2008 Управленческий учет: опыт и практика, Издание №8.
CJ
Ol
Z •
о о
CJ
о о о
Q.
ce
со s
H
о
0
1
о я с о m ф
VO >5
о *
о ф
У
s
s
0
1
о *
о
s
ф
ч
я *
< s
I H
о ф
со
