CC BY
81
Балтийский гуманитарный журнал. 2021. Т. 10. № 4(37)
ISSN print: 2311-0066; ISSN online: 2712-9780
ПОНОМАРЕВ Олег Владимирович и другие АКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ПРОВЕДЕНИЯ...
VTTK" 99S I /T\fS\ I ©2021 Контент доступен по лицензии СС BY-NC 4.0
у ЛА J JO.ZZ J I(ее) (jjCS) This is an open access article under the CC BY-NC 4.0 license
DOI' 10 26140/bgz3-2021-1004-0081 »Мтш^(https://creativecommons.org/iicenses/by-nc/4.o/)
АКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ПРОВЕДЕНИЯ КАМЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ ПРОВЕРКИ © Автор(ы) 2021 SPIN: 4879-1991 AuthorlD: 757360 ORCID: 0000-0003-0737-6150
ПОНОМАРЕВ Олег Владимирович, старший преподаватель кафедры конституционного
и административного права Дальневосточный федеральный университет (690090, Россия, Владивосток, ул. Суханова, 8, e-mail: [email protected]) SPIN: 6408-0534 AuthorlD: 1107755 ORCID: 0000-0002-7254-4061
БУЛИМА Антон Романович, студент Юридической школы Дальневосточный федеральный университет (690090, Россия, Владивосток, ул. Суханова, 8, e-mail: [email protected]) SPIN: 5654-8034 AuthorlD: 1108698 ORCID: 0000-0001-9115-7684
РАШИДОВ Ахмед Вугарович, студент Юридической школы Дальневосточный федеральный университет (690090, Россия, Владивосток, ул. Суханова, 8, e-mail: [email protected]) Аннотация. Цель: выявить актуальные проблемы проведения камеральной проверки в целях защиты прав налогоплательщиков. Методы: использование таких методов, как анализ и синтез позволяет исследовать правовую реальность, различные подходы законодательства. Выявление логических связей в раздельности позволяет в дальнейшем сложить общую картину и правовой действительности исследуемого объекта. Результаты: Камеральная налоговая проверка является одной из форм налогового контроля. Правильность её проведения обеспечивает соблюдение прав налогоплательщиков. Однако же на практике существуют ряд вопросов, которые не позволяют в точной мере признать действия налоговых органов правомерными, а права налогоплательщиков, неподвергающи-мися нарушениям. Одной из самых спорных проблем является проведение выемки во время камеральной налоговой проверки. Анализируя положения Налогового кодекса РФ, авторы отмечают, что проведение выемки во время камеральной налоговой проверки является незаконным. Однако данному положению противоречат письма Федеральной налоговой службы и Министерства финансов, допускающие проведение выемки. Также авторами отмечаются и другие проблемы, связанные с проведением мероприятий налогового контроля. Так авторами затрагиваются проблемы проведения осмотра, проведения повторной камеральной налоговой проверки. Отмечаются существенные противоречия с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации». Объединяя опыт судебно-арбитражной практики и результаты исследований доктрины налогового права, авторами предлагаются внесение изменений соответствующие статьи Налогового кодекса РФ. Научная новизна: в статье на основе использования научных методов определяется актуальные проблемы проведения камеральной налоговой проверки и в соответствии с этим предлагаются решения, которые помогут правильно применять положения налогового законодательства. Практическая значимость: выводы и рассуждения, изложенные в данной статье, могут быть использованы в дальнейших научных исследованиях правового режима объектов виртуальной собственности и в преподавательской деятельности.
Ключевые слова: камеральная налоговая проверка, выемка, проблемы проведения камеральной налоговой проверки, осмотр, повторность проведения.
ACTUAL PROBLEMS OF CONDUCTING AN IN-HOUSE TAX AUDIT
© The Author(s) 2021
PONOMAREV Oleg Vladimirovich, senior Lecturer of the Department of Constitutional and Administrative Law
Far Eastern Federal University (690090, Russia, Vladivostok, street Sukhanova 8, e-mail: [email protected]) BULIMA Anton Romanovich,student of the Law School Far Eastern Federal University (690090, Russia, Vladivostok, street Sukhanova 8, e-mail: [email protected]) RASHIDOV Ahmed Vugarovich, student of the Law School Far Eastern Federal University (690090, Russia, Vladivostok, street Sukhanova 8, e-mail: [email protected]) Abstract. Purpose: to identify the actual problems of conducting an in-house audit in order to protect the rights of taxpayers. Methods: the use of such methods as analysis and synthesis allows you to explore the legal reality, various approaches to legislation. The identification of logical connections in the separation allows us to further add up the overall picture and the legal reality of the object under study. Results: In-house tax audit is one of the forms of tax control. The correctness of its implementation ensures compliance with the rights of taxpayers. However, in practice, there are a number of issues that do not allow us to accurately recognize the actions of tax authorities as legitimate, and the rights of taxpayers that are not subject to violations. One of the most controversial issues is the seizure during the in-house tax audit. Analyzing the provisions of the Tax Code of the Russian Federation, the authors note that the seizure during a desk tax audit is illegal. However, this provision is contradicted by the letters of the Federal Tax Service and the Ministry of Finance, which allow for the seizure. The authors also note other problems related to the implementation of tax control measures. Thus, the authors touch upon the problems of conducting an inspection, conducting a repeated in-house tax audit. There are significant contradictions with the Resolution of the Plenum of the Supreme Commercial Court of 30.07.2013 N 57 "On certain issues arising in the application of Part One of the Tax Code of the Russian Federation by commercial courts". Combining the experience of judicial arbitration practice and the results of research on the doctrine of tax law, the authors propose amendments to the relevant articles of
PONOMAREV Oleg Vladimirovich and others ACTUAL PROBLEMS OF CONDUCTING AN...
Baltic Humanitarian Journal. 2021. T. 10. № 4(37)
ISSN print: 2311-0066; ISSN online: 2712-9780
the Tax Code of the Russian Federation. Scientific novelty: the article, based on the use of scientific methods, identifies the current problems of conducting an in-house tax audit and, in accordance with this, offers solutions that will help to correctly apply the provisions of tax legislation. Practical significance: the conclusions and arguments presented in this article can be used in further scientific research of the legal regime of virtual property objects and in teaching activities.
Keywords: desk tax audit, seizure, problems of conducting a desk tax audit, inspection, repeatability.
ВВЕДЕНИЕ
Выполняя функцию социального государства, взимаются налоги в целях обеспечения социально незащищенных слоев населения. Грамотно выстроенная система взимания и поступления обеспечивает защиту и охрану прав налогоплательщиков. Одной из форм налогового контроля, обеспечивающий соблюдение налогового законодательства, является камеральная налоговая проверка. Проблемы, возникающие в ходе проведения камеральной налоговой проверки имеют доктриналь-ную и практическую значимость. Проблематика проведения камеральной проверки является проблемой не новой, но все же не теряет своей актуальности в современные дни. Авторами затрагиваются различные аспекты данной проблемы. Так, Бартыханова, Ш. М. затрагивает проблемы компетентности сотрудников органов Федеральной налоговой службы [1]. В работе Лариной С. С. Затрагивается одна из проблем, в последующем раскрываемая в данной статье - проведение осмотра в ходе камеральной проверки [2]. Сама статья посвящена таким проблемам, как проведение выемки, осмотра и по-вторности камеральных проверок, как одних из самых актуальных.
МЕТОДОЛОГИЯ
Целью данной статьи является выявление практических проведения отдельных мероприятий в ходе камеральной налоговой проверки, а также её повторность. На основе На основе комплексного подхода был изучен ряд научных публикаций.
На основе анализа действующего законодательства Российской Федерации, материалов научных публикаций, в которых находит отражение данная тема исследования, охарактеризованы современные подходы к формированию устранения пробелов законодательства в области проведения камеральных налоговых проверок.
Сорокин В. А. [3], Заргарян С. А. [4] и Мажаева Д. В. [5] отмечают, что неоднократные камеральные налоговые проверки одной и той же налоговой декларации за один и тот же период недопустимо. Ожерельева Т. С. [6] и Захаров А. Л. [7] затрагивают проблемы разграничения выездной и камеральной налоговых проверок. Учитывая то, что данные формы очень схожи из-за общности проводимых мероприятий, однако выделяются существенные различия, проводимы по срокам, основаниям.
Таким образом, в научных публикациях современных авторов нашли свое отражение наиболее актуальные правовые аспекты развития законодательства в области проведения камеральной налоговой проверки.
РЕЗУЛЬТАТЫ
На сегодняшний день одним из дискуссионных вопросов остается «проблема проведения выемки при камеральной проверке». Как мы знаем, существует множество контрольных мероприятий, которые используются в ходе проведения камеральной налоговой проверки с целью выяснения соблюдения налогового законодательства налогоплательщиком. Однако нет единого мнения по поводу использования такого важного средства управления налоговым контролем как выемка при осуществлении камеральной налоговой проверки.
Выемка документов и предметов осуществляется с целью выявления и подтверждения достаточными доказательствами нарушений налогового законодательства.
В налоговом кодексе есть специальная норма, которая регулирует порядок проведения выемки и этой нормой является статья 94 НК РФ. Данная норма не упоминает о проведении выемки во время камеральной проверки. Напротив, идет уточнение, что выемка документов и
предметов может быть произведена только на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа который осуществляет выездную налоговую проверку[8]. К тому же если обратить внимание на ст. 88 НК РФ, то можно заметить, что камеральная проверка проводится на территории инспекции и не предполагает присутствия проверяющих на территории компании. Однако если обратить внимание на ч. 3 ст. 94 НК РФ, то здесь, наоборот выемка проводится на территории проверяемой организации.
Таким образом, проводить выемку в ходе камеральной проверки не представляется возможным. Данный вывод аналогичен с определением Конституционного Суда РФ от 10.03.2016 N 571-О, в данном определении суд сравнивал выездную проверку с камеральной и был сделан вывод, что «выездная налоговая проверка по общему правилу проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (пункт 1 статьи 89); такая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля, например осмотра, выемки документов и предметов, экспертизы, участия понятых и допроса свидетелей (статьи 90, 92, 94, 95 и 98)[9]».
Вместе с тем, если посмотреть на судебную практику, то у судов нет единого мнения при решении данного вопроса. Если одни ссылаются на нормы, которые были рассмотрены нами выше, то другие склоняются к тому, что такая процедура правомерна. Дело в том, что прямого запрета в проведении выемки в рамках камеральной проверки в налоговом кодексе не имеется. Если исходить из ряда рассмотренных выше норм, то мы приходим к выводу, что включить выемку в такой механизм как камеральная проверка, не представляется возможным. Однако не все так просто.
Если мы посмотрим на под. 3 п. 1 ст. 31 НК РФ, то мы увидим, что данная норма наделяет налоговые органы правом производить выемку документов в рамках налоговых проверок, но здесь не идет конкретизация в рамках каких налоговых проверок - выездных или камеральных?
Также если мы обратимся к п. 8 ст. 94 НК РФ, мы увидим, что при наличии достаточных оснований полагать, что оригиналы документов, свидетельствующие о нарушениях налогоплательщиком налогового законодательства, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, то налоговые органы вправе изъять подлинники документов. В данном случае также не сказано в рамках, какой проверки возможно применения данной меры.
Представляется, что такое мероприятие если оно не запрещено налоговым законодательством, то и применять её возможно в рамках камеральной проверки. Для подтверждения высказанной позиции обратимся к письму Минфина России от 07.06.2006 № 03-02-07/1-141. В данном письме было высказана аналогичная позиция, что если мы обратимся к ст. 88 НК РФ, то мы увидим, что при камеральной проверке налоговые органы вправе истребовать с налогоплательщиков документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Минфин России указал, что если налогоплательщик отказывается добровольно предоставить документы налоговому органу, то налоговый
356
OECD: 505 Law; ASJC: 3308; WoS Subject Categories: OM
Балтийский гуманитарный журнал. 2021. Т. 10. № 4(37)
ISSN print: 2311-0066; ISSN online: 2712-9780
ПОНОМАРЕВ Олег Владимирович и другие АКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ ПРОВЕДЕНИЯ...
орган имеет право произвести выемку документов при проведении налоговых проверок у налогоплательщика, который могут свидетельствовать о налоговых правона-рушениях[10].
Кроме того, для подтверждения данной позиции обратимся к ст. 93 НК РФ. Данная норма, говорит нам о том, что если налогоплательщик отказывается или не представляет запрошенные налоговым органом документы в порядке ст. 93 НК РФ в установленный срок, должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном статьей 94 НК РФ. Предполагается, что данное мероприятие исходя из уже ряда вышерассмотренных норм, провести в рамках камеральной проверки представляется возможным. В подтверждение обратимся к письму. В данном письме мы можем увидеть, что ФНС России даже разработала подробные рекомендации по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с такими проверками и в свою очередь относительно выемки документов. Таким образом, при осуществлении камеральной налоговой проверки в отдельных случаях возможна выемка документов и предметов.
Спорным моментом является и проведения осмотра во время камеральной налоговой проверки. Статья 92 НК РФ дает право налоговому органу во время проведения камеральной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость проводить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Однако пункт 24 Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 указывает на то, что проведение осмотра возможно только в рамках выездной налоговой проверки и никак иначе. Встает логичной вопрос: чем руководствоваться? Ответ прост: руководствоваться законом. Как разъясняет письмо ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837 «О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками», что осмотр проводить во время камеральной проверки можно, причем не только по налогу на добавленную стоимость. Ошибка в постановления Пленума ВАС РФ объясняется просто: постановление Пленума вышло до внесения поправок в п. 1 ст. 92 НК РФ и после реформирования данного пункта изменений в Пленум по вопросу проведения осмотра во время камеральной проверки так и не были отнесены. Стоит учесть, что Федеральным законом от 29.12.2020 N 470-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» законодатель теперь расширил полномочия налоговых органов проводить осмотр теперь не только по НДС, но и по другим основаниям, предусмотренными пунктами 8, 8.1 и 8.9 статьи 88 НК РФ.
Учитывая, что законодатель дает право налоговым органам проводить осмотр и выемку, которые предполагают проведение их на территории налогоплательщика навязывается один вопрос: не становится ли камеральная налоговая проверка выездной?
Дело в том, что проведение камеральной проверки подразумевает, что она проводится на территории налогового органа без выезда на территорию налогоплательщика. Таким образом, законодатель создает гибрид камеральной и выездной налоговых проверок.
Прямого запрета в проведении повторной камеральной налоговой проверки в налоговом кодексе не имеется, и поэтому возникают трудности в правомерности проведения такого мероприятия. К тому же в налоговом законодательстве не закреплено даже самого понятия «повторная камеральная проверка».
Для начала обратимся к ст. 88 НК РФ. Из данной статьи мы можем сделать вывод, что камеральная налоговая проверка представляет с собой проведения проверки должностными лицами налогового органа на территории
инспекции на соблюдение налогоплательщиком налогового законодательства, на основании представленной им налоговой декларации и документов. В данной статье и в других нормах налогового законодательства не имеется нормы предусматривающей для налоговой инспекции права проверять одну и ту же отчетность повторно, поэтому если данное мероприятие будет произведено, то проведение данных действий будет признанно незаконным. Подтверждение данной позиции может служить Определение Конституционного Суда РФ от 23.04.2015 N 736-О. В данном определении суд пришел к выводу, что не предполагается возможность повторной камеральной проверки лиц уже, подвергавшихся камеральному контролю налоговых деклараций[11].
Однако в письме Минфина России от 31 мая 2007 г. № 03-02-07/1-267 было указано, что «вместе с тем проведение камеральной налоговой проверки за тот же отчетный (налоговый) период возможно в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации» [12]. Исходя из этого, можно сделать вывод, что дважды провести проверку одного и того же периода в рамках разных камеральных налоговых проверок в таком случае будет правомерно. Возникает вопрос, действительно ли это так?
Исходя из ч. 1 ст. 81 НК РФ, в случае если налогоплательщик после подачи в налоговый орган налоговой декларации обнаружит факт неотражения или неполноты отражения сведений или ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате, в такой ситуации обязан внести исправления и подать в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При обнаружении в поданной ранее декларации недостоверных сведений или ошибок, не занижающих сумму налога к уплате, имеет право внести исправления и подать также в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. Однако стоит упомянуть, в ч. 2 ст. 88 НК РФ указывается, что камеральная проверка проводится в течении трех месяцев после подачи налоговой декларации, то есть в не в зависимости от того какой документ получит налоговая инспекция, срок проведения камеральной налоговой проверки не должен выходить за рамки трех месяцев со дня представления декларации.
Стоит также упомянуть письмо Минфина России от 26.09.2016 № еД-4-2/17979. В данном письме указывается, что налоговый орган обязан принять уточненную налоговую декларацию и в установленный срок провести камеральную налоговую проверку. Также было указано, что налоговым законодательством не установлены какие-либо специальные нормы в отношении проведения проверки уточненной налоговой декларации, тем самым проверка уточненных налоговых деклараций производится в полном объеме. Следовательно, провести повторную камеральную проверку в отношении одной и той же отчетности не представляется возможным, но налоговые органы вправе провести проверку повторно по одному и тому же периоду в рамках разных камеральных проверок в случае предоставления уточненной налоговой декларации [13].
ВЫВОДЫ
Учитывая всё выше перечисленное, предлагаются внести следующие изменения:
1. Необходимы изменения в Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57, затрагивающие проведения осмотра во время камеральной налоговой проверки для единообразия законодательства и судебной практики;
2. Внести изменения в п. 1 ст. 94 НК РФ и изложить данный пункт в следующем виде: «Выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку или на основании постановления уполномоченными должностными лицами налогового органа, осуществляющего камеральную налоговую проверку.
Стоит отметить, что данные проблемы не исчерпыва-
PONOMAREV Oleg Vladimirovich and others ACTUAL PROBLEMS OF CONDUCTING AN...
Baltic Humanitarian Journal. 2021. T. 10. № 4(37)
ISSN print: 2311-0066; ISSN online: 2712-9780
ют весь список трудностей, возникающих на практике. Так, Мальцевой А. А. проводится анализ документов, которые должны предоставляться по требованию налоговых органов [14]. Механизм проведения камеральной налоговой в свете ст. 54.1 НК РФ отражен в работе Лабунец Ю. Е. [15]. Автор отмечает, что необходимо «определить основные направления действия механизма сбора доказательственной базы в ходе проведения камеральной налоговой проверки и планировать распределение контрольные процедуры для доказывания нарушений положений ст. 54.1 НК РФ в ходе проведения камерального контроля НДС». Необходимо учитывать опыт зарубежных стран в вопросах проведения камеральной налоговой проверки. Стоит отметить, что в своих полномочиях налоговые органы Российской Федерации более ограничены по сравнению с рядом европейских государств. Данную проблему подтверждает Шитова Т. С [16].
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:
1. Бартыханова, Ш. М. Проблемы налогового контроля и пути совершенствования проведения камеральных налоговых проверок / Ш. М. Бартыханова // Финансовые инструменты устойчивого экономического развития регионов РФ: сборник статей Второй Всероссийской научно-практической конференции, Махачкала, 03 мая 2017 года. - Махачкала: Общество с ограниченной ответственностью «Апробация», 2017. - С. 134-140.
2. Ларина, С. С. Некоторые проблемы налоговых камеральных проверок: пробелы налогового кодекса РФ / С. С. Ларина // Форум молодых ученых. - 2020. - № 4(44). - С. 179-185.
3. Сорокин, В. А. Некоторые проблемы проведения камеральных налоговых проверок / В. А. Сорокин // Таврический научный обозреватель. - 2017. - №6 (23). - С. 43-49
4. Заргарян, С. А. Проблема повторности при проведении камеральных налоговых проверок / С. А. Заргарян // Форум молодых ученых.
- 2017. - № 10(14). - С. 289-292.
5. Мажаева, Д. В. Проблема повторности при проведении налоговых проверок / Д. В. Мажаева, С. В. Кулай // Форум молодых ученых.
- 2020. - № 1(41). - С. 385-388.
6. Ожерельева, Т. С. Совершенствование порядка проведения камеральных проверок Федеральной налоговой службы на примере ИФНС России № 9 по Г. Москве / Т. С. Ожерельева, Е. В. Фролова // International scientific review of the problems of economics, Finance and management, Boston, USA, 24-25 декабря 2019 года / Collection of scientific articles XIV International correspondence scientific specialized conference. - Boston, USA: PROBLEMS OF SCIENCE, 2019. - С. 4-15.
7. Захаров, А. Л. Проблемы проведения камеральных налоговых проверок / А. Л. Захаров, М. Д. Радица, А. С. Изосимова // Вопросы экономики и права. - 2020. - № 143. - С. 26-30.
8. Налоговый кодекс Российской Федерации [Электронный ресурс]: (часть первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // СПС «КонсультантПлюс»
9. Определение Конституционного Суда РФ от 10.03.2016 N 571-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Чебаркульская птица» на нарушение конституционных прав и свобод абзацем четвертым пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации» // СПС «КонсультантПлюс»
10. Письмо Минфина РФ от 07.06.2006 N 03-02-07/1-141 «Об участии милиции в налоговых проверках» // СПС «КонсультантПлюс»
11. Определение Конституционного Суда РФ от 23.04.2015 N 736-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Чекуновой Елены Анатольевны на нарушение ее конституционных прав статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации» // СПС «КонсультантПлюс»
12. Письмо ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705 (ред. от 13.02.2020) «О рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок» // СПС «КонсультантПлюс»
13. Письмо ФНС России от 26.09.2016 N ЕД-4-2/17979 // СПС «КонсультантПлюс»
14. Мальцева, А. А. Проблемы проведения камеральных налоговых проверок / А. А. Мальцева // Modern Science. - 2019. - № 10-2. - С. 116-119.
15. Лабунец, Ю. Е. Проблемы применения нового порядка проведения камеральных налоговых проверок по НДС / Ю. Е. Лабунец //Вестн. Том. гос. ун-та. Экономика. - 2019. - №46. - С. 127-140.
16. Шитова, Т. С. Проблемы осуществления налогового контроля и пути их решения в 2021 году / Т. С. Шитова //Инновационная наука.
- 2021. - № 2. - С. 82-85.
Статья поступила в редакцию 27.05.2021
Статья принята к публикации 27.11.2021
358
OECD: 5.05 Law; ASJC: 3308; WoS Subject Categories: OM
