Научная статья на тему 'Актуальные аспекты учета объектов интеллектуальной собственности в условиях ее коммерциализации'

Актуальные аспекты учета объектов интеллектуальной собственности в условиях ее коммерциализации Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

CC BY
193
28
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
Ключевые слова
ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНАЯ СОБСТВЕННОСТЬ / НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ / ПРИЗНАНИЕ / ПЕРВОНАЧАЛЬНАЯ ОЦЕНКА / ПЕРЕОЦЕНКА / ОБЕСЦЕНЕНИЕ / АМОРТИЗАЦИЯ

Аннотация научной статьи по экономике и бизнесу, автор научной работы — Алексеева Г.И.

На современном этапе развития российского государства поставлена задача повышения его конкурентоспособности в национальном и мировом масштабах. В связи с этим на государственном уровне заявлены новые ориентиры в развитии отраслей высоких технологий, основанных на использовании экономических подходов, стимулирующих вовлечение объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот. Коммерциализация интеллектуальной собственности требует особого подхода при решении вопросов информационно-аналитического обеспечения инновационных процессов от первоначальных стадий, определяющих создание, и до дальнейшего использования наукоемкого продукта. В этих условиях особую роль приобретает дальнейшее совершенствование бухгалтерского учета объектов интеллектуальной собственности.

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.
iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.
i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.

Текст научной работы на тему «Актуальные аспекты учета объектов интеллектуальной собственности в условиях ее коммерциализации»

УДК 657

актуальные аспекты учета объектов интеллектуальной собственности

в условиях ее коммерциализации

Г. И. АЛЕКСЕЕВА,

кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета E-mail: consulting777@mail. ru Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации

На современном этапе развития российского государства поставлена задача повышения его конкурентоспособности в национальном и мировом масштабах. В связи с этим на государственном уровне заявлены новые ориентиры в развитии отраслей высоких технологий, основанных на использовании экономических подходов, стимулирующих вовлечение объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот. Коммерциализация интеллектуальной собственности требует особого подхода при решении вопросов информационно-аналитического обеспечения инновационных процессов от первоначальных стадий, определяющих создание, и до дальнейшего использования наукоемкого продукта. В этих условиях особую роль приобретает дальнейшее совершенствование бухгалтерского учета объектов интеллектуальной собственности.

Ключевые слова: интеллектуальная собственность, нематериальные активы, признание, первоначальная оценка, переоценка, обесценение, амортизация.

Наблюдавшийся до середины 2008 г. экономический рост России был обусловлен развитием сырьевых отраслей экономики. На современном этапе развития российского государства поставлена задача повышения его конкурентоспособности в национальном и мировом масштабах. В связи с этим на государственном уровне заявлены новые ориентиры в

развитии отраслей высоких технологий, основанные на использовании экономических подходов, стимулирующих вовлечение объектов интеллектуальной собственности в экономический оборот. Коммерциализация интеллектуальной собственности требует особого подхода при решении вопросов информационно-аналитического обеспечения инновационных процессов от первоначальных стадий, определяющих создание, и до дальнейшего использования наукоемкого продукта. В этих условиях особую роль приобретает дальнейшее совершенствование бухгалтерского учета объектов интеллектуальной собственности. Кроме того, глобализация экономики и интеграция России в мировую хозяйственную систему требуют соответствующей трансформации учета инновационных процессов и отражения их результатов в финансовой отчетности в соответствии с принципами МСФО.

Инновационные продукты могут иметь форму как материальных, так и нематериальных объектов интеллектуальной собственности. Нематериальные активы — один из главных и наиболее сложных и противоречивых объектов бухгалтерского учета, определяющих состоятельность, налогообложение, капитализацию и ликвидность инновационного бизнеса. Проблемы с

их идентификацией и оценкой, а также несовершенство императивных норм могут привести к неоднозначным трактовкам пользователей при их признании.

Поскольку нематериальные активы являются объектами гражданского права, то принципы отражения в учете и налогообложении операций с ними должны быть главным образом основаны на нормах действующего гражданского законодательства. Только на этой основе могут эффективно применяться нормы положений по бухгалтерскому и налоговому учету.

Правовая категория «интеллектуальная собственность» закреплена в Конституции РФ, где используется для общего обозначения охраняемых прав на результаты творческой деятельности. Перечень, предлагаемый гражданским законодательством, более полный и закрытый. Согласно п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации являются:

—результаты интеллектуальной деятельности: изобретения; промышленные образцы; полезные модели; программы для ЭВМ; базы данных; исполнения; секреты производства (ноу-хау); фонограммы; сообщения в эфир по кабелю радио- или телепередач (вещание организацией эфирного или кабельного вещания); топологии интегральных микросхем; произведения науки, литературы и искусства; селекционные достижения;

— средства индивидуализации: фирменные наименования; товарные знаки и знаки обслуживания; наименования мест происхождения товаров; коммерческие обозначения.

В Российской Федерации учет нематериальных активов регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденным приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н, в международной практике — МБС (IAS) 38 «Нематериальные активы».

Нормы ПБУ 14/2007 распространяются на все организации за исключением кредитных и бюджетных. Учет нематериальных активов бюджетных учреждений должен быть организован в соответствии с нормами Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148н. Учет нематериальных активов кредитных учреждений

осуществляется в соответствии с положением Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации».

При этом требования данных нормативных документов в полной мере не соответствуют ни друг другу, ни МБС (IAS) 38 «Нематериальные активы». Таким образом, содержание единой бухгалтерской категории «нематериальные активы» зависит от организационно-правовой формы и сферы деятельности юридического лица, что нарушает целостность, концептуальное единство теории бухгалтерского учета и создает проблемы в учете объектов нематериальных активов на практике. В условиях реализации курса государства на сближение двух систем учета — РПБУ и МСФО — данный факт игнорировать недопустимо.

Существуют проблемы, связанные с идентификацией и признанием нематериальных активов. Круг объектов регулирования ПБУ 14/2007 обозначает посредством прямого указания и проверки на соответствие установленным критериям, МБС (IAS) 38 формирует круг нематериальных активов методом исключения объектов, регламентируемых иными стандартами. При этом применяются общеустановленные критерии признания, а в качестве отличительного признака отмечается лишь их неосязаемая сущность. Данное различие в подходах к регулированию отражается на понятии «нематериальный актив».

Согласно ПБУ 14/2007 для признания объекта в качестве нематериального актива необходимо выполнение следующего ряда условий:

— отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

— возможность идентификации (выделения, отделения) объекта от другого имущества;

— использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

— использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;

— организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

— способность объекта приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

— наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и права у организации на результаты интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.), а также ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (далее — контроль за объектом).

Следует обратить внимание на критерий идентифицируемости. Идентифицируемость означает, что нематериальный актив должен быть отделим от других активов компании, в том числе от деловой репутации. Под этим подразумевается, что его можно продать, обменять, сдать в аренду без потери экономических выгод, генерируемых другим имуществом организации.

Согласно МБС (IAS) 38 один из критериев идентифицируемости — наличие договорных или других юридических прав, результатом которых является данный актив. Это дает возможность однозначно признавать в качестве нематериального актива лицензии на использование программного обеспечения, которые не отвечают критерию отделимости, поскольку не могут быть переданы другому лицу.

Данному качеству уделяется особое внимание при определении нематериальных активов. Именно оно позволяет отличить нематериальный актив от гудвилла (деловой репутации), образующегося при приобретении компаний. Согласно МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса» гудвилл не относится к нематериальным активам, так как представляет собой особый вид активов. Данная норма МБС (IAS) 38 подчеркивает это обстоятельство.

В соответствии с п. 4 ПБУ 14/2007 при выполнении условий признания к нематериальным активам относятся произведения науки, литературы и искусства, программы для электронных вычислительных машин, изобретения, полезные модели, селекционные достижения, секреты производства (ноу-хау), товарные знаки и знаки обслуживания.

В ПБУ 14/2007 нематериальными активами признаются именно результаты интеллектуаль-

ной деятельности, а не исключительные права на перечисленные объекты. Однако, несмотря на то, что ПБУ 14/2007 в составе критериев признания нематериальных активов прямо не указывает требования исключительности прав на объект, с учетом остальных положений данного нормативного акта в качестве таковых могут быть признаны только исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности. В соответствии с ПБУ 14/2007 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре. При этом платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором, включаются пользователем в расходы отчетного периода.

Из этого следует, что в составе нематериальных активов должны учитываться результаты интеллектуальной деятельности, на которые у организации имеются исключительные права. Таким образом, в ПБУ 14/2007 сделан упор на правовые критерии признания нематериальных активов.

Кроме того, в соответствии с ПБУ 14/2007 в отличие от МСФО в составе нематериальных активов учитывается деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия в качестве имущественного комплекса.

Различия в подходах к учету нематериальных активов в российских и международных стандартах отчетности в конечном итоге приводят к необходимости корректировки состава нематериальных активов при трансформации отчетности по РСБУ в формат МСФО. В процессе корректировки необходимо списать на финансовый результат ряд активов, которые согласно МСФО не могут быть отражены в отчетности, при этом следует восстановить расходы на амортизацию. В то же время активы, которые могут учитываться в составе нематериальных активов согласно МСФО, по РПБУ учитываются в составе текущих затрат. Например, лицензии требуют обратной корректировки: соответствующие расходы капитализируются, в отчетность вносится корректировка рассчитанной величины амортизации.

Что касается вопросов отражения объектов нематериальных активов в унифицированных формах, Минфином России предложена карточка учета нематериальных активов, в которой осуществляется их аналитический учет. Это единственная законодательно закрепленная форма, применяемая организациями. И связано это с нестабильностью законодательной базы, вызывающей необходимость внесения изменений в формы учетных документов.

Существует ряд проблем и при определении стоимости объектов интеллектуальной собственности. Неверная оценка или недооценка данных объектов может повлечь финансовые потери организации. При оценке объекта интеллектуальной собственности определяются источник приобретения, вид актива, его роль и место в процессе эксплуатации. В настоящее время для определения стоимости объектов интеллектуальной собственности, создаваемых организацией, применяется два основных вида оценки: бухгалтерская и экономическая оценка.

Под бухгалтерской оценкой понимается оценка по первоначальной стоимости создаваемых объектов.

Под экономической оценкой понимается оценка нематериальных активов в целях их дальнейшего коммерческого применения. Этот вид оценки осуществляется специалистами-оценщиками. Однако, как правило, они не могут правильно сформулировать объект оценки, их экспертные заключения не имеют объективных подтверждений интеллектуальной собственности и ценообразу-ющих показателей имущественных прав (качество, соответствие, практическая применимость, перспективность и эффективность). При этом инвестиции в интеллектуальную собственность, залог имущественных прав, долевое или долговое инвестирование инновационных проектов возможны только при наличии объективных подтверждений соответствия, на основе которых может и должна осуществляться оценка стоимости интеллектуальной собственности (имущественных интеллектуальных прав). В настоящее время именно это определяет отсутствие в России рынка интеллектуальной собственности и массового страхования рисков правообладателя.

Специфика инновационной деятельности состоит в двухэтапном создании инновационного продукта: в виде объекта интеллектуальной

собственности и в виде реального материального объекта. Как следствие — проблема, заключающаяся в выделении из структуры затрат периода инновационной деятельности затрат, формирующих интеллектуальную собственность, и в их адекватной оценке. Затраты на инновационную деятельность необходимо распределить на капитализируемые (формирующие себестоимость лицензий и патентов как объектов интеллектуальной собственности, отражаемых как объекты нематериальных активов по справедливой стоимости) и на затраты будущих периодов. Причем даже некапитализируемые текущие затраты на научные и конструкторские разработки, понесенные в текущем периоде, дают результаты, отдача от которых возможна лишь по прошествии определенного времени и которые будут эксплуатироваться в течение достаточно длительного периода. Очевидно, что такие затраты по своему экономическому характеру являются расходами будущих периодов. К сожалению, в нормативных документах отсутствует четкая регламентация процедуры разделения и отражения в учете капитализируемых затрат в виде нематериальных активов и возмещаемых в будущих периодах текущих затрат на инновационную деятельность.

Изменение первоначальной стоимости объекта, по которой он принят на учет, допускается в результате переоценки и его обесценения. Переоценка может быть осуществлена как в сторону понижения стоимости актива (уценка), так и в сторону ее увеличения (дооценка). Переоценку необходимо осуществлять по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов. Что такое активный рынок, ПБУ 14/2007 не объясняет. Если проанализировать определение, данное этому понятию в рамках МСФО, то можно прийти к выводу, что провести переоценку нематериальных активов весьма затруднительно, так как для них активного рынка практически не существует. Кроме того, поскольку каждый объект нематериальных активов уникален по своей природе, на практике затруднительно использование для переоценки исключительно данных активного рынка.

В ПБУ 14/2007 впервые появилась прямая ссылка на нормы МСФО. Согласно п. 22 ПБУ 14/2007 тестировать нематериальные активы на обесценение необходимо по международным

правилам. Однако ни методик, ни указаний на то, как это делать, в ПБУ нет.

Если переоценка нематериальных активов в связи с динамикой цен на подобные активы является следствием обычных рыночных процессов, то их обесценение носит экстремальный характер и может заканчиваться банкротством организации.

Поскольку ПБУ 14/2007 фактически не дает никаких указаний по методике проведения проверки на обесценение нематериальных активов и ее отражения в учете и отчетности, организации обязательно должны описать эту процедуру в своей учетной политике.

В отличие от МБС (IAS) 36 «Обесценение активов», настаивающих на обязательном тестировании активов на обесценение в целях обеспечения достоверного отражения активов компании в финансовой отчетности согласно принципу осмотрительности, в соответствии с ПБУ 14/2007 проверка на обесценение вовсе не обязательна. Это всего лишь право, предоставленное организации, как и проведение переоценки, которая также является добровольной.

Кроме того, хотелось бы обратить внимание на тот факт, что МСФО не обладают статусом нормативно-правовых актов в Российской Федерации. В теории права выделяют три вида нормативного регулирования: прямой (правило поведения изложено в одном месте нормативного акта), отсылочный (часть правила поведения содержится в другой части нормативного акта) и бланкетный (часть правила поведения содержится в другом нормативном акте). В данном случае финансисты как бы избрали третий способ, однако общим требованием к нормативным актам является их опубликование, без которого они применяться не могут (ч. 3 ст. 15 Конституции РФ), исключение составляют лишь акты, содержащие сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера. Поскольку в настоящее время официальный перевод МСФО отсутствует, ссылаться в ПБУ на международные стандарты преждевременно.

Важными являются вопросы определения срока полезного использования нематериальных активов и выбора метода амортизации.

Согласно ПБУ 14/2007 срок полезного использования определяется исходя из срока действия охранных документов, подтверждающих

существование объекта нематериальных активов, либо исходя из срока действия соответствующего договора.

Срок полезного использования инвентарного объекта определяется комиссией организации самостоятельно при принятии объекта в состав нематериальных активов либо экспертным путем.

К факторам, влияющим на определение срока полезного использования инвентарного объекта, относятся:

— срок действия свидетельства, патента и другие ограничения определения срока полезного использования объекта в соответствии с законодательством Российской Федерации;

— ожидаемый срок использования объекта нематериальных активов, в течение которого организация может получать экономическую выгоду.

Поскольку перечень объектов, включаемых в состав нематериальных активов, неоднороден, организации рекомендуется срок полезного использования определять дифференцированно с учетом законодательных актов по учету нематериальных активов. Однако динамичность рынка на современном этапе экономического развития страны и темпы научно-технического прогресса приводят к тому, что на практике могут устанавливаться более короткие сроки полезного использования отдельных объектов нематериальных активов.

Для выбора того или иного способа начисления амортизации по объектам нематериальных активов организации рекомендуется предварительно разделить все виды нематериальных активов на группы, объединенные общими признаками. К таким группам можно отнести следующие:

— исключительные права на промышленные образцы;

— исключительные права на полезные модели;

— исключительные права на изобретения;

— исключительные права на программы ЭВМ, базы данных и т. д. !*

Еще одним отличием, существующим между РПБУ и МСФО, является определение амортизируемой стоимости нематериальных активов. В ПБУ 14/2007 категория «амортизи-

* Медведева Л. Н. Бухгалтерский и управленческий учет нематериальных активов: проблемы и решения // Все для бухгалтера. 2010. № 9 (249).

руемая стоимость» отсутствует, сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта. В МСФО амортизируемая стоимость объекта определяется в виде разности между первоначальной и ликвидационной стоимостями.

Следует отметить, что различия существуют не только между российскими и международными стандартами бухгалтерского учета, но и между требованиями ПБУ 14/2007 и Налогового кодекса РФ. Различия в подходах к учету нематериальных активов в конечном итоге приводят к необходимости определенных корректировок как при трансформации отчетности по РСБУ в формат МСФО, так и при ведении бухгалтерского учета в целях налогообложения.

Все изложенное указывает на необходимость уточнения ряда положений нормативно-законодательных документов, регулирующих вопросы учета объектов интеллектуальной собственности.

Список литературы 1. Гражданский кодекс Российской Федерации, часть четвертая: Федеральный закон от 18.12.2006 № 230-Ф3.

2. Карпенко С. В. Признание и оценка нематериальных активов по МСФО и РСБУ // Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. 2008. № 4.

3. Конституция РФ: принята всенародным голосованием 12.12.1993.

4. Лушников А. Управление интеллектуальной собственностью: инструмент инновационного развития // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2009. № 41.

5. Медведева Л. М. Бухгалтерский и управленческий учет нематериальных активов: проблемы и решения // Все для бухгалтера. 2010. № 9 (249).

6. Международный бухгалтерский стандарт IAS 38 «Нематериальные активы». URL: http:// allmsfo. ra/msfo-ias-38.html.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007: приказ Минфина России от 27.12.2007 № 153н.

8. Роженцова И. А Концепции признания нематериальных активов в бухгалтерском учете // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 2 (134) .

9. Семенов А С. Учет нематериальных активов по МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2009. № 9 (141) .

ИЗДАТЕЛЬСКИЕ УСЛУГИ

Издательский дом «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ»

занимается выпуском специализированных финансово-экономических и бухгалтерских журналов, а также

монографий, деловой и учебной литературы Минимальный тираж - 500 экз.

По вопросам, связанным с изданием книг, обращайтесь в отдел монографий

(495) 721-85-75 Dost@fin-izdat.ru

i Надоели баннеры? Вы всегда можете отключить рекламу.