CC BY
51
налоги и налогообложение
задолженность с истекшим сроком
ИСКОВОЙ ДАВНОСТИ ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛь
Т. Н. ПАВЛЮЧЕНКО, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Воронежского государственного аграрного университета им. Петра I
Минфин России, анализируя экономическую ситуацию, вызванную неуклонным погружением России в изоляцию под давлением санкций США и ЕС, заявил о том, что уже в этом квартале в России возможен новый экономический кризис. Центральный банк Российской Федерации «таргетирует инфляцию», не замечая происходящего обесценения рубля, что может спровоцировать в свою очередь возникновение сомнительной дебиторской и кредиторской задолженности.
В статье рассмотрены вопросы принятия организациями решений о создании резерва по сомнительным долгам в отношении конкретной задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, а также отражения данного решения в ее учетной политике.
Ключевые слова: налог на прибыль, дебиторская задолженность, кредиторская задолженность, сомнительные долги, резервы по сомнительным долгам
Налог на прибыль находится в числе самых главных источников пополнения доходной части государственного бюджета. Плательщиками налога на прибыль являются все российские организации, за исключением перешедших на единый налог на вмененный доход (ЕНВД), упрощенную систему налогообложения (УСН), единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН) или занимающихся игорным бизнесом, а также иностранные организации, которые действуют посредством постоянных представительств в Российской Федерации.
Для различных категорий налогоплательщиков прибылью для целей налогообложения могут являться различные категории доходов. Доходы — это выручка по основному виду деятельности (доходы от реализации), а также суммы, полученные от прочих видов деятельности (внереализационные доходы). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Налог начисляется на прибыль, которую получила организация, т. е. на разницу между доходами и расходами. Расходы — это обоснованные и документально подтвержденные затраты предприятия. Они делятся на расходы, связанные с производством и реализацией (заработная плата сотрудников, покупная стоимость сырья и материалов, амортизация основные средств и пр.), и на внереализационные расходы (отрицательная курсовая разница, судебные и арбитражные сборы и пр.). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные осуществленные (понесенные) налогоплательщиком затраты.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме
налоги и НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
При расчете налога на прибыль организаций налогоплательщик должен четко знать, какие доходы и расходы он может признать в этом периоде, а какие нет. В связи с этим особую актуальность приобретает вопрос принятия к учету в целях налога на прибыль кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также безнадежной дебиторской задолженности, возникшей при реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг.
Кредиторской задолженностью являются обязательства субъекта, которые обусловлены невыплаченными долгами другим лицам, участвовавшим в обоюдном договоре. В действующем налоговом законодательстве существует такое понятие, как безнадежные долги, т. е. финансовые обязательства, выполнение которых по каким-либо причинам стало невозможным. Такие долги нужно закрыть путем списания. В п. 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации указаны ситуации, в которых долги признаются нереальными к взысканию. К ним относятся ситуации, по которым:
— прекращено действие обязательств вследствие невозможности их исполнения;
— прекращено действие обязательств на основании акта государственного органа;
— прекращено действие обязательств на основании ликвидации предприятия;
— истек установленный срок исковой давности.
В соответствии с п. 18 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подп. 21 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов по данным инвентаризации, на основании письменного обоснования и приказа руководства организации. Обязанность предприятий проводить инвентаризацию расчетов с дебиторами и кредиторами ежегодно перед составлением бухгалтерского отчета установлена положениями ст. 11 «Инвентаризация активов и обязательств» Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
Целью проверки является установление следующих фактов:
— совпадают ли цифры дебетовых и кредитовых остатков по расчетам баланса предприятия с остатками, указанными в оборотных ведомостях;
— выявление задолженностей, по которым уже истекли сроки исковой давности;
— если на предприятии имелись недостачи или хищения, то проверяется обоснованность и правильность оформления числящихся на учете бухгалтерии задолженностей, относящихся к этим случаям.
В бухгалтерском учете списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности отражает записью: Д-т сч. 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».
Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена п. 4 ст. 271 Налогового кодекса Российской Федерации. Доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.
Учитывая изложенное можно отметить, что положения ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают обязанность налогоплательщика отнести суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, в состав внереализационных доходов именно в год истечения срока исковой давности.
Дебиторская задолженность — сумма долгов, причитающихся предприятию, фирме, компании со стороны других предприятий, фирм, компаний, а также граждан, являющихся их должниками, что соответствует как международным, так и российским стандартам бухгалтерского учета.
Понятие «сомнительная задолженность» существует как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. В бухгалтерском учете — это оценочная категория, величина которой определяется на основании оценок специалистов бухгалтеров по правилам, установленным положениями по бухгалтерскому учету и конкретизированным в учетной политике предприятия. В налоговом учете сомнительная задолженность признается только при осуществлении и документальном подтверждении юридически значимых действий.
В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации сомнительным долгом при-
налоги и налогообложение
знается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Положениями ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Списание безнадежной дебиторской задолженности отражается следующей бухгалтерской записью: Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — списан нереальный к взысканию долг.
Долг, списанный в убыток, пять лет должен отражаться на забалансовом сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»: Д-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» — учтена списанная дебиторская задолженность.
При наличии сомнительных долгов следует создать резерв. Требование о создании резерва отражено в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N° 34н, а также в п. 16 приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. № 3». Согласно внесенным изменениям организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Для расчета резерва сумма долга берется с налогом на добавленную стоимость (НДС).
Рассчитать сумму резерва можно одним из трех способов:
— интервальным — размер отчислений в резерв рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) в процентах от суммы долга в зависимости от длительности просрочки, например, как в налоговом учете;
— экспертным — резерв создается по каждому сомнительному долгу в сумме, которая, по мнению организации, не будет погашена;
— статистическим — размер отчислений в резерв определяется по данным организации за несколько лет и рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) как доля долгов, которые остаются непогашенными, в общей сумме дебиторской задолженности.
Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, отразив данный порядок в учетной политике для целей налогообложения. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
В бухгалтерском учете данные действия отражаются следующей бухгалтерской проводкой: Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К-т сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам» — создан резерв по сомнительным долгам.
В соответствии с п. 5 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва, и только не покрытая резервом сумма долга включается во внереализационные расходы:
Д-т сч. 63 «Резервы сомнительных долгов» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — нереальный для взыскания долг списан за счет резерва;
Д-т сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» — учтена сомнительная задолженность.
На основании подп. 2 п. 2 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации в целях гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам — суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Таким образом, если организация приняла решение о создании резерва по сомнительным долгам в отношении конкретной задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением
налоги и налогообложение
работ, оказанием услуг, и отразила данное решение в своей учетной политике, то сумма безнадежной задолженности не может быть включена в состав внереализационных расходов без корректировки резерва по сомнительным долгам. В составе внереализационных расходов могут быть учтены только суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ.
2. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ.
3. О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. № 3: приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н
4. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
5. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.
ВСЕ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
31
