CC BY
151
УДК 657.372.1
ПОЯВЛЕНИЕ КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ОТЧЕТНОСТИ
В РОССИИ
Наталья Викторовна Генералова,
кандидат экономических наук,
доцент кафедры статистики, учета и аудита,
Санкт-Петербургский государственный университет, Санкт-Петербург, Российская Федерация п.у. generalova@spbu.ru
Светлана Николаевна Карельская,
кандидат экономических наук, старший преподаватель кафедры статистики, учета и аудита,
Санкт-Петербургский государственный университет, Санкт-Петербург, Российская Федерация s.karelskaya@spbu.ru
В условиях изменений, произошедших в законодательстве за последние годы, состоящих во введении законодательного требования составлять консолидированную финансовую отчетность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, изучение истории появления и эволюции практики составления этого вида отчетности становится особенно актуальным.
Предметом исследования являлась практика составления консолидированной отчетности в России.
Цель работы заключается в поиске истоков российской практики составления консолидированной финансовой отчетности; задачами сформулировано изучение эволюции отчетности по группам
предприятий, причин ее появления, установление создателей первой методики и обстоятельств, которые привели к ее преобразованиям.
Методологической основой исследования послужили труды известных отечественных ученых в области бухгалтерского учета и отчетности, освещающие вопросы консолидированной отчетности: В.В. Ковалева, М.И. Кутера, В.Д. Ново-дворского, С.И. Пучковой, Ю.И. Сигидова и др.
В работе использовались такие научные методы, как анализ и синтез, выявление причинно-следственных связей, монографический метод и метод сравнения.
В результате исследования сформулирован вывод о том, что в России составлять отчетность по группе компаний методами, аналогичными
«современным» методам консолидации, стали начиная с 1936 г. Ключевой причиной формирования отчетности, объединяющей данные группы компаний, в советский период стала необходимость представления информации для принятия управленческих решений по группам предприятий, объединенных в условиях планового хозяйства. Данный вывод отличается от итогов проводившихся ранее исследований, согласно которым считается, что институт консолидированной отчетности в России возник в условиях частного бизнеса уже в постсоветский период. В работе также разграничены этапы эволюции российской отчетности по группе компаний (сводной и консолидированной); проанализированы закономерности ее развития.
Ключевые слова: консолидация, сводная отчетность, МСФО, история бухгалтерского учета, макроотчетность, агрегирование, статистика, учет в России, консолидированная финансовая отчетность
Введение
Данная статья написана в продолжение исследования, проводимого авторами, материалы которого уже частично были опубликованы в статье «Эволюция регулирования консолидированной финансовой отчетности в России» [6]. В этой работе были подробно рассмотрены этапы новейшей истории регулирования консолидированной финансовой отчетности в России:
- национальный - этап применения российских правил бухгалтерского учета (РПБУ) (1991/1992-1998),
- смешанный (переходный) - этап применения РПБУ или МСФО (1999-2011),
- международный - этап применения МСФО (2012 - по настоящее время) [6, с. 16].
Настоящая статья призвана пролить свет на дату появления этого вида отчетности в нашей стране. Причина обращения к этому вопросу состоит в том, что среди исследователей нет единого мнения о времени появления консолидированной отчетности в России. Указываемые разными авторами периоды времени начала составления ее на практике отличаются более чем на два десятилетия. При поисках ответа на поставленный вопрос авторы базировались на подходе, используемом в работах профессора М.И. Кутера, который в большинстве своих исторических исследований преследует цель отыскания первого в истории со-
бытия: первого синтетического баланса [12], первого начисления амортизации [13], первой книги системы двойной записи [14] и др. Задача авторов состояла в поиске первой консолидированной отчетности в России. Однако возник проблемный вопрос: какую отчетность можно считать консолидированной в современном понимании? Ответ на этот вопрос затруднен как минимум по двум причинам. Дело в том, что, во-первых, методология формирования консолидированной отчетности, и в том числе подход к определению периметра группы, постоянно пересматривались. И, соответственно, более «ранняя» отчетность, объединяющая ряд компаний, априори будет отличаться от «современной» консолидированной отчетности с точки зрения правил формирования. Во-вторых, Россия после 1917 г. пошла по пути построения нерыночной системы хозяйствования и свойственных этой системе процессов, в том числе концентрации капиталов, что, в свою очередь, создавало предпосылки для возникновения консолидированной финансовой отчетности, которая объединяла отчетности разных бизнесов, контролируемых одним собственником. В России в условиях плановой экономики составлялся особый вид отчетности - сводная отчетность. Можно ли приравнять сводную отчетность к консолидированной с поправкой на «советскую власть» и единственного собственника «государство» в социалистическом строе? В приведенном далее тексте авторы настоящей публикации предприняли попытку ответить на эти два вопроса с тем, чтобы пролить свет на главный: когда же возникла консолидированная финансовая отчетность в России.
Предпосылки возникновения консолидированной отчетности и анализ существующих взглядов на датирование ее возникновения в россии
Впервые в истории бухгалтерского учета отчетность по группе компаний была подготовлена компанией Cotton Oil Trust в 1866 г. Методика ее составления отличалась от современной, поэтому по-настоящему первой консолидированной отчетностью признают отчетность американской сталелитейной корпорации (U.S. Steel Corporation) -
это была первая в мире компания с капиталом в 1 млрд долл. [16, с. 70; 11, с. 132]. Отчетность была подготовлена за 1902 г. по желанию собственника компании Дж.П. Моргана (J.P. Morgan, 1837-1913) по методике, основанной на концепции экономического единства взаимодействующих компаний, созданной представителем аудиторской фирмы Pricewaterhouse в США А.Л. Дикинсоном (A.L. Dickinson, 1859-1935) и главным бухгалтером сталелитейной корпорации В.Дж. Филбертом (W.J. Filbert) [24, p. 115].
Большинство специалистов разделяют мнение, что основной причиной появления консолидированной финансовой отчетности являлась потребность пользователей в информации о финансово-хозяйственной деятельности группы компаний [16, с. 70-71; 15, с. 24; 7, с. 59]. В дополнение к этому А.М. Грибановский считает важными факторами для ее возникновения появление крупного частного бизнеса и развитого финансового рынка [7, с. 59-60]. На это же обстоятельство указывают Д.А. Волошин и О.Е. Николаева, дополнительно обращая внимание на важную роль в возникновении и развитии института консолидированной финансовой отчетности процесса глобализации: «Процесс глобализации, который утвердился как одна из главных, фундаментальных тенденций развития мирового хозяйства на рубеже прошлого и нынешнего веков, и привел к увеличению размеров организаций и появлению различного рода форм взаимодействия субъектов бизнеса» [3, с. 72]. В.В. Ковалев и Вит.В. Ковалев в качестве предпосылок появления консолидированной отчетности выдвигают такие факторы, как «процесс концентрации капитала, в том числе посредством слияний и поглощений», а также «распространение компаний холдингового типа», т.е. компаний, контролирующих полностью (100%) или частично (51% и более голосующих акций) другие компании [11, с. 132].
Указанные предпосылки сформулированы путем анализа зарубежной практики возникновения консолидированной отчетности. Объединяет подходы всех перечисленных авторов мнение о том, что консолидированная отчетность возникает лишь в условиях рыночных отношений. Другими словами, консолидация отчетностей есть атрибут рыночной системы хозяйствования, которой в
России в период с 1917 по 1991 г. практически не было, и, как следствие, не могло быть и консолидированной отчетности. Отдельные авторы прямо об этом пишут. Так, О.В. Булгакова отмечает, что «в условиях административно-командной экономики в консолидации отчетности не было необходимости» и в качестве периода возникновения консолидированной отчетности в России определяет 1996 г.1. [2, с. 18, 22]. Данный период признают временем появления этого вида отчетности в нашей стране и другие авторы, например Г.Н. Петухов [18, с. 60]. Датирование возникновения консолидированной отчетности в России 1996 г. - распространенная точка зрения, но отнюдь не единственная.
Ю.И. Сигидов и Д.А. Настенко считают, что уже в 1979 г. существовала такая отчетность. По их мнению, составлявшаяся в советский период сводная отчетность была «вполне сопоставима с современным пониманием консолидированной отчетности с поправкой на то, что и единственным собственником, и инвестором советских объединений выступало государство» [21, с. 5]. Данный вывод был сделан на основе анализа Положения, утвержденного постановлением Совета Министров СССР от 29.06.1979 № 633 «Об утверждении Положения о бухгалтерских отчетах и балансах», согласно которому производственные объединения, имеющие подчиненные им самостоятельные
1 Следует уточнить, что в нормативном документе 1996 г. использовался термин «сводная отчетность». В России традиционно отчетность по группам предприятий называлась сводной. Только в последние годы в нормативные документы вошел термин «консолидированная отчетность». В связи с этим несколько десятилетий среди специалистов активно обсуждались сходства и различия терминов «сводная отчетность» и «консолидированная отчетность». Инициировали данную дискуссию в 1999 г С.И. Пучкова и В.Д. Новодвор-ский, которые настаивали на том, что ключевым отличием между ними является метод их составления, консолидированная отчетность формировалась методами консолидации, основным из которых являлся прием элиминирования отдельных показателей предприятий, входящих в группу, в целях исключения повторного счета в итоговом (консолидированном) отчете группы. Большую часть показателей сводной отчетности, по мнению этих авторов, таких как: показателей продукции, численности персонала и фондов заработной платы, затрат на производство, прибылей и убытков и др. -получали простым суммированием показателей сводимых отчетов [19, с. 55]. Как будет показано далее, это утверждение верно не для всех видов сводных отчетов, составлявшихся в советский период.
-15 (357) - 2015-
Международный бухгалтерский учет International Accounting
предприятия и организации, должны были составлять сводную отчетность.
Недостатком работы Ю.И. Сигидова и Д.А. Настенко является отсутствие доказательства факта возникновения в советской России консолидированной отчетности. Вывод этих авторов основан только на сравнении советской сводной отчетности и современной консолидированной финансовой отчетности, и установлении их сходства по цели и задачам [21, с. 5].
По мнению авторов, сформированному на основе положений, приведенных далее, появление консолидированной отчетности в России относится к более раннему периоду, чем определили Ю.И. Сигидов и Д.А. Настенко.
Истоки консолидированной отчетности в России: советская сводная бухгалтерская отчетность (1921 - 1994 гг.)
Предпосылкой к появлению отчетности, которая стала истоком российской консолидированной отчетности, стали два важных процесса, которые осуществлялись в нашей стране в первые годы формирования административно-командной системы: национализация предприятий и затем их трестирование.
Национализация предприятий, т.е. передача организаций из частной собственности в государственную, осуществлялось в России с 1918 г. Этот процесс во многом являлся аналогичным концентрации капитала, происходившей в США в XIX в. и послужившей причиной появления консолидированной отчетности. В начале 1920-х гг. в нашей стране начался процесс трестирования, состоящий в объединении национализированных предприятий в тресты и объединения. Тресты - это объединения предприятий, созданные по территориально-отраслевому принципу. Например, трест «Югосталь» объединял металлургические заводы Юга, трест «Северолес» - лесную промышленность севера европейской части страны. Тресты организовывались по образцу капиталистических монополий [8].
Советские тресты и объединения являлись нижним уровнем управления, в которых координировалась работа трех-четырех, иногда большего числа заводов. Верхние уровни образовывали
министерства, деятельность которых совпадала с аналогичной деятельностью центральных аппаратов крупных концернов. Рассмотрение таким образом организационной структуры государственных предприятий позволило И.П. Бойко утверждать, что она являлась сходной с западными, сложными хозяйственными объединениями, включающими центральный аппарат, дочерние (объединения) и внучатые (отдельные заводы) предприятия [1, с. 24]. Или иными словами, тресты и объединения предприятий являлись структурами, сходными с компаниями холдингового типа. В США их функционирование привело к возникновению консолидированной отчетности, в СССР - сводной. Причиной этого стала сформировавшаяся потребность в обобщенной информации по взаимосвязанным предприятиям, необходимой для осуществления управления ими. В нашей стране появление такой потребности привело к возникновению сводной отчетности на всех уровнях управления. На нижнем уровне - тресты и объединения, на среднем -министерства, на верхнем - государство в целом, поскольку все предприятия принадлежали государству. В США управление группой компаний ограничивалось только нижним уровнем, поэтому появилась отчетность только этого уровня.
В России впервые сводная отчетность была составлена в 1924 г. по итогам работы предприятий в 1921 г. В первый год эта отчетность не являлась консолидированной, ее составили простым построчным суммированием показателей индивидуальной бухгалтерской отчетности промышленных предприятий. Но именно в этот период появилась ее главная черта, отличающая ее и все последующие ее формы от возникшей отчетности по группам компаний в других странах. Сводная отчетность трестов и объединений являлась неотъемлемой частью единой системы советской сводной отчетности. Эта особенность была обусловлена принадлежностью всех отчитывающихся предприятий и их объединений единому собственнику - государству. Место этого вида отчетности в единой системе и ее эволюция представлены на рисунке.
Представленная схема характеризует этапы развития сводной и консолидированной отчетности в России. В каждом этапе представлены уровни свода данных бухгалтерской отчетности
1875 (1864) - 1917 гг.
1921-1994 гг.
3-й уровень агрегирования: государственная промышленность
I
Сводный отчет кредитных учреждений и др.
2-й уровень агрегирования: министерства и ведомства
2012 г. - настоящее время
Сводная отчетность федеральных органов исполнительной власти
Консолидированная отчетность групп взаимосвязанных организаций
Консолидированная отчетность групп общественно значимых компаний
L
Этапы развития сводной и консолидированной отчетности
j
Микроэкономический статистический
1
Макроэкономический статистический
Обозначения:
_____ Преемственность, влияние
Микроэкономический Микроэкономический бухгалтерский финансовый
Своднаяя отчетность Консолидированная отчетность
Предварительный этап
Эволюция сводной и консолидированной отчетности в России
и преемственность методологии его выполнения. Основанием для разграничения этапов является методология ее формирования и основные задачи, для решения которых предназначались содержащиеся в ней данные. Кроме того во внимание были приняты исторические этапы развития российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, выделенные авторами настоящей статьи в рамках ранее проводившегося исследования:
- рыночный микроэкономический (17401917 гг.),
- плановый макроэкономический (19181991 гг.)
- современный рыночный микроэкономический (1991 г. - настоящее время) [5, с. 13].
Методологическую основу создания сводной советской отчетности составили статистические работы конца XIX - начала XX вв. В этот период российскими статистиками была создана методика составления сводов индивидуальной бухгалтерской отчетности предприятий. Начиная с 1880-х гг., государственные органы стали регулярно публиковать такие своды. Автором первой методики его составления стал И.И. Кауфман, который в 1875 г. опубликовал свод данных бухгалтерской отчетности кредитных организаций, составленной по отчетности за период с 1864 по
1873 г. [9]. В 1915 г. эта методика получила развитие в работах П.В. Оля [17]. Советские методологи создали правила свода данных отчетности на верхнем и втором уровне их агрегирования, т.е. на уровне государства и министерств, основываясь на подходе П.В. Оля [20].
Сводная советская отчетность макроуровня составлялась путем трехуровнего агрегирования данных:
1) сводная отчетность трестов (1-й уровень), сформированная по данным индивидуальной бухгалтерской отчетности предприятий, входящих в них;
2) отраслевая сводная отчетность (2-й уровень агрегирования данных, по министерствам и ведомствам), составленная путем агрегирования данных сводной отчетности первого уровня;
3) свод данных по государственной промышленности в целом (3-й уровень), суммирующий данные второго уровня агрегирования.
В первые годы на всех уровнях агрегирования обобщение данных отчетности предприятий осуществлялось путем простого построчного суммирования отчетных показателей. Составители сводной отчетности на начальном этапе сталкивались со множеством методологических и технических проблем, решение которых со временем привело к пониманию необходимости единых правил составления первичной или индивидуальной отчетности предприятий, сведения которых подлежали дальнейшему обобщению. Это привело к созданию в СССР системы нормативного регулирования, которая обеспечила унификацию правил составления индивидуальной бухгалтерской отчетности (сроки составления, оценка отдельных показателей и т.п.). К 1925 г. этот процесс завершился введением единого плана счетов для государственной промышленности, который в это время назывался «Схема распланировки счетов текущего учета».
В 1936 г. произошло важное для развития российской бухгалтерской отчетности событие -были утверждены два нормативных документа: Положение о бухгалтерских отчетах и балансах государственных и кооперативных хозяйственных органов и предприятий и Инструкция по его применению. Эти документы уточнили порядок составления сводной отчетности нижнего уровня -
по трестам и другим подобным хозяйственным органам, объединяющим подведомственные им предприятия (заводы, фабрики, депо, совхозы, склады, магазины и т.п.). К сожалению, из данных документов нельзя установить процедуру составления сводной отчетности. Однако она подробно описывается в учебной литературе того времени. Наиболее подробно указанная процедура описана А.М. Галаганом2: «Составление сводных годовых отчетов и балансов не является простой арифметической сводкой данных, находящихся в годовых отчетах и балансах отдельных предприятий: при составлении сводных годовых отчетов и балансов тот орган, который выполняет такую сводку, обязан прежде всего «очистить» сводный отчет от так называемых внутренних оборотов; далее, из сводного отчета и из сводного баланса должны быть исключены статьи по взаимным расчетам между предприятиями, входящими в состав одного и того же объединения; наконец, при составлении сводных отчетов и балансов должны быть уточнены все неясности в расчетах между теми предприятиями, отчеты и балансы которых объединяются в один сводный годовой отчет и баланс и должны быть урегулированы все претензии предприятий друг к другу» [4, с. 292-293]. Достоверность данного толкования правил подтверждают менее подробные, но аналогичные по содержанию их описания, представленные в работах Н.А. Кипарисова (1875-1956), В.И. Стоцкого (1894-1941)и др.[10, с. 188-191; 23, с. 44-47].
Сравнительный анализ современных правил составления консолидированной финансовой отчетности и сводной советской отчетности представлен в таблице.
Сравнительный анализ правил составления двух видов отчетности показывает их сходство. Отличием сводной отчетности трестов и объединений 1936 г. от современной консолидированной отчетности являлось то, что единственным собственником и инвестором предприятий, отчетность которых обобщалась в сводной отчетности, выступало государство. Это объясняет отсутствие в
2 Галаган А.М. (1879-1938) - автор работ по истории и теории учета, разработчик отдельных законодательных актов, регулирующих бухгалтерский учет в первые годы советской власти [22, с. 450-451, 470-471].
Сравнение правил составления консолидированной и сводной финансовой отчетности
Критерии сравнения отчетности Сводная советская отчетность трестов и объединений (начиная с 1936 г.) Современная консолидированная финансовая отчетность
Объем отчетности Отчетность нескольких юридически самостоятельных предприятий Отчетность нескольких юридически самостоятельных организаций
Охват отчетности Юридически самостоятельные предприятия, входящие в тресты и объединения по территориально-отраслевому признаку, принадлежащие государству Материнская и все ее дочерние компании (самостоятельные юридические лица, которые контролируются материнской компанией). Контроль материнской компании - это возможность определять решения, принимаемые дочерней компанией (как правило, о наличии контроля свидетельствует факт владения более 50 % голосующих акций или долей уставного капитала, но могут быть и иные основания)
Принципы формирования Единство учетной политики, отчетной даты и отчетного периода Единство учетной политики, отчетной даты и отчетного периода
Методология обобщения данных Построчное суммирование данных отчетности организаций с элиминированием остатков по взаимным расчетам предприятий, входящих в трест, внут-ритрестовых доходов и расходов Построчное суммирование данных отчетности предприятий группы, элиминирование остатков по расчетам внутри группы, внутригрупповых доходов и расходов, капиталов дочерних компаний, отражение капитала материнской компании, гудвилла, некотро-лирующей доли участия, нераспределенной прибыли группы
Цели составления Государственное управление, планирование и статистика Информирование заинтересованных пользователей о финансовом положении и финансовых результатах группы
Круг пользователей Органы государственного управления и статистического обобщения - пользователи макроуровня Акционеры и инвесторы - пользователи микроуровня
советской отчетности по группам хозяйствующих субъектов таких показателей, как гудвилл, некон-тролирующая доля участия, нераспределенная прибыль группы. Это же являлось причиной отсутствия в методике составления сводной отчетности правила элиминирования капитала дочерних компаний. Сказанное позволяет утверждать, что методология составления сводной отчетности по трестам и объединениям предприятий, которая применялась в СССР, начиная с 1936 г., являлась аналогичной современной консолидированной отчетности, с одним исключением - отсутствие правила элиминирования капитала дочерних компаний.
Появление практики составления такой отчетности в советский период стало закономерным итогом развития российской отчетности в предшествующий период, а ее особенность определялась тем, что она являлась частью единой системы советской отчетности, которая просуществовала практически до конца XX в.
В начале 1990-х гг. в России произошла смена курса социально-экономического развития, выразившаяся в отказе от административно-командной системы и возврате к рыночным отношениям. Это потребовало пересмотра системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, и в рамках рассматриваемого вопроса привело к введению законодательного требования о составлении сводной отчетности не только по государственным предприятиям, но и по частным организациям, объединенным в группу на основе контроля. Методика составления этой отчетности была основана на национальных правилах, применявшихся в учетной практике государственных предприятий до этого времени, но с добавлением правил свода данных по группам предприятий на основе контроля. Начиная с этого времени, в России отказались от макроориентированности показателей сводной отчетности и перешли к удовлетворению информационных запросов пользователей отчетности микроуровня, т.е.
пользователей, задачи которых состоят в принятии решении об участии в капитале отдельных юридических лиц или их групп, объединенных на экономическом или юридическом основании. В это время продолжалась практика составления второго вида сводной отчетности, в которой обобщались данные бухгалтерской отчетности предприятий, подведомственных федеральным органам исполнительной власти или часть акций которых находится в федеральной собственности. Этот вид сводной отчетности составлялся по правилам, сложившимся в советский период, для агрегирования данных по отраслям, т.е. отчетности 2-го уровня обобщения данных.
Начиная с 2012 г., в Российской Федерации было законодательно установлено требование к большинству общественно значимых компаний о формировании консолидированной финансовой отчетности по правилам МСФО, ориентированной на получении отчетности, носящей прежде всего информационную функцию, при этом приоритетными потребностями, на удовлетворение которых направлена эта система стандартов, признаются внешние пользователи. Это обстоятельство позволяет отделить этот этап от предыдущего.
Выводы
В ходе настоящего исследования авторами было выявлено время появления в России отчетности по группе предприятий, сходной по методике ее составления с современной консолидированной финансовой отчетностью - первая половина XX в. (1936 г.). Такое датирование отличается от ранее высказываемых позиций специалистов по этой теме и является существенно более ранним. Указанный год определен по дате утверждения нормативных актов, которые регламентировали правила составления этого вида отчетности. Сказанное позволяет утверждать, что Россия стала первой в мире страной, в законодательство которой было включено регулирование консолидированной отчетности, поскольку до этого времени такой страной признавалась Великобритания, включившая данные правила в свое законодательство только спустя 11 лет.
Кроме того, в работе сформулированы основные принципы формирования консолидированной
финансовой отчетности на современном этапе и проанализированы условия возникновения данного вида отчетности; разграничены основные этапы развития российской отчетности по группе компаний; дана характеристика основных видов бухгалтерской отчетности по группе компаний, формировавшихся в нашей стране в разные исторические периоды; описаны взаимосвязи трех видов сводных отчетов, составлявшихся в советский период и представлявших собой части единой системы получения макроданных о функционировании государственной промышленности; введено в научный оборот в области истории бухгалтерского учета описание ежегодно публиковавшихся сводных таблиц, сформированных по бухгалтерской отчетности компаний, начиная с отчетности за 1864 г., и уникальной практики составления и опубликования отчетности, обобщающей на макроуровне бухгалтерские данные государственных промышленных предприятий в советский период; установлены имена авторов первых методик обобщения показателей бухгалтерской отчетности (И.И. Кауфман и П.В. Оль) и проанализировано влияние, оказанное их трудами на последующую практику составления отчетности по группе компаний.
Результаты проведенного исследования могут являться основой для дальнейшего изучения сводной отчетности как источника появления российской методики консолидации данных. Кроме того, развитием данной работы может стать междисциплинарное историческое исследование в области экономической статистики, экономической истории, бухгалтерского учета и управления, которое позволит уточнить практику использования данных описанных видов отчетов по группе компаний, формировавшихся в разные исторические периоды, а также их влияние на развитие учета и статистики.
Список литературы
1. Бойко И.П. Российские концерны: воссоздаем то, чего не было // Вестник Санкт-Петербургского государственного университета. Сер. 5. «Экономика». 1999. Вып. 1-й. С. 22-36.
2. Бурлакова О.В. Современные методологические проблемы консолидированного учета. М.: Бухгалтерский учет, 2008. 368 с.
3. Волошин Д.А., Николаева О.Е. Консолидированная финансовая отчетность: история возникновения и развитие // Аудиторские ведомости. 2011. № 10. С. 71-83.
4. Галаган А.М. Основы бухгалтерского учета / под ред. С.К. Татур и А.С. Маргулиса. М.-Л.: Госпланиздат, 1939. 304 с.
5. Генералова Н.В., Карельская С.Н. Применение профессионального суждения в разные периоды развития нормативного регулирования бухгалтерского учета в России // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 33. С. 10-19.
6. Генералова Н.В., Карельская С.Н. Эволюция регулирования консолидированной финансовой отчетности в России // Международный бухгалтерский учет. 2014. № 29. С. 13-28.
7. Грибановский А.М. Консолидированная финансовая отчетность: с чего все начиналось // Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты. 2010. № 2. С. 57-61.
8. История и философия экономики: пособие для аспирантов / под ред. М.В. Конотопова. 2-е изд., стер. М.: КноРус, 2008. 664 с.
9. Кауфман И.И. Статистика русских банков: в 2-х т. // Статистический временник Российской империи. 1875. Вып. I. Т. 2. 545 с.
10. КипарисовН.А. Теория бухгалтерского учета. Краткий курс. М.: Союзоргучет. 1938. 234 с.
11. Ковалев В.В., Ковалев Вит.В. Анализ баланса, или как понимать баланс: учебн.-практич. пособие. М.: Проспект, 2009. 448 с.
12. Кутер М.И., Гурская М.М., Алейников Д.Н. Первые синтетические балансы - идеология вуалирования учетных данных // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 38. С.56-64.
13. КутерМ.И., Делиболтоян А.Э. Первый опыт расчета амортизации в системе двойной бухгалтерии // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 25. С. 62-67.
14. КутерМ.И., Гурская М.М., Сидиропуло О.А. Кубанский университет исследует бухгалтерию муниципалитета Генуя за 1340 г. // Экономика устойчивого развития. 2011. № 7. С. 75-81.
15. КутерМ.И., КлимоваЮ.В. Двойственная консолидация // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 19. С. 23-26.
16. Мюллер Г., ГернонХ., Миик Г. Учет: международная перспектива / пер. с англ. 2-е изд., стереотип. М.: Финансы и статистика, 2003. 136 с.
17. Оль П.В. Статистика акционерных обществ и паевых товариществ, обязанных публичною отчетностью. За 1911/12 год. Петроград: Типография редакции периодических изданий министерства финансов, 1915. 469 с.
18. Петухов Г.Н. Теоретико-историческое развитие консолидированной финансовой отчетности // Вестник Казанского государственного аграрного университета. 2009. Т. 4. № 2. С. 58-61.
19. Пучкова С.И., Новодворский В.Д. Консолидированная отчетность / под ред. Н.П. Кондракова. М.: ФБК-ПРЕСС, 1999. 224 с.
20. Сводный баланс общесоюзной промышленности на 1 октября 1924 года с предисловием Г.Л. Пятакова. М.-Л.: Центральное управление Печати ВСНХ СССР, 1925. 140 с.
21. Сигидов Ю.И., Настенко Д.А. Актуальные проблемы формирования консолидированной финансовой отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 9. С. 2-13.
22. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. 638 с.
23. Стоцкий В.И. Баланс промышленного предприятия. М-Л.: Государственное издательство политической литературы. 1941. 128 с.
24. Edwards J.R. The process of accounting innovation: the publication of consolidated accounts in Britain in 1910 // The Accounting Historians Journal, 1991. Vol. 18. № 2. P. 113-132.
International Accounting National Standards of Accounting and Reporting
ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
THE EMERGENCE OF CONSOLIDATED FINANCIAL REPORTING IN RUSSIA
Natal'ya V. GENERALOVA, Svetlana N. KAREL'SKAYA
Abstract
Importance Considering the changes in legislation that have taken place in recent years and a new requirement to prepare consolidated financial statements in accordance with the International Financial Reporting Standards, it is relevant to study the origination and evolution of such financial reporting practices. The research focuses on practices of preparing consolidated financial reporting in Russia.
Objectives The research aims at tracing the sources of the Russian practice of preparing consolidated financial statements; studying the evolution of such financial statements per group of entities, reason for its emergence; identifying those who set up the first methods, and circumstances that made to transform the methods.
Methods The methodological framework relies upon proceedings and works by renowned Russian scholars in accounting and financial reporting who examine consolidated financial reporting issues, i.e. V.V. Kovalev, M.I. Kuter, V.D. Novodvorskii, S.I. Puchkova, Yu.I. Sigidov, etc. The research uses such scientific methods as analysis and synthesis, identification of the cause-effect relationship, monographic method and comparison. Conclusions and Relevance We conclude that the Russian entities started preparing financial statements of a group of companies in 1936, using methods that are similar to the existing consolidation methods. The research distinguishes the stages that the Russian financial reporting of groups (combined and consolidated) have undergone in the course of its evolution and reviews patterns of its development.
Keywords: consolidation, combined financial statements, IFRS, accounting, history, macro-reporting, aggregation, statistics, Russia, consolidated financial statements
References
1. Boiko I.P. Rossiiskie kontserny: vossozdaem to, chego ne bylo [Russian consortia: we are restoring what has never existed]. Vestnik Sankt-Peterburgskogo gosudarstvennogo universiteta. Seriya 5 Ekonomika = Vestnik of Saint-Petersburg University. Economics Series 5, 1999, iss. 1, pp. 22-36.
2. Burlakova O.V. Sovremennye metodolog-icheskie problemy konsolidirovannogo ucheta [Contemporary methodological issues of consolidated accounting]. Moscow, Bukhgalterskii uchet Publ., 2008, 368 p.
3. Voloshin D.A., Nikolaeva O.E. Konsolidirov-annaya finansovaya otchetnost': istoriya voznikno-veniya i razvitie [Consolidated financial reporting: the history of emergence and development]. Auditorskie vedomosti = Audit Journal, 2011, no. 10, pp. 71-83.
4. Galagan A.M. Osnovy bukhgalterskogo ucheta [Accounting essentials]. Moscow, Leningrad, Gos-planizdat Publ., 1939, 304 p.
5. Generalova N.V., Karel'skaya S.N. Primenenie professional'nogo suzhdeniya v raznye periody raz-vitiya normativnogo regulirovaniya bukhgalterskogo ucheta v Rossii [Applying professional judgments in different periods of accounting regulatory practices in Russia]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2013, no. 33, pp. 10-19.
6. Generalova N.V., Karel'skaya S.N. Evoly-utsiya regulirovaniya konsolidirovannoi finansovoi otchetnosti v Rossii [The evolution of regulations of consolidated financial reporting in Russia]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2014, no. 29, pp. 13-28.
7. Gribanovskii A.M. Konsolidirovannaya finansovaya otchetnost': s chego vse nachinalos' [Consolidated financial statements: how did it all begin?]. Korporativnayafinansovaya otchetnost'. Mezhdunar-odnye standarty = Corporate Financial Statements. International Standards, 2010, no. 2, pp. 57-61.
8. Istoriya i filosofiya ekonomiki [History and philosophy of economics]. Moscow, KnoRus Publ., 2008, 664 p.
9. Kaufman I.I. Statistika russkikh bankov. V kn.: Statisticheskii vremennik Rossiiskoi imperii. Vypusk 1 [Statistics of the Russian banks. In: Statistical Annals of the Russian Empire. Issue 1]. St. Petersburg, Izdatel'skii tsentr Statisticheskogo komiteta Minister-stva vnutrennikh del Publ., 1875, vol. 2, 545 p.
10. Kiparisov N.A. Teoriya bukhgalterskogo ucheta. Kratkii kurs [Accounting Theory. Brief course]. Moscow, Soyuzorguchet Publ., 1938, 234 p.
11. Kovalev V.V., Kovalev Vit.V. Analiz balansa, ili kak ponimat' balans [Balance sheet analysis, or how to understand balance sheet]. Moscow, Prospekt Publ., 2009, 448 p.
12. Kuter M.I., Gurskaya M.M., Aleinikov D.N. Pervye sinteticheskie balansy - ideologiya vualirov-aniya uchetnykh dannykh [The first synthetic balance sheets implied an ideology of concealing accounting data].Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2012, no. 38, pp. 56-64.
13. Kuter M.I., Deliboltoyan A.E. Pervyi opyt rascheta amortizatsii v sisteme dvoinoi bukhgalterii [The first attempt of assessing depreciation within the double entry system]. Mezhdunarodnyi bukhgal-terskii uchet = International Accounting, 2011, no. 25, pp.62-67.
14. Kuter M.I., Gurskaya M.M., Sidiropulo O.A. Kubanskii universitet issleduet bukhgalteriyu munit-sipaliteta Genuya za 1340 g [The Kuban University explores the Accounting Department of the Genoa municipality that existed in 1340]. Ekonomika ustoichivogo razvitiya = Economy of Sustainable Development, 2011, no. 7, pp. 75-81.
15. Kuter M.I., Klimova Yu.V. Dvoistvennaya konsolidatsiya [Dual consolidation]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2011, no. 19, pp. 23-26.
16. Mueller G., Gernon H., Meek G. Uchet: mezhdunarodnaya perspektiva [Accounting: An International Perspective]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2003, 136 p.
17. Ol' P.V. Statistika aktsionernykh obshchestv i paevykh tovarishchestv, obyazannykh publichnoyu otchetnost 'yu. Za 1911-12 god [Statistics of joint stock companies and companies limited by shares that are bound to file financial statements. For 1911-1912].
Petrograd, Tipografiya redaktsii periodicheskikh izdanii ministerstva finansov Publ., 1915, 469 p.
18. Petukhov G.N. Teoretiko-istoricheskoe razvitie konsolidirovannoi finansovoi otchetnosti [Theoretical and historical development of consolidated financial statements]. VestnikKazanskogo go-sudarstvennogo agrarnogo universiteta = Vestnik of Kazan State Agrarian University, 2009, vol. 4, no. 2, pp. 58-61.
19. Puchkova S.I., Novodvorskii V.D. Konso-lidirovannaya otchetnost' [Consolidated accounts]. Moscow, FBK-PRESS Publ., 1999, 224 p.
20. Svodnyi balans obshchesoyuznoi promysh-lennosti na 1 oktyabrya 1924 goda s predisloviem G.L. Pyatakova [Consolidated balance sheet of the Soviet Union industries as of 1 October 1924 with the foreword by G.L. Pyatakov]. Moscow, Leningrad, Tsentral'noe upravlenie Pechati VSNKh SSSR Publ., 1925, 140 p.
21. Sigidov Yu.I., Nastenko D.A. Aktual'nye problemy formirovaniya konsolidirovannoi fin-ansovoi otchetnosti [Current issues of preparing consolidated financial statements]. Mezhdunarodnyi bukhgalterskii uchet = International Accounting, 2013, no. 9, pp. 2-13.
22. Sokolov Ya.V. Bukhgalterskii uchet: ot is-tokov do nashikh dnei [Accounting: from the origin to the present day]. Moscow, Audit, YUNITI Publ., 1996, 638 p.
23. Stotskii V.I. Balans promyshlennogo pred-priyatiya [Balance sheet of an industrial enterprise]. Moscow, Leningrad, Gosudarstvennoe izdatel'stvo politicheskoi literatury Publ., 1941, 128 p.
24. Edwards J.R. The Process of Accounting Innovation: the Publication of Consolidated Accounts in Britain in 1910. The Accounting Historians Journal, 1991, vol. 18, no. 2, pp. 113-132.
Natal'ya V. GENERALOVA
Saint-Petersburg State University, St. Petersburg,
Russian Federation
n.v.generalova@spbu.ru
Svetlana N. KAREL'SKAYA
Saint-Petersburg State University, St. Petersburg,
Russian Federation
s.karelskaya@spbu.ru
