CC BY
192
В целях повышения эффективности использования основных средств рекомендуется осуществлять:
- Анализ состава ОС по сферам деятельности;
- Анализ структуры ОС по видам, технологической принадлежности. годам приобретения, местам эксплуатации.
- Анализ технического состояния основных средств:
- Анализ содержания основных средств;
- Анализ технико-экономических показателей использования основных средств.
По нашему мнению, предлагаемые мероприятия позволят повысить уровень организации учета и контроля, достоверности информации о наличии и движении основных средств.
Список литературы:
1. «О бухгалтерском учете» Федеральный закон № 402-ФЗ от 6.12.2011 // СПС ГАРАНТ.
2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ: Приказ Минфина РФ № 34н от 29.07.98 (в ред. 24.12.2010) // СПС ГАРАНТ.
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008: Приказ Минфина РФ № 106 н от 6.10.2008 г. (в ред. от 18.12.2012) // СПС ГАРАНТ.
4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01): Приказ Минфина РФ № 26 н от 30.03.01 г. (в ред. от 24.12.10) // СПС ГАРАНТ.
5. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств: Приказ Минфина РФ № 49 от 13.06.95 г. (в ред. от 8.11.10) // СПС ГАРАНТ.
ПОНЯТИЕ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ В СООТВЕТСТВИИ С РОССИЙСКИМИ СТАНДАРТАМИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И МСФО
© Фетисова О.А.*
Пермский государственный национальный исследовательский университет,
г. Пермь
В статье рассмотрены критерии признания и определение нематериальных активов с точки зрения российского и международного учетов,
* Аспирант кафедры Учета, аудита и экономического анализа.
проанализированы точки зрения различных исследователей на понятие «нематериальные активы». Предложено авторское определение категории «нематериальные активы».
Ключевые слова понятие нематериальных активов в РСБУ, понятие нематериальных активов в МСФО, критерии признания нематериальных активов, идентифицируемость, контроль над активом, наличие будущих экономических выгод.
К любому вопросу следует подходить, начиная с изучения его истории. Нематериальные активы - столь привычное сегодня словосочетание - возникли как объект бухгалтерского учета лишь в 40-х годах XX века, став предвестниками нового - постиндустриального общества.
В «новой» экономике нематериальные ценности объективно выступают в качестве доминанты конкурентоспособности, и конкурентные преимущества достигаются в большинстве развитых стран мира прежде всего за счет знаний, умений и творческих решений, т.е. нематериальных активов [13, с. 31]:
Таблица 1
Роль материальных и нематериальных активов в обществах разного типа
Тип производства Материальные активы Финансовые активы Нематериальные активы
Доиндустриальное общество +++ - -
Индустриальное производство + ++ -
«Новая» экономика + + ++
Словосочетание «нематериальный актив» представляет собой экономическое понятие актива, не имеющего физической формы. Слово «нематериальный» произошло от английского «intangible», что согласно англо-русскому словарю В.К. Мюллера означает «неосязаемый, неуловимый, непостижимый». Указанное свойство нематериальности нашло свое отражение в одном из критериев, согласно которому тот или иной объект бухгалтерского учета может быть отнесен к категории нематериального актива - отсутствие у объекта материально-вещественной формы. Категория актива также предопределила наличие следующих критериев признания нематериальных активов согласно российским стандартам бухгалтерского учета (далее -РСБУ) [1]:
1. объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации;
2. организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем, а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (контроль над объектом);
3. фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена.
Указанные условия описаны в основном нормативно-правовом акте, согласно которому на территории Российской Федерации осуществляется учет нематериальных активов - Положении по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007).
Выше нами обозначены лишь четыре критерия отнесения объекта к категории нематериальных активов, которые вытекают непосредственно из отдельных определений слов «нематериальный» и «актив». С другой стороны, синергия этих слов в словосочетании обеспечивает появление дополнительных критериев признания нематериального актива, которые обозначены в ПБУ 14/2007 [1]:
1. возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
2. объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3. организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.
Рассмотрим точки зрения различных авторов на понятие «нематериальные активы» и выделим ключевые слова, с помощью которых описывается сложное и многогранное определение нематериальности:
Таблица 2
Понятие нематериальных активов в литературе
Автор Определение НМА Ключевые слова
Кожинов В.Я. Нематериальные активы - объекты длительного пользования, не являющиеся материальными, но имеющие определенную стоимость, поскольку обладают свойством приносить доход (экономическую выгоду) [9, с. 149] Длительное пользование; свойство приносить доход
Бутельер К. Нематериальности (intangibles) - активы, возникшие в результате прошлых событий и обладающие тремя характеристиками: не имеют физической формы, могут приносить в будущем выгоду и де-юре либо де-факто охраняются организацией [19, с. 12] Возникли в результате прошлых событий; отсутствие физической формы; свойство приносить доход
Мильнер Б. Нематериальные активы - специфические активы, для которых характерны отсутствие осязаемой формы, дол-госрочность использования, способность приносить доход [10, с. 112] Отсутствие осязаемой формы; долгосрочность использования; способность приносить доход
Тишков И.Е., Прищепа А.И. Нематериальные активы - долгосрочные затраты, которые имеют отношение к деятельности предприятия на протяжении длительного периода, а следовательно, и должны приносить доход долгое время [6, с. 71] Долгосрочность; способность приносить доход
Продолжение табл. 2
Автор Определение НМА Ключевые слова
Устинова Я.И. Нематериальные активы - исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, признаваемые за организацией, удовлетворяющие требованиям, предъявляемым к активам, предполагаемым к использованию в процессе производства или для целей управления в течение длительного времени (более года) и подтвержденные документально [16, с. 132] Использование в течение длительного времени (более года); документальное оформление
Ивашкевич В.Б. Нематериальные активы - затраты предприятий в нематериальные объекты, используемые в течение долгосрочного периода в хозяйственной деятельности и приносящие доход [7, с. 96] Использование в течение длительного времени; способность приносить доход
Ржаницына В.С. Нематериальный актив - не имеющий монетарного характера идентифицируемый результат интеллектуальной деятельности, в котором материальная структура не является определяющей, а сам он принадлежит организации на законных основаниях и используется ею в процессе создания производимого продукта (товаров, работ, услуг) [15, с. 54] Немонетарный актив; принадлежность организации на законных основаниях; использование в процессе производства
Бабаев Ю.А. Нематериальные активы - приобретенные и (или) созданные организацией исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев) [4, с. 206] Использование в течение длительного времени; использование в процессе производства
Астахов В.П. По своей сущности нематериальные активы представляют собой обобщенное понятие результатов творческой деятельности и средств индивидуализации юридических лиц, не обладающие физической основой и реализуемых в виде прав, удостоверенных патентами, свидетельствами и лицензионными договорами. Реализация этих прав в рамках действующего законодательства позволяет приносить их собственнику доход, размер которого зависит от объема прав владельца на соответствующий объект [3, с. 586] Отсутствие физической основы; документальное оформление; способность приносить доход
Рейли Р., Швайс Р. Для того чтобы нематериальный актив существовал с оценочной или с экономической точки зрения, он должен обладать рядом следующих характеристик: 1. Актив должен быть конкретно идентифицируемым и иметь узнаваемое описание; 2. Актив должен иметь юридическое существование и подлежать правовой защите; 3. Актив должен быть объектом права частной собственности, которое может быть передано по закону; 4. Актив должен иметь некоторое вещественное доказательство или проявление своего существования (например, контракт, лицензию, регистрационный документ, компьютерную дискету, список клиентов, комплект финансовых отчетов и т.д.); Идентифицируемость актива; юридическое существование в виде документа
Продолжение табл. 2
Автор Определение НМА Ключевые слова
5. Актив должен быть создан или должен возникнуть в идентифицируемый момент времени или в результате идентифицируемого события; 6. Актив должен подлежать уничтожению или прекратить свое существование в идентифицируемый момент времени или в результате идентифицируемого события [14, с. 30]
Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Нематериальные активы - капитальные активы, не имеющие вещественного воплощения, и оценка их зависит от прав, которыми наделяется их собственник [18, с.414] Отсутствие вещественного воплощения
Грэй С.Дж. Нематериальные активы - долгосрочные активы, не имеющие физической формы, и в большинстве случаев относящиеся к юридическим правам или другим преимуществам, от которых ожидается получение предприятием экономических выгод в будущем [8, с. 265] Отсутствие физической формы; способность приносить доход в будущем
Бернстайн Л.А. Нематериальные активы - права на получение прибыли в будущем. Отличительным признаком этих активов, который, тем не менее, характерен не только для них, является то, что они не имеют физической формы и зависят от ожидаемой прибыли. В большинстве случаев величина этой прибыли непрерывно связана с продолжением деятельности предприятия [5, с. 149] Отсутствие физической формы; права на получение прибыли в будущем
Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Нематериальные активы - средства длительного пользования, не имеют физической натуральной природы, и в большинстве случаев служат легализацией прав собственников или поддержанием их преимуществ, вытекающих из права собственности [11, с. 227-228] Длительное использование; отсутствие физической формы
Гетьман В.Г. Нематериальные активы - учетные объекты, используемые в организации свыше одного года, не обладающие физическими свойствами, но обеспечивающие возможность получать доход постоянно или в течение длительного срока их эксплуатации [17, с. 236] Длительное использование; отсутствие физической формы; возможность получать доход от использования НМА в будущем
Представленные многочисленные точки зрения относительно определения нематериальных активов во многом перекликаются и позволяют нам выделить общие характеристики таких объектов: использование актива в течение длительного промежутка времени при осуществлении деятельности фирмы, способность актива приносить доход, отсутствие физической основы и юридическое существование такого актива в виде оформленного документа.
Для более полного понимания вопроса рассмотрим определение и трактовку категории «нематериальные активы» в рамках еще одной концепции -международных стандартов финансовой отчетности.
Первым стандартом, регулирующим учет нематериальных активов, стал проекта стандарта ED 14 «Учет исследований и разработок», опубликованный в Великобритании в январе 1975 г. Впоследствии ED 14 «Учет исследо-
ваний и разработок» был заменен на одноименный SSAP 13. В 1978 г. Комитетом по стандартам бухгалтерского учета был выпущен МСФО 9 «Затраты на исследования и разработки», который до настоящего времени претерпел ряд изменений и с 1998 года носит название МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».
Согласно пункту 8 МСФО (IAS) 38 [2] под нематериальным активом понимается идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы. Также МСФО (IAS) 38 четко ограничивает круг активов, которые могут быть признаны нематериальными, устанавливая следующие критерии признания:
1. Идентифицируемость.
Актив удовлетворяет критерию идентифицируемости, если он:
а) является отделяемым, т.е. может быть отсоединен или отделен от предприятия и продан, передан, защищен лицензией, предоставлен в аренду или обменен индивидуально или вместе с относящимся к нему договором, активом или обязательством, независимо от того, намеревается ли предприятие так поступить;
или
б) является результатом договорных или других юридических прав, независимо от того, можно ли эти права передавать или отделять от предприятия или от других прав и обязательств.
Иными словами, идентифицируемость НМА подразумевает под собой:
- способность актива выступать самостоятельным объектом сделок;
- отличие НМА от гудвилла, который образуется при приобретении компании;
- возможность компании точно определить приходящиеся именно на данный НМА будущие экономические выгоды.
2. Контроль над активом.
Предприятие контролирует актив, если обладает правом на получение будущих экономических выгод, проистекающих от лежащего в его основе ресурса, а также на ограничение доступа других лиц к этим выгодам. Способность предприятия контролировать будущие экономические выгоды от нематериального актива обычно вытекает из юридических прав, которые могут быть реализованы в судебном порядке.
3. Наличие будущих экономических выгод.
К будущим экономическим выгодам, проистекающим из нематериального актива, могут относиться выручка от продажи продуктов или услуг, снижение затрат или другие выгоды, возникающие от использования актива предприятием.
Сравнивая положения МСФО (IAS) 38 и ПБУ 14/2007, можно обнаружить, что отечественный стандарт по учету нематериальных активов сильно приблизился к МСФО и содержит в себе основные критерии признания нема-
териальных активов, перечисленные в МСФО (IAS) 38. Но все же в МСФО используется принцип приоритета экономического содержания над юридической формой и, например, в составе нематериальных активов могут быть отражены отношения с клиентами и расходы на подготовку персонала при наличии на них юридических гарантий у фирмы.
Учитывая вышеизложенное, дадим собственное определение нематериального актива: нематериальный актив - это актив, возникший в результате деятельности организации, не имеющий осязаемой формы и являющийся результатом творческой деятельности человека, способный приносить экономические выгоды в будущем и имеющий в своей основе какое-либо юридическое подтверждение (гарантию).
Согласно мнению А. Пацкалева, в процессе информатизации общества традиционный технологический (индустриальный) способ производства преобразуется в новый, постиндустриальный, на основе кибернетических методов и основанных на ЭВМ средств управления, в котором все виды знания превращаются в компонент производительных сил, а наука становится производительной силой общества и, соединяясь с техникой и производством, органически выстраивается в воспроизводственный процесс [12, с. 54]. Нематериальные активы, являясь неотъемлемой частью такого процесса, с каждым днем требуют все большего внимания и изучения.
Список литературы:
1. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007. Утв. приказом Минфина России от 27.12.2007 г. № 153н [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс».
2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 38 «Нематериальные активы». Утв. приказом Минфина России от 25.11.2011 г. № 160н [Электронный ресурс]. Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс».
3. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет / В.П. Астахов. - 6-е изд., перераб. и доп. - М.: ИКЦ «МарТ», 2005.
4. Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет / Ю.А. Бабаев. - М.: ТК Велби, 2005.
5. Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: пер. с англ. / Научн. ред. перевода чл.-корр. РАН И.И. Елисеева; гл. ред. серии проф. Я.В. Соколов. - М.: Финансы и статистика, 1996.
6. Бухгалтерский учет / А.И. Балдинова [др.]; под общ. ред. И.Е. Тишко-ва, А.И. Прищепы. - 3-е изд., перераб. и доп. - Мн.: Высшая школа, 1999.
7. Бухгалтерский учет / под ред. П.С. Безруких. - М.: Бухгалтерский учет, 1994.
8. Грэй Сидней Дж. Финансовый учет: глобальный подход: пер. с англ. / Грэй Сидней Дж., Белверд Е. Нидлз. - М.: Волтерс Клувер, 2008.
9. Кожинов В.Я. Бухгалтерский учет: учебник / В.Я. Кожинов. - 6-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство «Экзамен», 2006.
10. Мильнер Б. Нематериальные активы компании / Б. Мильнер // Проблемы теории и практики управления. - 2008. - № 3.
11. Нидлз Б. Принципы бухгалтерского учета: пер. с англ. / Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл; под ред. Я.В. Соколова. - М.: Финансы и статистика, 2003.
12. Пацкалев А. Оценка интел собственности и немат активов / А. Пац-калев // Российская торговля. - 2008. - № 1.
13. Прудский В.Г., Ощепков В.М. Нематериальные корпоративные активы субъекта Федерации как фактор повышения региональной конкурентоспособности: монография / В.Г. Прудский, В.М. Ощепков; Перм. Гос. Нац. иссл. ун-т. - Пермь, 2012.
14. Рейли Р., Швайс Р. Оценка нематериальных активов. - М.: Квинто-Консалтинг, 2005.
15. Ржаницына В.С. Сущность нематериальных активов / В.С. Ржани-цына // Бухгалтерский учет. - 2005. - № 7.
16. Устинова Я.И. Интеллектуальная собственность как объект бухгалтерского учета: современная концепция и тенденции развития / Я.И. Устинова // Аудит и финансовый анализ. - 2007. - № 6.
17. Финансовый учет: учебник / Под ред. проф. В.Г. Гетьмана. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2004.
18. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: пер. с англ. / Под ред. проф. Я.В. Соколова. - М.: Финансы и статистика, 2000.
19. Bouteiller Ch. The Evaluation of Intangibles: Advocating for an Option Based Approach // V-th Alternative Perspectives on Finance Conference. August. -Hamburg, 2002.
