CC BY
110
Полезные уроки мировой теории и практики развития систем налогообложения недвижимости
Чупова К.В.
аспирант кафедры «Оценка и управления собственностью» Финансового университета при Правительстве Российской Федерации
Chupova K.V.
post-graduate, "Assessment and management of property" specialized department, Financial University under the Government of the Russian Federation
kemachupova@yandex.ru
Аннотация
В статье «Полезные уроки мировой теории и практики развития систем налогообложения недвижимости» рассмотрены вопросы выбора и экономического обоснования налогообложения недвижимости, что подразумевает выбор в качестве объекта налогообложения земельные участки, земельные участки и объекты капитального строительства, а также единые объекты недвижимости. Обобщены используемые в мировой практике налоговые базы по налогу на недвижимость с выделением их преимуществ и недостатков. Кроме того, выделены принципы, которые должны лежать в основе налогообложения недвижимости, затрагивающего интересы большого круга лиц и имеющего важные социальные последствия, а также основные проблемы, которые необходимо решить в рамках построения системы налогообложения недвижимости в Российской Федерации.
Abstract
In the article "Useful lessons of the world theories and practices of property tax systems," the issues of choice and economic justification of real estate taxation are identified, which includes a choice as the object of taxation of land, land and capital construction projects, as well as common properties. Different tax bases that used in world practice are generalized with the release of their advantages and disadvantages. In addition, principles that should underlie the taxation of real estate and its important social consequences that affect a large number of persons, are identified, as well as the main problems to be solved within the framework of building a system of property taxation in the Russian Federation.
Ключевые слова: кадастровая стоимость, налог на недвижимость,
налогообложение недвижимости, налоговая оценка.
Keywords: cadastral value, real estate property tax, real estate property taxation, tax valuation.
Полезные уроки мировой теории и практики развития систем налогообложения недвижимости
Начиная с XIX века в связи с усложнением структуры экономических и хозяйственных отношений мировое экономическое сообщество стремилось выделить целесообразность и определить сравнительную эффективность налогообложения непосредственно земли или земли с улучшениями, расположенными на ней.
Основной дилеммой как и прежде является получение ответа на вопрос о том, что необходимо выбрать в качестве базы для налогообложения недвижимости, как регулировать саму систему налогообложения недвижимости и каким образом достигнуть экономического и социального результата по системному управлению имущественной системой при построении налогообложения недвижимости.
Американский экономист Г. Джордж, оценивая политику властей штата Калифорнии, позволяющей скупку земель спекулянтами, считал, что по мере развития индустриализации и увеличении доли земельной ренты стоимость земли увеличивается, что становится стимулом для спекуляций, в связи с чем возникает необходимость введения налога на землю при одновременной отмене иных налогов, в том числе налогов на имущество, что, по мнению Г. Джорджа, способствовало бы увеличению инвестиционной активности за счет роста сбережений при одновременном ослаблении налоговой нагрузки.
Активное промышленное и транспортное развитие в конце XX века существенно изменило роль земли как фактора производства и самого рынка земли. Ценность земельного участка стала рассматриваться через призму
маржиналистской теории. А. Маршаллом земельная рента была определена как «капитализированная стоимость всякого земельного участка»1.
По мнению А. Маршалла «четких границ между капиталом нет, то и земельная рента рассматривается только в единстве с другими категориями, а сам земельный участок по мере развития его улучшения все в большей степени можно считать единым объектом недвижимости, а не природным объектом. В итоге нет возможности выделения собственно земельной ренты из общих доходов, их разделения с доходами от инвестиций в улучшения земляных участков».
Таким образом, в воззрениях А. Маршалла происходит развитие понятия земельной ренты, комплексность ее рассмотрения в составе единого объекта недвижимости, что в свою очередь приводит к более сложном подходе к расчету стоимости земли в составе единого объекта недвижимости.
Кроме того, А. Маршалл был убежден в том, что стоимость земельного участка определяется не исключительно его местоположением и более того, вклад местоположения в стоимость достаточно низок и в качестве непременного атрибута роста стоимости земель рассматривал также влияние «общественной стоимости», то есть «те элементы дохода, которые представляют собой не прямой результат вложения капитала и труда индивидуумами с целью получения прибыли или заработка, а косвенный результат общего прогресса общества»3.
В свою очередь, теория предельной производительности по вопросу земельной ренты в воззрениях маржиналиста Д. Кларка основана на рассмотрении «родственности» доходов от труда и капитала доходам от земельной ренты и заключается в том, что доход каждого фактора производства определяется его предельной производительностью.
1 Маршалл А. Принципы экономической науки: в 3 т. М.: Изд. группа «Прогресс». 1993.Т.1.С. - 140.
2 Там же. - С.102.
3 Там же. - С.134.
Причиной отрицания специального налогообложения земельных участков и иных объектов недвижимости Дж. Б. Кларком стала возможность негативного влияния интенсификации потребления земли ее собственником, приводя к снижению ее стоимости и одновременном росте аренды, приводящей к росту роста цен на продукцию. Введение такого налога, по мнению Дж. Б. Кларка, приводит к социальному неравенству при различных условиях приобретения земли, когда она либо приобретается либо бесплатно предоставляется, поскольку в случае ее приобретения фактически производится налогообложение первоначальных инвестиций.
Одновременно наиболее ярким аргументом в пользу налогообложения земли, отраженному также во взглядах П. Самуэльсона и Ф. Рэмси, является то, что предложение земли относительно постоянно, и ее налогообложение не оказывает столь глубокого экономического эффекта, в то врем как налогообложение улучшений ведет к сдерживанию инвестиций в
4
недвижимость .
Налогообложение только земли как первоначально данного природой ограниченного природного ресурса и основы для дальнейшего
рационального и социально-ориентированного развития территорий при одновременной необходимости регулирования такого развития, или раздельно земли улучшений, само по себе может быть рассмотрено как более справедливый подход к налогообложению недвижимости5, исключающий цикличное налогообложение инвестиций (улучшения), осуществленных в развитие земельных участков, и наиболее ярко себя проявляющей при регулировании развития рынка земли и, соответственно, рынка
недвижимости, в том числе стоимостных пропорций на рынке
недвижимости.
В мировой практике в целях достижения целей государственного налогового регулирования выделяют ряд различных комбинаций
4 Ричард Лоуренс Гайлз «Этический смысл налогообложения земли на основе стоимости»//«Инновационное налогообложение земли и иной недвижимости», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 55.
5 Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и развитие городских территорий»//«Инновационное налогообложение земли и иной недвижимости», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 4.
распределения налогового бремени по налогу на недвижимость между земельными участками и их улучшениями, а именно: налогообложение только земли, налогообложение земли и улучшений, расположенных на ней по различным ставкам6, налогообложение единых объектов недвижимости по
~ 7
единой ставке .
И, принимая во внимание изложенное, в ряде стран, перечисленных в Таблице 1, одним из основных направлений системы налогообложения имущества является ориентация на налогообложение только земли или использования дифференцированного налогообложения земли и улучшений (по разным ставкам), что предполагает их раздельную оценку:
Таблица 1. Страны, в которых установлено налогообложение только земли или дифференцированное налогообложение земли и улучшений в целях реализации эффективной земельной политики8.
Африка Кения, Намибия, Зимбабве
Азия Япония, Южная Корея, Тайвань, Таиланд
Австралия и Океания Австралия, Фиджи, Новая Зеландия, Папуа новая Г винея, Соломоновы острова
Страны Карибского региона и Латинская Америка Багамы, Барбадос, Белиз, Гренада, Ямайка, Мексика
Европа Г ермания, Эстония, Франция, Украина,
Северная Америка Канада, США
Вместе с тем, мировая практика показывает, что большинство
расставляя приоритеты в имущественном налогообложении, в основу ее закладывают преимущественно налогообложение единых объектов недвижимости, под которым понимается земельный участок и улучшения, на нем расположенные, в то время как отдельные страны значительно большую роль отводят налогообложению непосредственно земли как первичному для рынка недвижимости и ограниченному ресурсу, одновременно снижая налоговое бремя по налогам на улучшения (постройки)9.
6 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 66.
7 Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и развитие городских территорий»//«Инновационное налогообложение земли и иной недвижимости», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 4.
8 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 67.
9 Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и развитие городских территорий»//«Инновационное налогообложение земли и иной недвижимости», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 4.
В случае налогообложения земельных участков и улучшений, расположенных на них, и в первую очередь в случае выбора в качестве объекта налогообложения и оценки единого объекта недвижимости, можно говорить о сравнительной методологической прозрачности и проверяемости определения их налоговой стоимости, в то время как результаты оценки непосредственно земельных участков, скорректированных на стоимость улучшений, расположенных на них, являются более неопределенной с точки зрения методологии стоимостной оценки величиной.
Таким образом, выбор единых объектов недвижимости как объектов налогообложения при построении системы налогообложения является методологически более простым и понятным объектом налогообложения, так как определение стоимости единых объектов недвижимости позволяет упростить процедуру оценки рассматривая объекты оценки в их функциональной взаимосвязи и не требуя разделения стоимостей земельного участка и улучшений (построек), в то время как их раздельная оценка и налогообложение на этой основе является более сложной процедурой, носящей во многом субъективный характер и, по сути, трудно поддающейся проверке.
Кроме того, при выборе в качестве объекта налогообложения единого объекта недвижимости налогооблагаемая стоимость подразумевает учет всех атрибутов, формирующих стоимости единого объекта недвижимости, включая стоимость непосредственно земельного участка, обладающего уникальными характеристиками, затрат на поэтапное освоение такого земельного участка (с момента получения правовых разрешений на использование земельного участка согласно предполагаемому собственником использованию, обеспечением соответствующей инфраструктуры и подключений, определяемых видом их использования, вплоть до строительства объектов капитального строительства, расположенных на таком земельном участке в соответствии с видом его разрешенного использования).
При этом оценка единого объекта недвижимости как формы конечной ступени освоения земельного участка не позволяет учесть природу изменения стоимости, определяя стоимость вне зависимости от того, совершены они были самим собственником или являются результатом общественного и экономического развития, что приводит фактически к налогообложению произведенных затрат на освоение земельного участка.
Наряду с экономическим и этическим содержанием налогообложения недвижимости непременным атрибутом построение системы налогообложения недвижимости является принятие решения об определении базы по налогу на недвижимое имущество. В связи с чем анализ основных достоинств и недостатков видов налоговых баз по налогу на недвижимость, выделенных мировыми системами налогообложения, требует особого рассмотрения.
Согласно исследованиям международной организации «ООН-ХАБИТАТ», функционирующей в рамках программы по развитию городских территорий Организации объединенных наций, итоги которых отражены в сборнике «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», в мире выделяют ряд подходов к расчету налоговых баз по налогам на недвижимость, которые можно определить следующим:
1. Налогообложение на основе капитализированной (рыночной) стоимости, которая может применяться как в отношении к земельным участкам, так и в отношении к земельным участкам и улучшениям, расположенным на них (Дания, Япония, Южная Корея, Швеция, Индонезия, большинство территорий Канады, США, Австралии и Швейцарии)10.
Такой подход заложен в основу оценки для целей налогообложения в большинстве развитых стран, для которых свойственна высокая степень развития информационной базы данных рынка недвижимости как следствие развитой системы банковского кредитования, системы сопровождения
10 О. Медведева «Практика налогообложения недвижимого имущества за рубежом»//Финансовая газета. Региональный выпуск, 2010, № 28.
сделок с объектами недвижимости, высокого качества услуг по оценке и иных механизмов отчетности и публичности сделок с объектами недвижимости11. В связи с чем, можно сделать вывод, что указанные особенности во многом определили возможность внедрения капитальной стоимости как базы для налогообложения недвижимости, поскольку для этого необходимо наличие информации о ценах продаж на рынке недвижимости.
Одним из существенных достоинств такого подхода к определению налоговой базы по налогу на недвижимость заключается в том, что путем налогообложения на основе капитальной стоимости изымается часть вклада общества в увеличение капитализированной (рыночной) стоимости объекта недвижимости, который произошел по независящим от собственника причинам, однако, при этом, реальную оценку такого вклада исходя из стоимости объекта недвижимости осуществить достаточно сложно12.
Одной из основных причин критики такой системы налогообложения недвижимости является налогообложение нереализованных доходов (прогнозных), которые закладываются в капитальную стоимость имущества13.
Указанный подход одновременно не учитывает совершенные затраты на приобретение имущества и количество лет, которое оно находилось в собственности, в то время как в условиях активного развития экономики имущество может стоить намного большего первоначальной платы за объект недвижимости, которую собственник заплатил за его приобретение, что приводит к налогообложению добавленной стоимости, создаваемой в результате общественно-экономического развития. Однако, это стоимость может быть достоверно измерена только тогда, когда недвижимость реализуется на рынке по возмездной сделке14.
11 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 50.
12 Там же. С. - 50.
13 Там же. С. - 54.
14 Там же. С. - 54.
Следующая форма налогообложения недвижимости позволяет устранить такой недостаток.
2. Годовой уровень арендной ставки является альтернативой для исчисления налоговой базы для капитальной (рыночной) стоимости недвижимости. Такая система лежит в основе налогообложения недвижимости в таких странах как Франция, некоторые штаты Австралии, Великобритания (для нежилого имущества), Бельгия, бывшие колонии Великобритании и Франции15. Выбор в качестве налоговой базы для налогообложения годового уровня арендной ставки также требует развитого рынка недвижимости, а доходы от внедрения такой системы могут давать тот же уровень дохода, что и налогообложение на основе оценки капитальной стоимости16.
Существенными преимуществами такого подхода к определению налоговой базы является то, что она отражает текущее использование объекта недвижимости, однако исходя из расчетной величины такого годового дохода, в то время как капитальная стоимость отражает то, каким образом имущество могло бы быть использовано, если бы было продано на открытом рынке (с учетом наиболее эффективного использования объекта недвижимости)17.
3. Вместе с тем, в целях предотвращения количества возможных апелляций и равномерности распределения налогового бремени некоторые страны используют для целей налогообложения систему оценочного зонирования, предполагающую проведение оценки рыночной стоимости объектов недвижимости укрупнено с целью их отнесения к той или иной ценовой зоне, для которой характерен определенный уровень стоимости объектов недвижимости и исчисление налога на основании таких ценовых характеристик входящих в ценовую зону объектов недвижимости. Такой
15 О. Медведева «Практика налогообложения недвижимого имущества за рубежом». Финансовая газета. Региональный выпуск, 2010, № 28.
16 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 54-55.
17 Там же. С. - 54.
подход к определению налоговой базы по налогу на недвижимость используется в Великобритании для жилой недвижимости18.
В ходе проведения оценки объектов жилой недвижимости задачей налоговых оценщиков является формирование соответствующих ценовых зон объектов недвижимости и отнесение каждого из существующих объектов к определенной ценовой зоне, всего таких ценовых зон насчитывается восемь. Для Великобритании установлены следующие стоимостные параметры для ценовых зон19:
Ценовая зона Стоимость объекта, фунт стерлинг
Зона А До 40 000
Зона Б от 40 001 до 52 000
Зона С от 52 001 до 68 000
Зона Д от 68 001 до 88 000
Зона Е от 88 001 до 120 000
Зона Ф от 120 001 до 160 000
Зона Ж от 160 001 до 320 000
Зона АШ от 320 001 и выше
Существенными достоинствами такой системы является то, что построение такой системы не требует существенных затрат на проведение оценки, а также не приводит к появлению значительного количества
апелляций и сопутствующих апелляции затрат со стороны
20
налогоплательщиков .
Система оценки на основе ценового зонирования имеет и некоторые недостатки, которые выражаются в резком изменении суммы подлежащего уплате налога в случае установления ставки налога, рассчитываемой от среднего показателя стоимости недвижимости, находящейся в соответствующей ценовой зоне. Это приводит к одинаковому уровню налогового бремени для объектов недвижимости, которые, попадая в одну ценовую зону, имеют фактически разную капитальную (рыночную) стоимость21.
18 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 56.
19 Там же. С. - 56.
20 Там же. С. - 56.
21 Там же. С. - 56.
4. Иным подходом к налогообложению недвижимости является расчет налогооблагаемой стоимости с использованием статистических моделей расчета стоимости, который занимает особое положение между вышеперечисленными подходами к расчету налоговой базы. Такой подход занимает промежуточное положение на пути перехода от нерыночной основы системы налогообложения имущества к рыночной22.
Широкое распространение такой подход к определению налоговой базы получил в Литовской республике.
Реализация такого подхода предполагает построение сбор всей возможной информации, характеризующей рынок недвижимости, и установление ценового зонирования для различных групп объектов недвижимости на основе сходства их ценовых, физических и функциональных характеристик23.
Важным достоинством такой системы является то, что она, занимая промежуточное положение между нормативной ценой и рыночной стоимостью, является применимой для стран с развивающейся экономикой, и по мере развития рынка недвижимости и повышения достоверности учетной системы объектов недвижимости24. Такая система может быть использована в развивающихся странах, а также в условиях неустойчивости самого рынка недвижимости, поскольку применение статистических моделей дает возможность обновления данных в сравнительно короткие сроки25.
5. Подход основанный налогообложении недвижимости в зависимости от площади и местоположения может быть воспринят как наименее зависимый от рыночных данных и основывается на оценке физических характеристик объекта недвижимости26.
Основным недостатком такой системы налогообложения имущества можно выделить ее неспособность отражать стоимостные пропорции на
22 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 57.
23 Там же. С. - 57.
24 Там же. С. - 57.
25 Там же. С. - 57-58.
26 Там же. С. - 58.
рынке недвижимости и неравномерность в налогообложении разных по стоимости объектов, а также то, что налоговое бремя в таком случае может измениться только в том случае, если изменяется площадь объекта недвижимости, что затрудняет реализацию рационального использования объектов недвижимости, в том числе земельных участков27.
Такой подход используют около 38 стран в мире28, представленных в Таблице 2:
Таблица 2. Сравнительный анализ стран, использующих нормативную стоимость для исчисления налогов на недвижимость.
Страна Нормативный подход Типы объектов налогообложения
Земля Улучшения Земля Улучшения
Албания Да Да Сельскохозяйственная Все
Азербайджан Да Нет Все Инвентаризационная стоимость
Белоруссия Да Нет Все Стоимостная оценка
Болгария Да Да Несельскохозяйственная, нелесная земля, неиспользуемая сельскохозяйственная земля Все объекты недвижимости, не относящиеся к сельскохозяйственным
Бурунди Да Да Незастроенная земля в отдаленных муниципалитетах и вся застроенная земля Все
Камерун Да Да Все Все
Чили Да Да Все Все
Хорватия Да Да Незастроенная земля сельскохозяйственного назначения, незастроенная земля, предназначенная для строительства, для коммерческого освоения, коммунальные платежи за землю Свободные объекты жилой недвижимости, коммунальные платежи за объекты недвижимости
Чехия Да Да Все Все
Эритрея Да Нет Все -
Эфиопия Да Нет Все -
Грузия Да Нет Все -
Индия (Дели) Да Да Все Все
Израиль Да Да Застроенная земля, используемая незастроенная земля, сельскохозяйственная земля. Все
Казахстан Да Нет Все Среднегодовая остаточная стоимость имущества
Кения Да Нет Учтенные земельные участки -
27 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 61.
28 Там же. С. - 59.
Киргизия Да Нет Все Стоимостная оценка
Лаос Да Нет Все -
Лесото Да Нет Сельскохозяйственная -
Литва Да Нет Все Стоимость нежилых зданий, полученная на основании рыночных данных
Молдова Да Нет Все -
Намибия Да Да Сельскохозяйственная земля Сельскохозяйственная земля
Нигерия Да Да Застроенная земля стоимостью менее чем 600 наиров Объекты капитального строительства, стоимостью менее чем 600 наиров
Польша Да Да Все Все
Румыния Да Нет Все -
Руанда Да Да Незастроенная земля Несвободные здания
Сент Люсия Да Нет Незастроенная земля Ежегодный арендный доход
Сент Винсент и Гренадин Да Нет Незастроенная земля за пределами городских территорий Ежегодный арендный доход
Словакия Да Да Все несельскохозяйственная земля Все
Словения Да Нет Застроенная и незастроенная земля для застройки земли Тип и стоимость помещений
Таджикистан Да Да Все Все
Тринидад и Тобаго Да Нет Земля за пределами городов Ежегодный арендный доход для объектов недвижимости в пределах городов
Тунис Да Да Незастроенная земля Все
Украина Да Нет Все -
Узбекистан Да Нет Все Инвентаризационная стоимость
Ввиду того, что такая система расчета налоговой базы является самой простой и не зависящей от рыночной информации, ее администрирование и количество требуемой для установления налоговой базы информации
29
сведено к минимуму .
В Чехии, к примеру, определение налоговой базы осуществляется путем расчета нормативной стоимости одного квадратного метра земли, которая корректируется на местоположение (зонирование, установление коэффициентов в зависимости от местоположения в границах городов с различной численностью населения и т.д.) с применением понижающих или повышающих коэффициентов30.
Для учета местоположения в Чили в отношении несельскохозяйственной земли применяется зонирование, учитывающее
29 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 61.
30 Там же. С. - 61.
местоположение и вид разрешенного использования земли, в границах которого устанавливается нормативная стоимость одного квадратного метра земли. Постройки, в свою очередь, разделены на 33 типа на основе их конструктивных характеристик, сведения о которых совместно с качественными характеристиками здания ложатся в основу расчета нормативной стоимости квадратного метра для различных типов построек, которые потом корректируются на площадь, местоположение, специфические характеристики конструктивных элементов, уровня коммерческого применения и возраст31.
В свою очередь величина подлежащего уплате налога также во многом определяется при установлении ставки налога, которая играет существенную роль в процедуре налогового регулирования рынка недвижимости, поскольку стоимость, как экономический показатель должна быть использована в первую очередь как экономический индикатор для принятия обоснованных экономических решений государством и органами местного самоуправления, а сам процесс регулирования во многом реализуется преимущественно через механизм установления ставок по налогу.
Мировая практика основывается на нескольких механизмах установления ставок налога на недвижимость32:
1. в зависимости от вида разрешенного использования земель и построек, предполагающее дифференцированное налогообложение от вида использования и возможности получения выгод от соответствующего использования;
2. в зависимости от категории собственников, предполагающее возможность учета количества объектов, находящегося в собственности одного налогоплательщика, а также возможность введения налоговых льгот, в том числе полного освобождения от уплаты налога.
31 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 60-61.
32 Там же. С. - 64-66.
К примеру, в Намибии налогообложение земли осуществляется в проценте от рыночной стоимости. Все земли разделяются на 66 оценочных зон, и целью налоговой политики является регулирование количества объектов недвижимости, принадлежащих одному собственнику, которое проявляется через повышение ставки налога в зависимости от количества находящихся в собственности у одного лица земельных участков. Так, единственный земельный участок, при надлежащий одному лицу облагается по ставе 0,75 % для резидентов и 1,75 % для нерезидентов, и ставка растет на
0,25 % для каждого дополнительного земельного участка, принадлежащего одному собственнику, и ранжируется в зависимости от стоимости земельного участка по принципу налогообложения по самой низкой ставке в 0,75 процентов самого дорогостоящего земельного участка их принадлежащих одному лицу33;
3. в зависимости от стоимости, определенной для целей налогообложения, предполагающее регулирование рынка недвижимости, в том числе ценообразование на рынке, что может быть рассмотрено на примере Марокко, где за основу налогообложения жилой недвижимости принят годовой уровень арендного дохода для второй недвижимости, в то время как жилая недвижимость, занимаемая собственником облагается по ставке в 25 % от уровня ставки, предусмотренного для каждого класса объектов недвижимости34.
Г одовой уровень арендного дохода (евро) Ставка налога
Менее 446 евро 0%
От 446 до 1782 евро 10%
От 1782 до 3565 евро 20%
Более чем 3 565 евро 30%
4. В зависимости от местоположения объекта недвижимости, предполагающее установление ставок налога зависимости от местоположения объектов недвижимости, например, в пределах центральных частей городов по более высокой ставе налога, чем на периферии или в сельской местности.
33 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 65.
34 Там же. С. - 64.
Таким образом, мировая практика построения систем налогообложения недвижимости показывает, что размер налогов, связанных с недвижимостью, во многом зависит от выбранного типа налоговой базы по налогу на недвижимость, в качестве которой могут выступать размер годовой арендной платы, т.е. дохода, получаемого владельцем недвижимости от ее использования, так и капитальной стоимости объекта недвижимости, которая может соответствовать рыночной либо устанавливаться вне зависимости от рыночной или в процентах от нее, оценочной стоимости, определяемой на основе характеристик местоположения и физических характеристик объектов недвижимости, на основе оценочного зонирования, предполагающего объединение объектов недвижимости в однородные ценовые зоны, а также путем расчета среднерыночной стоимости объектов недвижимости.
При этом отдельные страны придерживаются политики преимущественного налогообложения земли как ограниченного и данного природой общественного ресурса, позволяющего регулировать рациональное и социально-ориентированное развитие рынка недвижимости и расценивая при этом налогообложение улучшений земель как форму налогообложения инвестиций, которые сдерживают вложения в строительство новых объектов недвижимости.
Однако в любой системе, с одной стороны, поступления от налогов на недвижимость являются доходными источниками местных бюджетов и направлены на реализацию перераспределения дохода от наиболее обеспеченных слоев населения к менее обеспеченным с целью обеспечения социальных гарантий населения, повышения доступности жилья, а также регулирования территориального развития, в частности, развития инфраструктуры на различных территориях.
С другой стороны, налогообложение недвижимости также рассматривают как механизм рационализации использования земельных ресурсов и иных объектов недвижимости и контроля за развитием рынка недвижимости, который выражается в том числе в форме регулирования
спекуляций на рынке недвижимости, влекущих установление рыночных диспропорций.
Между тем, следует заметить, что в целом в мире роль налогов на недвижимость в сравнении с другими налогами сравнительно мала, и такое налогообложение направлено в первую очередь на обеспечение потребности местных бюджетов на решение вопросов местного значения и развития местной инфраструктуры.
В Таблице 3 представлены доли налогов на недвижимость в валовом внутреннем продукте с одновременным указанием доли иных налогов в ВВП каждой страны и доли поступления от налогов на недвижимость от всех налоговых поступлений в странах, а также указанные средние показатели по группам стран, в том числе не вошедших в указанный перечень35.
Страна Год Налоги на недвижимость (% от ВВП) Совокупные налоговые сборы (% от ВВП) Налоги на недвижимость в проценте от совокупных налогов(%)
Развитые старны
Австралия 2007 2,69 29,48 9,12
Австрия 2007 0,58 27,63 2,10
Канада 2007 3,38 29,58 11,43
Китай, Г онконг 2006 2,80 12,72 22,01
Г ермания 2007 0,85 23,96 3,55
Франция 2007 4,55 26,76 17,00
Греция 2007 0,98 20,15 4,86
Италия 2007 0,81 29,95 2,70
Япония 2006 0,30 18,16 1,65
Норвегия 2007 1,19 94,33 3,47
Словения 2006 0,61 23,76 2,57
Испания 2007 3,01 25,07 12,01
Швеция 2007 1,16 35,88 3,23
Великобритания 2007 4,53 29,35 15,43
США 2007 3,11 21,58 14,41
Средний уровень, в том числе не перечисленных 2,036667 29,26533 8,689333
Развивающиеся страны
Африка
Марокко 2007 1,61 26,16 6,15
Лесото 2006 0,66 58,34 1,13
Конго 2005 0,30 6,74 4,45
Средний 1,02 27,66 4,53
35 Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011, С. - 92-93.
уровень, в том числе не перечисленных
Азия
Бутан 2000 0,04 10,73 0,37
Мальдивы 2007 0,14 21,17 0,66
Таиланд 2007 0,22 17,40 1,26
Вьетнам 2003 0,42 20,72 2,03
Средний уровень, в том числе не перечисленных 0,33 18,97 1,53
Центральная и восточная Европа
Босния и Г ерцеговина 2007 0,51 26,43 1,93
Хорватия 2007 0,42 26,68 1,57
Эстония 2007 0,23 21,66 1,06
Латвия 2007 0,53 22,20 2,39
Литва 2007 0,29 20,91 1,39
Польша 2007 1,11 23,08 4,81
Румыния 2006 0,74 18,93 3,91
Словакия 2007 0,37 17,26 2,14
Средний уровень в том числе не перечисленных 0,63 22,68 2,75
СНГ и Монголия
Армения 2007 0,24 16,37 1,47
Белоруссия 2007 1,58 35,63 4,43
Грузия 2007 0,63 21,58 2,92
Казахстан 2007 0,65 18,13 3,59
Молдавия 2007 0,43 25,66 1,68
Украина 2007 0,24 22,67 1,06
Средний уровень 0,63 23,34 2,52
Средняя Азия
Египет 2007 0,24 15,64 1,53
Иран 2004 0,3 7,53 3,98
Кувейт 2007 0,04 0,09 44,44
Средний уровень 0,19 7,75 16,65
Южное Полушарие
Аргентина 2004 2,64 22,9 11,53
Боливия 2007 2,89 24,52 11,79
Чили 2007 0,57 22,71 2,51
Г ондурас 2007 0,46 16,69 2,76
Ямайка 2005 0,20 24,19 0,83
Парагвай 2007 0,37 12,27 3,02
Перу 2007 0,2 15,89 1,26
Средний уровень, в том числе не перечисленных 1,25 21,14 5,51
Средний уровень для развивающихся стран 0,78 21,57 4,54
Общий средний уровень 1,26 24,37 5,68
Из Таблицы видно, что в среднем доля налогов на недвижимость в ВВП стран составляет 1,26 процент, в поступлениях от иных налогов - 5,68 процентов, при сравнительно высокой средней доле иных налогов в ВВП стран - 24,37 процентов.
И принимая во внимание то, что налогообложение недвижимости затрагивая интересы и права широкого круга лиц, основы ее построения должны отвечать ряду базовых требований, предъявляемых к системе оценки для целей налогообложения как в развивающихся, так и в развитых экономиках:
1. простота (понятность) методик оценки налоговой базы;
В основу оценки в целях налогообложения должна быть положены методология стоимостной оценки, которая может предельно наглядно и системно показать налогоплательщику такие формирующие налогооблагаемую стоимость принадлежащего ему объекта недвижимости стоимостные характеристики, которые формируют величину уплачиваемого налога в сравнении с размером (относительно) размера платы иных налогоплательщиков за схожие и сопоставимые объекты недвижимости, принимая во внимание уникальность каждого из таких объектов.
2. проверяемость результатов оценки (возможность верификации
результатов);
При анализе результатов определения кадастровой стоимости должны быть использованы такие исходные рыночные и оценочные данные, которые могут быть объективно проверены самим налогоплательщиком, а также иметь легитимное и, соответственно, доказательственное значение. У собственников объектов недвижимости должна быть возможность самостоятельно удостовериться в справедливости применения оценочных расчетов. Здесь конечно сложно говорить о том, что методы кадастровой оценки должны быть понятны широкому кругу лиц, но, тем не менее, понимание того, насколько справедлива исчислена налоговая база, требующая оттока денежных средств населения должно быть.
3. сопоставимость результатов оценки, которая прежде всего должна выражаться в выработке единых принципов и подходов к оценке кадастровой стоимости, как стоимости приближенной к рыночной. Такие подходы должны позволять обеспечить методологическое единство к оценке различных групп объектов недвижимости принимая во внимание специфичность развития самого рынка недвижимости.
В отношении реформы системы налогообложения недвижимости в Российской Федерации с ее перехода к налогообложению недвижимости на основе рыночной стоимости в Российской Федерации необходимо решать ряд проблем, выделенных на основании имеющегося опыта работ по определению кадастровой стоимости, а именно:
1. Повышение прозрачности информации, характеризующей рынок недвижимости. Специфичность информации на рынке недвижимости вследствие неравномерности развития рынка недвижимости на территории страны, что становиться причиной отсутствия единых принципов ценообразования на рынке, в связи с чем от исполнителей работ по определению кадастровой стоимости требуется понимание экономики локальных рынков недвижимости в целях повышения качества работ по определению кадастровой стоимости.
Отсутствие легитимных и достоверных данных, подтверждающих объективность расчета стоимости объектов недвижимости в большинстве регионов России, в условиях слабой степени развитости рынка вплоть до его полного отсутствия, вызывает большую «вариативность показателей стоимости» объектов недвижимости. Кроме того, задача оценки объектов недвижимости в депрессивных районах приводит к необходимости использования методов оценки номинального характера или использования рыночной информации о объектах недвижимости на других территориях, что требует специального методического обеспечения.
2. Недостаток информации о самих объектах кадастровой оценки, в том числе на дату оценки, вызывающий необходимость повышения
достоверности и непротиворечивости учетных характеристик объектов недвижимости, содержащихся в государственном кадастре недвижимости и используемых в процессе оценки, необходимость в достижении единообразия уточняющей терминологии (например, в отношении названий видов разрешенного использовании земельных участков), которая во многом определяют возможность идентификации объектов оценки для исполнителя работ по определению кадастровой стоимости.
3. Отсутствия единых методологических подходов к определению кадастровой стоимости, наличие которых позволило бы унифицировать требования к определению кадастровой стоимости в целях обеспечения сопоставимости результатов работ, проведенных в рамках государственной кадастровой оценки.
Определяя основы построения системы налогообложения недвижимости в Российской Федерации следует учитывать, что выполнение таких базовых требований к определению стоимостных показателей, которые применяются для целей налогообложения рынка недвижимости, должны быть неотъемлемыми атрибутами системы адвалорного налогообложения и возможность реализации таких требований должна в первую очередь рассматриваться как основная предпосылка перехода к налогообложению на основе рыночной стоимости, а в противном случае реформу системы имущественного налогообложения следует проводить поступательно, планомерно переходя адвалорной системе, как это показывает мировой опыт.
Список литературы:
1. Маршалл А. Принципы экономической науки: В 3 т. М.: Изд. группа «Прогресс». 1993.Т.1.
2. Лоуренс Волтерс, Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и имущества: руководство к созданию системы налогообложения», ООН-ХАБИТАТ, 2011.
3. Ричард Лоуренс Гайлз «Этический смысл налогообложения земли на основе стоимости»//«Инновационное налогообложение земли и иной недвижимости», ООН-ХАБИТАТ, 2011.
4. Реми Сиетчипинг, Соломон Хейл «Налогообложение земли и развитие городских территорий»//«Инновационное налогообложение земли и иной недвижимости», ООН-ХАБИТАТ, 2011.
5. О. Медведева «Практика налогообложения недвижимого имущества за рубежом»//Финансовая газета. Региональный выпуск, 2010, № 28.
The Bibliographic list:
1. Marshall A. «Principles of economy” (3 volume), M: Publishing group “Progress”, 1993. Vol.1.
2. Lawrence Walters, Remy Sietchiping, Solomon Haile “Land and property tax: a policy guide”, UN-HABOTAT, 2011.
3. Richard Lawrence Giles “Ethical implications of land value taxation”// “Innovative land and property taxation”, 2011.
4. Remy Sietchiping, Solomon Haile “Land - based taxation and urban development” ”// “Innovative land and property taxation”, 2011.
5. Medvedeva O. “Practice of property taxation abroad” ”// “Financial newspaper. Regional issue”, 2010, № 28.
