CC BY
39
5(29) - 2010
Вопросы экономики
ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ ГОСУДАРСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ ДОЛГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
В. А. КАБАШКИН,
доктор экономических наук, профессор E-mail: kva1955@bk. ru Московский государственный лингвистический университет
Статья посвящена важным актуальным вопросам развития государственного контроля государственного долга, а также формированию аудита государственных долговых обязательств, аудита эффективности использования государственных заемных средств, стратегического аудита государственных долговых обязательств и аудита государственно-частного партнерства (под государственную гарантию).
Ключевые слова: контроль, государственный, долг, аудит, долговой, обязательство.
В России к настоящему времени назрела необходимость в более существенной адаптации контрольных органов страны к рыночным механизмам, формировании новых подходов к проведению контрольных мероприятий, внедрении новых форм и методов контроля. С учетом активного формирования в стране рынка ценных бумаг, привлечения различных долговых инструментов и предоставления гарантий определенно существует потребность в обосновании научно-практических рекомендаций по использованию новых направлений государственного контроля как эффективного средства государственного регулирования в сфере управления государственным долгом.
Общество ставит перед контрольными органами новые, более масштабные задачи, решение которых предполагает выход на качественно более высокий уровень в осуществлении контрольно-ре-
визионной, экспертно-аналитической, методологической и иных видов деятельности таких органов1, в частности внедрения в отечественную практику государственного аудита долговых обязательств.
Современная теория аудита выделяет, по мнению Рябухина С. Н. и Климантова С. Б., два его вида2: финансовый аудит (применительно к контролю государственных долговых обязательств — аудит использования заемных средств, например, полученных для реализации проектов, финансируемых за счет кредитов МБРР) и аудит эффективности использования государственных долговых обязательств (применительно к указанным отношениям — это контроль эффективности реализации проекта и экономичности расходования средств, в том числе государственных финансовых, предоставленных на возвратной основе и используемых субъектом аудита).
В данной статье не ставится задача описания характеристик различных видов контроля или аудита, так как они достаточно широко освещены в специальных источниках. Однако в целях совершенствования контроля (аудита) долговых обяза-
1 См. Кабашкин В. А. Совершенствование механизма государственного контроля. Новое в управлении: по материалам научной сессии «Управление в изменяющимся мире» / науч. ред. Т. М. Орлова. М.: Пресс, 2002. С. 158—163.
2 См. Рябухин С., Климантов С. Аудит эффективности государственного сектора экономики. М.: Триада Лтд, 2006. С. 36.
тельств отдельные моменты концепции контроля (и соответственно аудита) в нашей стране следует рассмотреть.
Независимо от проводимого на практике вида государственного контроля (или аудита) ему как функции управления присуща та специфическая черта, что эта функция может проводиться всеми государственными органами независимо от их основных задач и рода деятельности. Однако, поскольку контроль (аудит) не выступает в изолированном виде, а реализуется применительно к конкретному предметному содержанию, объем контрольной деятельности дифференцируется в зависимости от сферы или отрасли управления, а также от места органа, осуществляющего контрольные полномочия в общей системе государственного механизма. Эти общие положения, например, всегда следует учитывать в рамках организации контроля (аудита) за использованием средств, выделенных субъекту хозяйствования для реализации проекта на основе финансирования заемными средствами, в частности под государственные (муниципальные) гарантии. В такой ситуации государственный орган управления как гарант может быть одновременно и субъектом контроля (по отношению к предприятию — конечному заемщику), и объектом контроля (по отношению, например, к контрольно-счетному органу или Минфину России).
Эти общеизвестные положения следует еще раз рассмотреть в целях определения сферы применения государственного контроля, а на этой базе — аудита, проводимого государственными органами финансового контроля. Внутренний контроль должны осуществлять (применительно к теме исследования) на федеральном уровне — Министерство экономики Российской Федерации, Министерство финансов Российской Федерации, государственные службы по управлению государственным имуществом, отраслевые министерства и ведомства Российской Федерации; на субфедеральном и муниципальном уровнях — соответствующие структурные подразделения). Формально это позволит проконтролировать операции по привлечению заемных средств от стадии проектирования предполагаемого привлечения государственных средств до момента их использования на всех уровнях.
Однако в таком виде осуществляется только пооперационный контроль, не охватывающий всю систему в целом, позволяющий контролировать отдельные стадии данного процесса. При этом теряются такие качественные характеристики контроля, как его стратегический характер и ориентация на
результат, так как целесообразно контролировать достижение не промежуточных целей, а в первую очередь стратегических результатов и результатов полученной эффективности (экономии) контролируемого процесса. Фактически внутренний контроль (аудит) имеет достаточно слабую нормативно-правовую базу, не дающую возможности четко конкретизировать, например, обеспечивается ли внутренний контроль органами Федерального казначейства.
Сам по себе финансовый контроль, как и аудит, является сложной и многоаспектной категорией. С одной стороны, это функция управления, по отношению к которому выступает средством, инструментом реализации политики государства, в том числе и в части управления государственным долгом, а также реализации интересов бизнеса как получателя гарантий. С другой стороны, сам финансовый контроль (или аудит) можно рассматривать как управленческую деятельность, имеющую свои методы, способы, формы реализации. Раскрытию сущности контроля (аудита) способствует рассмотрение его во всех его проявлениях.
Появление и развитие новых экономических форм требуют и новых форм государственного контроля, адаптированного к рыночным условиям и требованиям современности. Это также обусловлено и активным переходом на международные стандарты финансовой отчетности и учета3, что должно соответствовать требованиям развития рыночной экономики в стране.
Согласно определению, данному Е. А. Ко-чериным, процесс контроля — это деятельность объединенных в определенную структуру субъектов контроля (органов контроля, руководителей, контролеров), направленная на гарантирование достижения наиболее эффективным и производительным способом поставленных целей управления путем реализации органами и кадрами контроля определенных задач и применения соответствующих видов, методов, технических средств и технологии контроля.
По мнению автора, такое определение процесса контроля более соответствует проблематике
3 См. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденная постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1988 г.; Международные стандарты учета (проекты, комментарии к ним и материалы обсуждений) / под ред. Гетьмана В. Г. М.: Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации, 1999.
Ч. 1—4; Рожнова О. В. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: комментарии, разъяснения, примеры. М.: Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации, 2000 и др.
организации аудита, осуществляемого органами государственного контроля, включая, например, внедрение аудита эффективности использования государственных средств в процессе реализации государственной долговой стратегии и аудита эффективности государственных долговых обязательств (как источника финансирования объектов частно-государственного партнерства (ГЧП), в частности за счет привлечения заемных средств под государственные гарантии).
В пользу поддержки такого определения процесса аудита говорит то, что оно содержит в себе, в частности, понятие технологии, которая представляет собой механизм выбора методов и процедур, с помощью которых происходит отбор данных, необходимых для выявления отклонения от целей управления. Учитывая, что по данной проблематике отсутствуют базовые методические разработки, создание на практике механизма по такому выбору методов и процедур является в достаточной степени актуальным и сложным. Однако теоретическое и методологическое решение этих вопросов в настоящее время необходимо.
В связи с этим следует учесть, что существует несколько подходов к выделению стадий рассматриваемого процесса4. Наиболее применимыми к исследуемой тематике являются следующие стадии контроля:
— установление норм функционирования, оценка выполнения установленных норм, корректирование отклонений от установленных норм и планов;
— выработка стандартов и критериев оценки эффективности контроля;
— сбор данных о фактическом результате исполнения, оценка фактического (ожидаемого) результата исполнения и принятие корректирующих воздействий.
Указанные стадии контроля по существу адекватны стадиям аудита, который может быть использован в органах государственного контроля как федерального, так и регионального уровня. Важно правильно определить ключевые точки проведения контрольных мероприятий на всех стадиях аудита.
Аудиторская деятельность государственного органа контроля, как и вся управленческая деятельность, начинается с постановки цели. Стандарты — это конкретные цели, которые были выработаны на стадии планирования. Все стандарты, участву-
4 Кочерин Е. А. Децентрализация без потери контроля. М.: Контролинг. 1991. № 1. С. 25.
ющие в процедуре аудита (контроля), выбираются из целей, которые лежат в основе стратегии организации. Эти цели должны быть измеримыми и ориентированными во времени так, чтобы можно было сопоставить результаты, полученные организацией, подразделением или отдельным человеком, с предварительными ориентирами и целями.
Существенным здесь является проведение не только финансового аудита, но и аудита эффективности, так как при интегральной оценке деятельности любой организации (или получателя государственных гарантий) используют показатели результативности и эффективности. Естественно, что это два разных понятия. Результативность — это степень достижения фиксированной цели и часто измеряется в процентах. Эффективность — это отношение результата к затратам.
Организация государственного регулирования может происходить как посредством государственного контроля, так и посредством аудита эффективности использования государственных средств, в частности аудита государственных долговых обязательств. А это по своей сути и практической реализации является новой проблемой для государственных органов контроля России.
Существенным является то, что имеется база для внедрения и использования новых форм государственного контроля, который является эффективным средством государственного регулирования в сфере предпринимательской деятельности. Реализация этих форм может осуществляться через контроль (аудит) эффективности или стратегический контроль (аудит). Фактически аудит является составной частью формирования единого механизма государственного регулирования привлечения заемных средств и рынка ценных бумаг, создаваемого в России. Это в свою очередь требует создания методологических основ по формированию необходимых мер аудита государственных долговых обязательств.
При организации аудита государственных долговых обязательств следует различать сложившиеся виды контроля — предварительный, текущий и последующий — от присущих аудиту видов — первичный, текущий, последующий аудит. При этом следует иметь в виду, что с переходом к рыночной экономике произошедшие процессы децентрализации государственного контроля привели к сдвигам в традиционном (ранее сложившемся) соотношении предварительного, текущего и последующего контроля. Значительное место в работе контролеров стал занимать предварительный контроль (аудит). С учетом интереса к аудиту эффективности
его роль, возможно, и в дальнейшем будет возрастать за счет использования времени, ранее отводившегося на текущий и особенно последующий контроль (аудит).
Учитывая сложившиеся реалии в рамках специального (по своему направлению) аудита эффективности использования государственных заемных средств, предварительный (или первичный) аудит, осуществляющийся до начала работ с проектом федерального бюджета или в процессе анализа финансово-хозяйственной деятельности получателя государственных гарантий, должен происходить таким образом, чтобы избежать излишней опеки органов нижестоящих звеньев, ненужного согласования при решении вопросов, отнесенных к их компетенции, а также учитывать специфику проведения аудита на начальном этапе реализации объекта, финансируемого за счет заемных средств (например, для подготовки заключения по ожидаемой эффективности в сравнении с предварительным планированием от использования государственных средств, на подтверждении начальных (входящих) остатков средств финансирования, имущества, расчетов и других показателей учета и отчетности).
Основные направления формирования механизмов государственного регулирования привлечения государственных долговых обязательств неразрывно связаны с формированием государственного контроля и аудита эффективности использования государственных средств, который обеспечивает подведение начальных, промежуточных и заключительного итогов реализации проектов, финансируемых за счет заемных средств, и предусматривают:
— формирование механизмов, способствующих определению объемов и источников финансирования дефицита федерального бюджета, в том числе и посредством привлечения долговых обязательств;
— создание новых управленческих структур и форм, использующих государственные долговые обязательства или принимающих участие в их реализации;
— формирование механизмов, направленных на совершенствование организационно-правовых вопросов регулирования, в том числе на изменение форм отчетности при использовании заемных средств, требование к бюджетному учету средств, направляемых на финансирование проектов под гарантии, а также на внедрение новых форм государственного контроля (аудита).
Однако в отличие от Запада, где долговые инструменты используются для привлечения инвестиций
в крупные инфраструктурные проекты, для нашей страны эта модель решает не только экономическую, но в определенной мере и политическую задачу, так как сосуществование государства и рыночных инструментов позволит обеспечить целевое использование средств и способствовать снижению уровня коррупции. Ведь частный инвестор, участвующий вместе с государством (предоставившим ему гарантию или целевой кредит) в деятельности объекта государственно-частного партнерства, заинтересован в коммерческой отдаче, в извлечении легальной прибыли. Поэтому он по определению не допустит превращения такого предприятия в механизм нецелевого использования или хищения бюджетных средств.
Одновременно государственно-частное партнерство поможет снять негативное восприятие российского бизнеса. Период 1990-х гг. сформировал у общества отрицательное отношение к частному капиталу, к чему, учитывая период массовой «дикой» приватизации, были свои основания. Участие государства в партнерской модели (даже только путем предоставления гарантийных обязательств) призвано дать сигнал, что оно осуществляет контроль (аудит) за деятельностью бизнеса, направляет ее в общественно полезное русло. Так, одним из примеров достаточно успешной формы реализации государственно-частного партнерства было гарантированное на федеральном уровне взаимодействие бизнеса и государства в рамках лизинговой авиакомпании «Ильюшин Финанс Ко»5. Ее результатом стало создание за время работы компании портфеля заказов на несколько миллиардов долларов, позволившего поддерживать на плаву национальное авиастроение.
Для успешной адаптации аудита эффективности использования государственных средств в процессе реализации ГЧП в России (в данном случае как получателя государственной гарантии) целесообразно помимо приведенного обоснования научно-практических рекомендаций по совершенствованию действующей системы государственного контроля (аудита) как эффективного средства государственного регулирования в сфере предпринимательской деятельности определить основные направления при разработке комплекса мер и методических основ оценки действенности государственного контроля (аудита)6.
5 См. Будущее частно-государственного партнерства в России. Ассоциации менеджеров России. 30.06.2006.
6 Кабашкин В. А. Партнерство — предпосылка успешного управления субфедеральным и муниципальным долгом. Государственная служба. 2009. № 33 (59).
Для реализации этого положения (на основе существующих и законодательно закрепленных положений государственного финансового контроля) одновременно, в зависимости от используемого вида контроля, выявляются его задачи, позволяющие определить состояние и поведение объекта контроля. Эти задачи могут носить общий или частный характер. Данный момент очень существенен в понимании того, что такое новое явление в экономике нашей страны, как государственно-частное партнерство, будет основным потребителем широкого спектра государственных долговых обязательств: бюджетных кредитов, государственных гарантий, целевых займов и т. д.
С развитием государственно-частного партнерства развивается форма бюджетного финансирования — закупка услуг у предпринимательских структур, а это в свою очередь требует новых подходов к контролю управления по результатам, т. е. к применению на практике аудита эффективности использования государственных средств в рамках реализации ГЧП (в данном случае как пользователя государственной гарантии).
Речь идет об оценке целесообразности государственных расходов посредством использования при аудите эффективности индикаторов экономичности, продуктивности (производительности) и результативности реализации государственно-частного партнерства как в целом (например, по региону), так и в каждом конкретном случае.
Например, при реализации проекта ГЧП на строительство жилья (в условиях предоставления государственной внутренней гарантии) экономичность будет характеризоваться ценой покупки стройматериалов в сравнении с практикуемыми в других условиях. Продуктивность может быть оценена путем сравнения построенного жилья с затратами на его строительство. Результативность может быть выражена в количестве семей, получивших качественное жилье.
Однако независимо от поставленных задач предметом контроля или аудита государственных долговых обязательств будет являться состояние и поведение объекта управления. Это состояние описывается качественными, количественными, структурными и временными характеристиками. С их помощью может быть описан предмет любого конкретного объекта контроля или аудита эффективности использования государственных средств.
В этих целях при написании статьи был использован метод многомерного компенсирования ключевых критериев контроля, который позво-
ляет преодолеть одномерность представлений о государственном контроле в рыночных условиях, а также рассматривать его как сложное и комплексное социально-экономическое явление (в связи с отсутствием законодательной базы по официальному внедрению аудита эффективности данное направление государственного контроля отражено условно).
До начала проведения контрольного мероприятия отбираемые критерии имеют первоначальный смысл, определенное заданное содержание. После отбора и компенсирования эти же критерии становятся богаче по содержанию, их сумма имеет новое качество. Она позволяет значительно обогатить представление об исследуемом явлении. Исходная система ключевых критериев видовой характеристики государственного контроля приведена на рис. 17.
На основе указанной схемы признаков, определяющих выбор вида контроля государственных долговых обязательств ниже приведена качественная характеристика всех видов государственного контроля (государственного финансового контроля и государственного контроля собственности и ресурсов) в системе организации контроля управления государственным долгом (рис. 28).
Анализируя рис. 1 и 2, можно обратить внимание на то, что приведенные параметры и направления адекватны к применению аудита эффективности использования государственных заемных средств, а также к проведению контроля (аудита) со стороны предпринимательских структур (получателей государственных заемных средств или государственных гарантий). Возможно, только следует обратить внимание на органы внутреннего государственного финансового контроля, которые нормативно не определены, но к ним фактически относятся органы Федерального казначейства.
Процедура изменения фактического результата и эффективности является существенным компонентом в процессе государственного контроля. Собственно, эти положения распространяются и на аудит государственных долговых обязательств в любом его проявлении: финансовый аудит государственного долга, аудит эффективности использования государственных заемных средств, стратегический аудит государственных долговых обязательств, инвестиционный аудит государственно-частного партнерства (под государственную гарантию) или
7 Рисунок составлен автором.
8 Рисунок составлен автором.
Вид государственного контроля
Внешний
Внутренний
Рис. 1. Признаки, определяющие выбор вида контроля государственных долговых обязательств
Рис. 2. Качественная характеристика видов государственного контроля управления государственным долгом (по времени проведения): А — предварительный; + — оперативный; 0 — текущий; V — последующий
экологический аудит (в процессе реализации бюджетных кредитов).
В рамках реализации государственно-частного партнерства в такой форме, как соглашение о разделе продукции (скажем, на Сахалине) проведение экологического аудита государственно-частного
партнерства9 становится актуальным. Стратегический аудит в первую очередь должен быть направлен на планы оказания услуг и проведения работ партнерами, оценку реальности будущих источников финансирования проектов ГЧП и перспективы развития субъекта государственно-частного партнерства, финансируемого за счет привлечения различных долговых инструментов.
В результате можно в целом охарактеризовать процесс государственного финансового контроля и аудита эффективности государственных заемных средств. На рис. 310 представлены все основные стадии процесса контроля (аудита) государственных долговых обязательств. Существенным элементом является то, что в любом случае сроки контроля (аудита) повторяются вновь, так как после завершения контрольного мероприятия (аудиторской проверки или заключения) и принятия мер по его реализации возникает необходимость в подготовке инструктивных, аналитических и методических материалов для проведения аналогичных процедур, уточнения выработанных стандартов, проведения проверок полноты устранения ранее выявленных отклонений и др. работ.
В заключение приведу в кратком виде содержащиеся предложения по организационно-методическим (прикладным) положениям построения
9 Экологический учет и аудит. Сборник статей. М.: ФБК-ПРЕСС, 1997.
10 Рисунок составлен автором.
7х"
7
Установление целей контрольного мероприятия (аудиторского заключения)
Выработка стандартов, оценочных показателей и размеров допустимых отклонений
Т
Оценка выполнения нормативных положений и планов (графиков) освоения средств, направленных на реализацию государственных долговых обязательств
Установление фактов отсутствия значительных отклонений в процессе использования государственных долговых инструментов
Сбор данных по фактическим результатам исполнения и измерение оценочных показателей
Разработка и утверждение методических рекомендаций по организации контроля и аудита
Пересмотр принятых стандартов и оценочных показателей
Сравнение и оценка фактического и ожидаемого результатов освоения государственных заемных средств, предоставления государственных гарантий. Качественная оценка состояния управлением государственным долгом
Принятие необ' ходимых корректирующих воздействий и устранение взаимных отклонений
Выявление фактов значительных отклонений в процессе использования государственных долговых инструментов_
Рис. 3. Процесс контроля и аудита государственных долговых обязательств
системы государственного контроля (аудита эффективности) государственных долговых обязательств:
— уточнены виды контроля в процессе выполнения контрольных функций государственными органами и предпринимательскими структурами (получателями государственных долговых обязательств), в том числе и при осуществлении процедур стратегического аудита государственных долговых обязательств;
— определена система аудита эффективности государственных долговых обязательств. В основу положена адаптация сложившейся системы государственного финансового контроля к современным рыночным условиям.
Однако полноценная реализация этих положений не может быть достигнута без скорейшего разрешения проблемы повышения эффективности контроля и аудита долговых обязательств на всех уровнях власти11. Автор считает, что это следует осуществлять с позиции системного подхода.
Слабым звеном в организации системы государственного контроля долговых обязательств является недостаточно проработанная нормативно-правовая база, имеющая недостатки: неопределенность полномочий органов, наделяемых контрольными функциями; пересечение функций контрольных органов и дублирование их контрольной деятельности; нечеткость в отношении круга объектов контроля; неопределенный порядок реагирования объектов контроля на выявленные нарушения.
Для упорядочения системы государственного финансового контроля первостепенной задачей является разработка и принятие федерального закона о государственном финансовом контроле, который должен четко обозначить систему органов государственного финансового контроля и механизм их взаимодействия: законодательно определить, какие органы государственного финансового контроля и кем создаются на федеральном уровне и в регионах, какова их компетенция, как они взаимодействуют между собой по вертикали и горизонтали.
Список литературы
1. Кабашкин В. А. Отдельные вопросы совершенствования управления государственным долгом субъектов Российской Федерации. Вестник Московского государственного лингвистического университета. Экономика. 2009. № 542.
2. Кабашкин В. А. Партнерство — предпосылка успешного управления субфедеральным и муниципальным долгом. Государственная служба, 2009. № 33 (59).
3. Кабашкин В. А. Совершенствование механизма государственного контроля. Новое в управлении: по материалам научной сессии «Управление в изменяющимся мире» / науч. ред. Т. М. Орлова. М.: Пресс, 2002.
4. Рябухин С., Климантов С. Аудит эффективности государственного сектора экономики. М.: Триада Лтд, 2006.
11 Кабашкин в. А. Отдельные вопросы совершенствования управления государственным долгом субъектов Российской Федерации. Вестник Московского государственного лингвистического университета. Экономика. 2009. № 542. С. 74—77.
^ччТ ФИНАНСОВАЯ АНАЛИТИКА
^ проблемы и решения
