CC BY
19
Бухгалтер и закон
ОБЛОЖЕНИЕ НАЛОГОМ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО ОТПУСКА, ПРЕДОСТАВЛЯЕМОГО ЛИЦАМ, ЗАНЯТЫМ НА РАБОТАХ С ВРЕДНЫМИ ИЛИ ОПАСНЫМИ УСЛОВИЯМИ ТРУДА
В. Д. ИВАНОВ, консультант по налогам и сборам
В соответствии со ст. 114 Трудового кодекса РФ (ТК РФ), утвержденного Федеральным законом от 30.12.2001 N° 197-ФЗ, работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка.
Ежегодный основной оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью 28 календарных дней. Ежегодный основной оплачиваемый отпуск продолжительностью более 28 календарных дней (удлиненный основной отпуск) предоставляется работникам в соответствии с ТК РФ и федеральными законами от 22.08.1995 № 151-ФЗ «Об аварийно-спасательных службах и статусе спасателей», от 07.11.2000 № 136-Ф3 «О социальной защите граждан, занятых на работах с химическим оружием», от 08.08.1995 № 122-ФЗ «О социальном обслуживании граждан пожилого возраста и инвалидов» и иными федеральными законами (ст. 115 ТК РФ).
Ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, работникам, имеющим особый характер работы, работникам с ненормированным рабочим днем, работникам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами. Ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск предоставляется
работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда: на подземных горных работах и открытых горных работах в разрезах и карьерах, в зонах радиоактивного заражения, на других работах, связанных с неблагоприятным воздействием на здоровье человека вредных физических, химических, биологических и иных факторов.
Минимальная продолжительность ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, и условия его предоставления устанавливаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений (ст. 117 ТК РФ).
Работодатели с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников, если иное не предусмотрено ТК РФ и иными федеральными законами. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами, которые принимаются с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации (ст. 116 ТК РФ).
Ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск продолжительностью не менее 7 календарных
дней, указанный в ст. 117 ТК РФ, должен предоставляться всем работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, включая тех, чьи профессии, должности или выполняемая работа не предусмотрены Списком производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, работа в которых дает право на дополнительный отпуск и сокращенный рабочий день, но работа которых в условиях воздействия вредных и (или) опасных факторов производственной среды и трудового процесса подтверждается результатами аттестации рабочих мест по условиям труда, утвержденным постановлением Государственного комитета Совета Министров СССР по вопросам труда и заработной платы и Президиума всесоюзного центрального совета профессиональных союзов от 25.11.1975 № 273/П-20 «Об утверждении инструкции о порядке применения Списка производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, работа в которых дает право на дополнительный отпуск и сокращенный рабочий день» (определение Конституционного Суда РФ от 07.02.2013 № 135-О).
Отдельным категориям работников, труд которых связан с особенностями выполнения работы, предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск за особый характер работы (ст. 118 ТК РФ). Перечень категорий работников, которым устанавливается ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск за особый характер работы, а также минимальная продолжительность этого отпуска и условия его предоставления определяются Правительством РФ.
Работникам с ненормированным рабочим днем предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск, продолжительность которого определяется коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка и который не может быть менее трех календарных дней (ст. 119 ТК РФ).
Порядок и условия предоставления ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска работникам с ненормированным рабочим днем в организациях, финансируемых из федерального бюджета, устанавливаются Правительством РФ, в организациях, финансируемых из бюджета субъекта Российской Федерации, - органами власти субъекта Российской Федерации, а в организациях, финансируемых из местного бюджета, - органами местного самоуправления.
Продолжительность ежегодных основного и дополнительных оплачиваемых отпусков работников
исчисляется в календарных днях и максимальным пределом не ограничивается. Нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период ежегодного основного или ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, в число календарных дней отпуска не включаются.
При исчислении общей продолжительности ежегодного оплачиваемого отпуска дополнительные оплачиваемые отпуска суммируются с ежегодным основным оплачиваемым отпуском (ст. 120 ТК РФ).
В соответствии со ст. 121 ТК РФ в стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, включаются:
- время фактической работы;
- время, когда работник фактически не работал, но за ним в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором сохранялось место работы (должность), в том числе время ежегодного оплачиваемого отпуска, нерабочие праздничные дни, выходные дни и другие предоставляемые работнику дни отдыха;
- время вынужденного прогула при незаконном увольнении или отстранении от работы и последующем восстановлении на прежней работе;
- период отстранения от работы работника, не прошедшего обязательный медицинский осмотр (обследование) не по своей вине;
- время предоставляемых по просьбе работника отпусков без сохранения заработной платы, не превышающее 14 календарных дней в течение рабочего года.
В стаж работы, дающий право на ежегодный основной оплачиваемый отпуск, не включаются:
- время отсутствия работника на работе без уважительных причин, в том числе вследствие его отстранения от работы в случаях, предусмотренных ст. 76 ТК РФ;
- время отпусков по уходу за ребенком до достижения им установленного законом возраста.
В стаж работы, дающий право на ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска за работу с вредными и (или) опасными условиями труда, включается только фактически отработанное в соответствующих условиях время.
Согласно ст. 122 ТК РФ оплачиваемый отпуск должен предоставляться работнику ежегодно. Право на использование отпуска за первый год работы
возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы у данного работодателя. По соглашению сторон оплачиваемый отпуск работнику может быть предоставлен и до истечения шести месяцев.
До истечения шести месяцев непрерывной работы оплачиваемый отпуск по заявлению работника должен быть предоставлен:
- женщинам - перед отпуском по беременности и родам или непосредственно после него;
- работникам в возрасте до восемнадцати лет;
- работникам, усыновившим ребенка (детей) в возрасте до трех месяцев;
- в других случаях, предусмотренных федеральными законами.
Отпуск за второй и последующие годы работы может предоставляться в любое время рабочего года в соответствии с очередностью предоставления ежегодных оплачиваемых отпусков, установленной у данного работодателя.
Часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, в соответствии со ст. 126 ТК РФ по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией.
При суммировании ежегодных оплачиваемых отпусков или перенесении ежегодного оплачиваемого отпуска на следующий рабочий год денежной компенсацией могут быть заменены часть каждого ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, или любое количество дней из этой части.
Не допускается замена денежной компенсацией ежегодного основного оплачиваемого отпуска и ежегодных дополнительных оплачиваемых отпусков беременным женщинам и работникам в возрасте до восемнадцати лет, а также ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, за работу в соответствующих условиях (за исключением выплаты денежной компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении).
Пример. В соответствии со ст. 117 ТК РФ работнику, занятому на работах с вредными или опасными условиями труда, был предоставлен ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск. Облагается ли налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) оплата дополнительного отпуска, предоставляемого лицам, которые заняты на работах с вредными или опасными условиями труда?
По мнению автора, учитывая последние разъяснения Минфина России, данные в письме от
06.05.2013 № 03-04-06/15555, в рассматриваемом примере НДФЛ подлежит перечислению. Финансовое ведомство аргументирует свою точку зрения тем, что суммы оплаты дополнительных отпусков, предоставляемых указанным работникам, не включены непосредственно в перечень, приведенный в ст. 217 Налогового кодекса РФ. Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 19.06.2009 № 03-04-06-02/46, от 04.07.2007 № 0304-06-01/211.
Так, в письме Минфина России от 19.06.2009 № 03-04-06-02/46 сказано, что Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики, рассмотрев письмо по вопросу налогообложения выплат, производимых работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, в соответствии со ст. 34.2 НК РФ разъясняет следующее: в соответствии с п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в частности, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, а также связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья.
Согласно ст. 147 ТК РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, устанавливается в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками (окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных законами и иными нормативными правовыми актами.
Правительство РФ постановлением от 20.11.2008 № 870 «Об установлении сокращенной продолжительности рабочего времени, ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, повышенной оплаты труда работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда» (далее - Постановление № 870) установило минимальную продолжительность дополнительного оплачиваемого отпуска и минимальный процент повышения оплаты труда.
Конкретные размеры повышенной заработной платы устанавливаются работодателем с учетом
его производственных и финансовых возможностей, а также с учетом мнения представительного органа работников либо коллективным договором, трудовым договором. При этом ни ТК РФ, ни иные нормативные правовые акты Российской Федерации не рассматривают оплату труда в части повышения тарифных ставок (окладов) в качестве компенсационной выплаты.
Таким образом, по мнению автора, доплаты к заработной плате работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле ст. 164 ТК РФ, а повышают размер оплаты труда вышеназванным работникам, следовательно, положения п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ на такие доплаты не распространяются, и они подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц.
Статьей 117 ТК РФ установлено, что работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, предоставляется дополнительный оплачиваемый отпуск. Перечень доходов (выплат), не подлежащих налогообложению НДФЛ, установленный ст. 217 и 238 НК РФ, является исчерпывающим. Оплата дополнительных отпусков работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, не поименована в перечне доходов (выплат), освобождаемых от налогообложения в соответствии с данными статьями НК РФ, и суммы указанной оплаты подлежат налогообложению НДФЛ в общеустановленном порядке.
В письме от 04.07.2007 № 03-04-06-01/211 Минфин России указал, что в соответствии со ст. 146 ТК РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, производится в повышенном размере. Из чего следует, что доплаты к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, не могут рассматриваться в качестве компенсаций в смысле ст. 164 ТК РФ, а повышают размер оплаты труда работников, занятых на работах с вредными условиями труда, как это предусмотрено ст. 147 ТК РФ.
Вместе с тем помимо доплат к заработной плате работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, каждый работник в соответствии со ст. 219 ТК РФ имеет право на компенсации, установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и (или)
опасными условиями труда. При этом размеры компенсаций работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными условиями труда, и условия их предоставления устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений.
Нормы упомянутых компенсаций в настоящее время разрабатываются Минздравом России. До их утверждения Правительством РФ могут применяться нормы, устанавливаемые локальным нормативным актом организации или коллективным договором.
Основаниями для предоставления компенсаций за работу с вредными условиями труда служат результаты аттестации рабочих мест по условиям труда (наличие вредных производственных факторов, травмоопасных участков, оборудования, показателей тяжести, напряженности трудового процесса и т. д.), которая проводится в соответствии с постановлением Министерства труда и социального развития РФ от 14.03.1997 № 12 «О проведении аттестации рабочих мест по условиям труда».
В случае возникновения сомнения в правомерности установления организацией компенсационных выплат работникам, занятым на работах с вредными, тяжелыми или опасными условиями труда, для решения данного вопроса налоговые органы в ходе контрольной работы на основании подп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ вправе привлечь экспертов Федеральной службы по труду и занятости и (или) органов исполнительной власти соответствующего субъекта Российской Федерации, ведающих вопросами охраны труда.
Однако существует также позиция, согласно которой НДФЛ на данные суммы не начисляется. Такой подход обоснован следующим. В п. 3 ст. 217 НК РФ указано, что от обложения НДФЛ освобождаются установленные законодательством компенсации, которые связаны с возмещением вреда, причиненного здоровью. В соответствии со ст. 219 ТК РФ лицо, занятое на работе с вредными или опасными условиями труда, имеет право на получение компенсации, предусмотренной ТК РФ, коллективным или трудовым договором либо локальным нормативным актом. Такой компенсацией является, в частности, ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск (п. 1 Постановления № 870).
Следует отметить, что согласно ст. 117 ТК РФ указанный отпуск предоставляется лицам, которые
заняты на работах, связанных с неблагоприятным воздействием на здоровье вредных физических, химических, биологических и иных факторов. Наличие вредных или опасных условий труда определяется по результатам аттестации рабочих мест.
Таким образом, суммы оплаты ежегодных дополнительных отпусков, предоставляемых лицам, которые заняты на работах с вредными или опасными условиями труда (что подтверждается данными аттестации рабочих мест), могут не облагаться НДФЛ. Однако в этом случае неизбежен спор с налоговым органом.
Список литературы
1. О проведении аттестации рабочих мест по условиям труда: постановление Министерства труда и социального развития РФ от 14.03.1997 № 12.
2. О социальной защите граждан, занятых на работах с химическим оружием: Федеральный закон от 07.11.2000 № 136-ФЗ.
3. О социальном обслуживании граждан пожилого возраста и инвалидов: Федеральный закон от 08.08.1995 № 122-ФЗ.
4. Об аварийно-спасательных службах и статусе спасателей: Федеральный закон от 22.08.1995 № 151-ФЗ.
5. Об установлении сокращенной продолжительности рабочего времени, ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, повышенной оплаты труда работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда: постановление Правительства РФ от 20.11.2008 № 870.
6. Об утверждении инструкции о порядке применения Списка производств, цехов, профессий и должностей с вредными условиями труда, работа в которых дает право на дополнительный отпуск и сокращенный рабочий день: постановление Государственного комитета Совета Министров СССР по вопросам труда и заработной платы и Президиума Всесоюзного центрального совета профессиональных союзов от 25.11.1975 № 273/П-20.
7. Определение Конституционного Суда РФ от 07.02.2013 № 135-О.
8. Письмо Минфина России от 04.07.2007 № 03-04-06-01/211.
9. Письмо Минфина России от 19.06.2009 № 03-04-06-02/46.
10. Письмо Минфина России от 06.05.2013 № 03-04-06/15555.
11. Трудовой кодекс РФ: Федеральный закон от 30.12.2001 № 197-ФЗ.
Вниманию руководителей, финансовых директоров, бухгалтеров, юристов, аудиторов, преподавателей, аспирантов и студентов вузов!
Журнал «Бухгалтер и закон»
ISSN 2079-6773
Выпускается с 1999 года. Включен в Российский индекс научного цитирования (РИНЦ).
Формат A4, объем 64 - 72 с. Периодичность - 1 раз в 2 месяца (с января 2012 г.).
ПОДПИСКА ПРОДОЛЖАЕТСЯ!
Индекс по каталогу «Почта России» Индекс по каталогу «Роспечать» Индекс по каталогу «Пресса России»
34127 47697 83846
За дополнительной информацией обращайтесь в отдел реализации Издательского дома «ФИНАНСЫ и КРЕДИТ» телефон/факс: (495) 721-85-75, E-mail:podpiska@fin-izdat.ru
Возможна подписка на электронную версию журнала, а также приобретение отдельных статей: Научная электронная библиотека: eLibrary.ru Электронная библиотека: dilib.ru
www.fin-izdat.ru
