CC BY
129
УДК 657.421(045)
О. М. Дзюба,
кандидат економічних наук Вінницький торговельно-економічний інститут КНТЕУ
НЕОБОРОТНІ АКТИВИ КОМЕРЦІЙНОГО БАНКУ: ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ В УМОВАХ СУЧАСНОГО ОБЛІКОВОГО ЗАКОНОДАВСТВА
Постановка проблеми. В сучасних умовах розвитку національної економіки ефективність організації банківської системи країни є основною передумовою сталого економічного розвитку, оскільки сприяє мобілізації та використанню грошових ресурсів, визначає динаміку інвестиційних процесів в країні, забезпечує виконання фінансових зобов’язань тощо.
Водночас банківська установа така ж сама господарська структура, як і інші учасники ринкових відносин, і відповідно, її діяльність в певній мірі залежить від наявності кваліфікованих працівників, ресурсної бази і, безумовно, необоротних активів. А отже, процес надання банківських послуг може здійснюватись лише за умов ефективного поєднання робочої сили, засобів праці та предметів праці, що в поєднанні являють собою засоби банківської установи, які поділяються на оборотні та необоротні.
Зазначене вище зумовлює об’єктивну необхідність дослідження питань економічної сутності необоротних активів з метою удосконалення їх обліку та розробки системи їх внутрішнього контролю банківської установи.
В загальному необоротні активи поділяються на основні засоби та нематеріальні активи. Основні засоби - це сукупність матеріально-майнових цінностей, що використовуються протягом тривалого часу, зберігають натуральну форму і зношуються поступово. До основних засобів належать будівлі, устаткування, технічні та транспортні засоби, комп’ютерна техніка, засоби зв’язку та інші матеріальні цінності зі строком корисного використання понад 1 рік. У складі нематеріальних активів відображаються придбані банком права користування, наприклад, землею, об’єктами інтелектуальної власності, програмним забезпеченням.
Аналіз досліджень та публікацій. Проблемам еко -номічної сутності необоротних активів та їх обліку приділено увагу в працях таких вітчизняних еко -номістів, як О. В. Васюренко, Л. М. Кіндрацька, А. М. Герасимович, Л. В. Сердюк, О. М. Сидоренко, С. М. Лобозинська, А. А. Мещеряков,, О. М. Петрук, Т. О. Плісак, Г. О. Крамаренко, О. Г. Корєнева, А. М Мороз, та інших. Проте зазначені питання роз-
глядається авторами на загальному рівні, що зумовлює необхідність проведення дослідження з урахуванням особливості банківської діяльності та змін в зако -нодавстві стосовно обліку та контролю.
Метою статті є узагальнення теоретичних основ та практичних результатів дослідження економічної сутності необоротних активів.
Виклад основного матеріалу В загальній економічній теорії замість терміну „ необоротні активи” використовується категорія „основний капітал”, оскільки поняття активу в економічній теорії не використовується.
Під основним капіталом розуміється частина продуктивного капіталу у формі засобів праці, що функціонує у процесі діяльності протягом багатьох круго-оборотів, яка частково, в міру зношування, переносять свою вартість на новостворений продукт, відтворюючись через кілька операційних циклів [1, с. 668].
Однак це визначення не зовсім відповідає сучасним економічним умовам оскільки в ньому враховані тільки матеріальні економічні ресурси у формі основних засобів, а ця категорія має також враховувати і нематеріальні ресурси та довгострокові фінансові інвестиції.
Однак необхідно відмітити, що в економічній теорії та юридичній практиці те, що визначається як капітал, у бухгалтерському обліку відноситься до активів підприємства. Так, відповідно до П(С)БО 2 „Баланс” під активами розуміються ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до надходження економічних вигод у майбутньому [2]. Отже, будь-який необоротний актив, який не приносить вигод, не можна вважати активом. Визначення основного капіталу не містить подібного уточнення.
Крім того зарубіжні вчені-економісти, зокрема М. Р. Метьюз та М. Перера, зазначають, що поділ активів на оборотні та необоротні у бухгалтерському обліку був запозичений у судовій сфері ще у кінці ХІХ століття [3].
Одним з перших ввів поняття поділу капіталу на основний та оборотний незалежно від сфери його галузевого використання, а також показав різницю у
співвідношенні між цими частинами залежно від галузі економіки Адам Сміт. Він визначав основний капітал як частину капіталу, яка не вступає в оборот і приносить прибуток. Оборотний капітал розглядався як частина, що приймає участь в обороті й приносить прибуток у сфері обігу. Так, на його думку, до основного капіталу входили машини і знаряддя праці, які не змінювали власника, будівлі, земля і витрати на її поліпшення тощо [4]. Також Д. Рікардо, зазначав, що залежно від того як швидко зношується капітал і як часто він вимагає відтворення, його варто відносити або до оборотного або до основного [4]. Завдяки послідовникам класичної школи економіки, особливо Карлу Марксу, концепцію теорії капіталу було поглиблено новою класифікацією на постійний і змінний, де визначив, що постійний капітал переносить свою вартість на створюваний продукт частинами, а змінний
- цілком, тобто підлягає відшкодуванню після кожного виробничого циклу [4].
В подальшому еволюція наукових досліджень в економічній науці призвела до виникнення економічної категорії „необоротні активи”.
Згідно з П(С)БО 2 „Баланс” [2] необоротними активами є всі активи, які не є оборотними. Інші підходи до трактування необоротних активів у законодавчо-нормативних актах України наведено у таблиці 1.
З вищезазначеного можна зробити висновок про неоднозначність тлумачення терміну „необоротні
активи”. Крім того, більшість вітчизняних науковців наголошують на тому, що поділ активів на оборотні та необоротні є умовним, оскільки всі засоби знаходяться в обороті, різниця лише полягає у тривалості оборотів. Тому деякими вченими, зокрема Л. Г Ловінсь-кою, пропонується перейменувати „необоротні активи” у „довгострокові активи” [3, с. 167].
Видатні вчені-науковці Б. Нідлз, Х. Андерсен та Д. Колдуелл визначають три основні риси, за якими об’єкт бухгалтерського обліку можна віднести до необоротних (довгострокових) активів:
- засоби повинні мати термін корисного використання більше одного року чи операційного циклу;
- вони мають використовуватися у діяльності суб’єкта господарювання;
- не підлягають продажу протягом року [7, с. 196].
Узагальнюючи вищевикладене можна зазначити,
що під необоротними (довгостроковими) активами розуміють сукупність матеріальних засобів, нематеріальних ресурсів і прав, що належать банківській установі, та використовуються в її діяльності протягом більше одного року або операційного циклу, відповідають вартісному критерію, і переносять свою вартість на банківські послуги частинами, за умови, що банк очікує отримати від них економічну вигоду у майбутньому.
Важливим та актуальним залишається дослідження класифікаційних ознак розподілу необоротних ак-
Таблиця 1
Визначення поняття необоротні активи, наведені в нормативно-правових актах України
До необоротних активів належать Нормативно-правовий акт
Всі активи, які не є оборотними П(С)БО 2 „Баланс”, затверджене наказом Міністерства фінансів України № 87 від 31 березня 1999 року зі змінами та доповненнями (п. 4)
Матеріальні та нематеріальні ресурси, які закріплюються за підприємством на праві господарського володіння чи праві оперативного управління і забезпечують провадження його основної діяльності та строк корисної експлуатації яких становить більше одного року або одного операційного цикле, якщо він більший за рік Положення про порядок віднесення майна до такого, що включається до складу цілісного майнового комплексу державного підприємства, затверджене наказом Фонду державного майна України № 1954 від 28 грудня 2010 року (п. 3)
Основні засоби, необоротні матеріальні активи, нематеріальні активи Інструкція з бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів банків України, затверджена Постановою Правління НБУ № 480 від 20 грудня 2005 року (п. 1.4)
тивів, серед яких основною визначається класифікація необоротні активи за ознаками відображенням статей балансу суб’єктів господарювання, що є типовим майже для всіх країн.
Однак , необоротні активи можна класифікувати і за іншими ознаками:
- за джерелами фінансування можна виділити необоротні активи, які фінансуються за рахунок власних джерел, позикових джерел, залучених джерел (емісія акцій) та джерел змішаного типу;
- за приналежністю до виробничої діяльності можна розподіляти на виробничі необоротні активи (які використовуються безпосередньо у виробничій діяльності) та невиробничі необоротні активи.
Як було зазначено вище, до необоротних активів банків України належать основні засоби та нематеріальні активи.
Основні засоби - матеріальні активи, які банк утримує з метою використання їх у процесі своєї діяльності, надання послуг, здавання в лізинг (оренду) іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік) [6].
В свою чергу нематеріальний актив - це актив, який не має матеріальної форми, може бути ідентифікований та утримується банком з метою використання у своїй діяльності понад один рік (або один операційний цикл, якщо він перевищує один рік) в адміністративних цілях або надання в лізинг (оренду) іншим особам [6].
Основні засоби та нематеріальні активи визнаються активом банку якщо є ймовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов’язаних з їх використанням, і їх вартість може бути достовірно визначена.
Придбанні або створенні основні засоби та нематеріальні активи визнаються за первісною вартістю. Формування первісної вартості основних засобів та нематеріальних активів дещо відрізняються.
До первісної вартості основних засобів належать наступні витрати:
- суми, що сплачуються постачальникам активів (торговельні знижки віднімаються) та підрядникам за виконання монтажно-будівельних робіт (за мінусом непрямих податків);
- реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що пов’язані з придбанням (отриманням) прав власності на об’єкт основних засобів;
- суми ввізного мита;
- суми непрямих податків, пов’язаних з прид-
банням (створенням), якщо вони не відшкодовуються банку;
- витрати зі страхування ризиків, що пов’язані з доставкою;
- витрати на транспортування, монтаж, установку, налагодження основних засобів;
- інші витрати, які можуть бути безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, при якому вони можуть виконувати свої функції за призначенням.
Первісна вартість придбаних нематеріальних активів складається з вартості придбання (за мінусом торговельних знижок), мита, непрямих податків, якщо вони не відшкодовуються банку, а також інших витрат, які безпосередньо пов’язанні з придбанням та доведенням до стану, який придатний для використання за призначенням.
Якщо нематеріальний актив, отриманий в результаті його розроблення власне банком, його можна відображати в балансі при виконанні наступних умов:
- існує намір, технічні засоби та відповідні ресурси для доведення нематеріального активу до стану, придатного для реалізації або використання;
- банк має змогу отримати в майбутньому еко -номічні вигоди від використання або реалізації нематеріального активу;
- існує необхідна інформація для достовірного визначення витрат, пов’язаних з розробленням нематеріального активу.
При умові, якщо нематеріальний актив не відповідає наведеним критеріям, то витрати, пов’язані з його придбанням або розробленням, мають визнаватись витратами звітного періоду, в якому вони були здійсненні.
Не визнаються нематеріальними активами і мають відображатись в складі витрат звітного періоду витрати на: дослідження, підготовку і перепідготовку кадрів, рекламу, створення, реорганізацію та переміщення банку або його частин, створення внутрішньої ділової репутації банку, вартість видань.
За функціональним призначенням в банківській установі умовно розрізняють операційні основні засоби - це основні засоби, що безпосередньо беруть участь у банківській діяльності або сприяють її здійсненню, а саме: будівлі, споруди, машини, обладнання, тощо, що діють у сфері матеріального виробництва) та не операційні основні засоби, які безпосередньо не беруть або опосередковано не беруть участі у банківській діяльності та призначені в основному для обслуговування комунальних, культурно-побутових потреб працівників банку, а саме: будівлі, споруди,
обладнання, машини тощо, що використовуються у невиробничій сфері.
Незалежно від вартості та строку служби до основних засобів належать бібліотечні фонди, а також зброя та засоби охоронно-пожежної сигналізації.
Основні засоби, що належать банківській установі класифікуються наступним чином:
1. Основні засоби: будинки, споруди і передавальні пристрої; машини та обладнання; транспортні засоби; інструменти, прилади, інвентар (меблі); інші основні засоби;
2. Інші необоротні матеріальні активи: бібліотечні фонди; малоцінні необоротні матеріальні активи; тимчасові (нетитульні) споруди; інші необоротні матеріальні активи;
3. Незавершені капітальні інвестиції.
Враховуючи зміни в податковому законодавстві
класифікація груп основних засобів, інших необоротних активів та нематеріальних активів і мінімально допустимих строків їх амортизації здійснюється відповідно до Податкового кодексу України. Так основні засоби та інші необоротні матеріальні активи об’єднуються у 16 груп, для кожної встановлені мінімально допустимі строки корисного використання від двох до двадцяти років, в свою чергу нематеріальні активи поділяються на 6 груп, строк використання яких встановлюється відповідно до правовстановлюючого документу (для груп 4 та 5 з обмеженням по строку).
Якщо відповідно до правовстановлюючого документа строк дії права користування нематеріального активу не встановлено, такий строк становить 10 років безперервної експлуатації.
На підставі зазначених груп банки самостійно здійснюють класифікацію основних засобів і встановлюють вартісні ознаки предметів, що входять до складу необоротних матеріальних активів.
При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:
- очікуване використання об’єкта з урахуванням його потужності або продуктивності;
- фізичний та моральний знос, що передбачається;
- правові або інші обмеження щодо строків використання об’єкта та інші фактори.
Відповідно до інструкції з бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів банків України виділяють також необоротні активи, утримувані для продажу та інвестиційну нерухомість.
Банк має класифікувати необоротні активи як утримувані для продажу, якщо балансова вартість таких активів відшкодовуватиметься шляхом операції
з продажу, а не поточного використання. Необоротні активи, що утримуються банком для продажу, оцінюються і відображаються в бухгалтерському обліку за найменшою з двох оцінок: балансовою вартістю або справедливою вартістю за вирахуванням витрат на продаж. Амортизація на необоротні активи, утримувані для продажу, не нараховується.
Одиницею обліку інвестиційної нерухомості є земля чи будівля або частина будівлі, або земля і будівля, що перебувають у розпорядженні власника або лізингоодержувача за договором про фінансовий лізинг (оренду) з метою отримання орендних платежів, доходів від зростання капіталу або того чи іншого, а не для надання послуг або адміністративних цілей.
До інвестиційної нерухомості належать:
- земля, що утримується з метою отримання вигод від зростання капіталу в довгостроковій перспективі, а не для реалізації в короткостроковій перспективі в процесі діяльності;
- земля, подальше використання якої на цей час не визначено;
- будівля, що перебуває у власності банку або в розпорядженні за договором про фінансовий лізинг (оренду) та надається в лізинг (оренду) за одним або кількома договорами про оперативний лізинг (оренду);
- будівля, що не зайнята на цей час та призначена для надання в лізинг (оренду) за одним або кількома договорами про оперативний лізинг (оренду).
Висновки. Необоротні активи банківської установи, які складається з основних засобів та нематеріальних актів відіграють важливому роль в здійсненні банком свої фінансових функцій та забезпеченні позитивних результатів діяльності, однак нововведення вимагають від облікових працівників змін в обліковій політиці банківської установи та узгодженості з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку при складанні фінансової звітності.
Література
1. Економічна енциклопедія: [редкол.: С. В. Мо-черний (відп. ред.)]. - Т. 3. - К.: Видавничий центр ,.Академія”, 2002 - 952 с. 2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 „Баланс”, затверджене наказом Міністерства фінансів України № 87 від 31 березня 1999 року, зі змінами та доповненнями. 3. Сем-йон В. С. Поняття необоротних активів, їх класифікація та склад / В. С. Семйон // Вісник Житомирського державного технологічного університету: економічні науки. - 2009. - № 3 - С. 161 - 167. 4. Історія економічних учень: [ підруч.: У 2 ч. - Ч. 1] / За ред. В. Д. Базилевича. - 3-тє вид., випр. і доп. - К.: Знання, 2006.
- 582 с. 5. Положення про порядок віднесення майна до такого, що включається до складу цілісного майнового комплексу державного підприємства, затверджене наказом Фонду Державного Майна України № 1954 від 28 грудня 2010 року. 6. Інструкція з бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів банків України, затверджена Постановою Правління НБУ № 480 від 20 грудня 2005 року, зі змінами та доповненнями. 7. Нидлз Б., Андерсон Х., Кол-дуелл Д. Принципы бухгалтерського учета: [пер. с англ.] [Под ред. Я. В. Соколова] / Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуелл / 2-е изд., стереотип. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 496 с. 8. Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-УІ.
Дзюба О. М. Необоротні активи комерційного банку: економічна сутність в умовах сучасного облікового законодавства.
У статті розглянуто економічну сутність необоротних активів комерційного банку з точки зору економічної теорії та сучасного облікового законодавства, проаналізовано основні відмінності та наведено класифікаційні ознаки для облікових потреб.
Ключові слова: необоротні активи, довгострокові активи, основні засоби, нематеріальні активи, інвестиційна нерухомість, первісна вартість, амортизація, термін корисного використання.
Дзюба О. Н. Необоротные активы коммерческого банка: экономическая сущность в условиях современного учетного законодательства.
В статье рассмотрены экономическую сущность необоротных активов коммерческого банка с точки зрения экономической теории и современной учетной законодательства, проанализированы основные отличия и приведены классификационные признаки для учетных потребностей.
Ключевые слова: внеоборотные активы, долгосрочные активы, основные средства, нематериальные активы, инвестиционная недвижимость, первоначальная стоимость, амортизация, срок полезного использования.
Dzyuba O. N. Fixed Assets of Commercial Banks: the Economic Entity in Modern Accounting Legislation
The article deals with the economic substance of fixed assets of commercial banks in terms of economic theory and current account legislation, analyzes the main differences are the classification features for accounting purposes.
Key words: non-current assets, non-current assets, fixed assets, intangible assets, investment property, original cost, depreciation, useful life.
Стаття надійшла до редакції 14.12.2012
Прийнято до друку 20.02.2013
