CC BY
121
УДК 336.221
К.А. Баннова, Л.С. Гринкевич
НАПРАВЛЕНИЯ РЕФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КОНСОЛИДИРОВАННЫХ ГРУПП НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ
Необходимо создать более эффективную систему налогообложения крупных предприятий России, которые обеспечивают основную часть налоговых доходов бюджета. Одной из ключевых задач государства должно стать формирование эффективного налогового механизма, позволяющего влиять на деятельность крупных предприятий России. При этом государство напрямую заинтересовано в том, чтобы обеспечить функционирование ведущих предприятий России как ресурса формирования доходов бюджетной системы. Действенный и качественный налоговый механизм, сочетающий методы налогового регулирования, налогового контроля и налогового стимулирования, является основой эффективного государственного управления.
Ключевые слова: налог, консолидированная группа налогоплательщиков, налогообложение, реформирование, компании, организации, прибыль, убытки.
В 2012 г. вступил в силу федеральный закон № 321-ФЗ от 16.11.2011 о консолидированной группе налогоплательщиков (далее - КГН), который позволяет группам компаний исчислять налогооблагаемую базу исходя из общего финансово-хозяйственного результата деятельности всех участников группы. Данный закон имеет как преимущества, так и недостатки.
К основным недостаткам можно отнести:
1) завышенные требования вхождения в группу КГН;
2) распространение консолидации только на налог на прибыль;
3) занижение налогооблагаемой базы по другим налогам в связи с действующей ст. 105.14.
В целях повышения эффективности создания КГН как для государства, так и для налогоплательщиков, а также в целях устранения обозначенных недостатков необходимо внести следующие поправки в действующее налоговое законодательство:
1. Уменьшить порог вхождения в КГН, для этого разработать алгоритм, позволяющий проводить анализ изменения числа потенциальных участников КГН в зависимости от изменения порога вхождения по одному из показателей: по совокупной стоимости активов, либо по объему суммарной выручки, либо по сумме выплаченных налогов.
2. Распространить консолидацию не только на налог на прибыль, но и на НДС. Авторский подход к расчету НДС позволит рассчитать общую сумму уплаты НДС в бюджет относительно всех участников консолидированной группы налогоплательщиков.
3. Разработать проект соглашения о ценообразовании между участниками КГН и контролируемыми органами (органами государственного управления и надзора) при вхождении в группу.
Устанавливается число предполагаемых участников КГН — п в общем случае посредством статистической обработки данных с установлением среднего значения
н
'О
Производится построение р аспр ед ел ени й крупных предприятий, потенциальных участников КГН, по уровню совокупной стоимости активов и доходов
На данном этапе автор предполагает возможность масштабирования модели. Для построения модели в размерах страны возможно использование таких подходов к нахождению данных распределений, как случайная выборка большого размера на территории всей страны, использование области (либо другой административнотерриториальной единицы) эталона, использование различных областей с установлением весовых коэффициентов
Путем численного решения уравнения находим соответствующий числу предприятий, имеющих возможность вхождения в КПП, по показателю размера активов, при условии соблюдения этого требования всеми остальными участниками
На основании полученного результата определяется доля крупных предприятий, являющихся потенциальными участниками КГН, как
ч,______
, = 100*^.
Анализ увеличения числа потенциальных участников КГН производится путем введения коэффициента Ь (задаваемого в диапазоне 0-1), определяющего уменьшения требования к участникам КГН по рассматриваемому показателю
I В данном случае это показатель совокупной стоимости активов. Соответственно из уравнения
/Д{дт) „
м находим хь, определяющий число пред-
приятий, имеющих возможность вхождения в КГН при моделируемом показателе размера активов. Далее определяется соответствующая доля Увеличение числа потенциальных участников КГН =
определятся как
О пр е д еляется тр еб ов ани е по величине доходов путем решения обратной задачи
✓ \
Для этого рассматривается функциональная зависимость £д(х) с заданным условием <3ь,= <4, где Ь’ определяет изменение требуемой для вхождения в КГН величины доходов
Определяется требование по величине налогов, тоже путем решения обратной задачи ' Ч| | Рассматривается функциональная зависимость Гн(х) с 1 заданным условием сЗь^ = <^Ь , где ЬН определяет изме-I нение требуемой для вхождения в КГН величины нало-1 гов
На основании результатов пунктов 4-6 можно спрогнозировать увеличение числа потенциальных участников КГН при снижении порога вхождения по размеру совокупной стоимости активов
Рис. 1. Алгоритм построения модели оптимизации занижения порога вхождения в КГН
4. Признать права компании, которая ранее являлась участником КГН, но вышла из состава участников, уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму (или часть) убытка, полученного указанной организацией по итогам периодов, в которых она не была участником КГН.
Данные изменения предусматривают уменьшение порога вхождения, что позволит большему числу предприятий стать участниками КГН [1]. Разработан алгоритм, позволяющий производить анализ изменения числа потенци-
альных участников КГН в зависимости от изменения порога вхождения по одному из показателей: по совокупной стоимости активов, либо по объему суммарной выручки, либо по сумме выплаченных налогов, который представлен на рис. 1.
Новизна авторского подхода заключается в том, что порог вхождения по одному показателю устанавливается исходя из фундаментальной оценки экономической ситуации, а по второму - посредством технического анализа, обеспечивающего согласование числа потенциальных участников по обоим критериям.
Рис. 2. Модель результативности реализации авторских предложений по формированию системы
налогообложения КГН в РФ
Данная модель позволяет устанавливать порог вхождения в КГН в зависимости от экономической структуры рассматриваемого региона. Проведено исследование предприятий Томской области на предмет возможности вхождения в КГН, на основе полученных данных сделан вывод о целесообразности реформирования законодательства, регламентирующего создание КГН. Исходя из модели, занизив налоги на 10%, доходы необходимо повысить на 21%, а активы существенно понизить - на 66%. Следует отметить, что данная модель позволяет осуществлять прогнозирование экономической ситуации в регионе. Кроме того, модель может быть использована для различных регионов РФ и страны в целом, а также для оценки количества убыточных предприятий, входящих в группу КГН. Авторами показано, что существующие требования вхождения в КГН не являются эффективными. То есть при формировании КГН требования по одному из показателей (суммарная стоимость активов) существенно превышают требования по остальным. Предложенная модель позволяет прогнозировать возможную структуру КГН по уровню дохода предприятий-участников.
Следующее направление касается введения дополнительной ст. 25.6 в гл. 3.1 НК РФ [2], где предлагается распространить консолидацию не только по налогу на прибыль, но и по НДС. Выведена авторская формула расчета НДС, которая позволяет рассчитать общую сумму уплаты НДС в бюджет относительно всех участников консолидированной группы налогоплательщиков. Благодаря введению электронного документооборота упрощается администрирование, так как появилась возможность проведения камеральной проверки по средствам привлечения телекоммуникационных каналов связи:
п п п
НДС - £ НБКГН1 + С1 + £ НБКГН2 + С2 + £ НБКГН3 + С3;
к=1 к=1 к=1
где
п п п
1, £ НБКГН2, £ НБКГН3 -
к=1 к=1 к=1
налоговая база по каждому виду операций, каждого конкретного участника консолидированной группы налогоплательщиков; Сь С2, С3 - ставки налога, например 18; 10% или 18/118.
В соответствии с формулой прогнозное значение НДС в 2013 г. составит 1123 млн руб.
Вследствие этого предлагаем дополнить гл. 3.1 Налогового кодекса РФ ст. 25.6 в следующей редакции:
«Статья 25.6. Порядок расчета налога на добавленную стоимость между участниками консолидированной группы налогоплательщиков».
В соответствии с формулой исчисления налога на добавленную стоимость появляется необходимость внесения дополнительного 4 подпункта в ст. 25.2 п. 5, который обусловливает введение ограничения на основе минимальной суммы уплаты данного налога. Предлагается рассчитать это ограничение на основе показателей по Томской области. Согласно данным по Томской области, среднее значение уплаты НДС в бюджет Федерации составляет 95 млн, зная, что в состав каждой отдельной консолидированной группы входит примерно 20 участников, соответственно минимальное значение НДС, уплаченного в течение календарного года, предшествующего году, в котором представляются в налоговый орган документы для регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, составит 2 млрд руб. И дополнить ст. 25.2 п. 5 НК РФ «Условия создания консолидированной группы налогоплательщиков» подпунктом 4 следующего содержания [3]:
«Совокупная сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная в течение календарного года, предшествующего году, в котором представляются в налоговый орган документы для регистрации договора о создании консолидированной группы налогоплательщиков, составляет не менее 2 миллиардов рублей».
Еще одним направлением внесения поправок в гл. 3.1 является распространение консолидации не только на резидентов РФ, но и на участников та-
£НБКГН
моженного союза [4], что позволит привлечь дополнительное инвестирование в Россию, расширит круг участников КГН, привлечет дополнительные налоговые отчисления в РФ. В связи с этим предлагаем изложить п. 1 ст. 25.2 НК РФ «Условия создания консолидированной группы налогоплательщиков» в следующей редакции:
«Российские и иностранные организации, участники таможенного союза, соответствующие условиям, предусмотренным настоящей статьей, вправе создать консолидированную группу налогоплательщиков».
К дальнейшему совершенствованию существующей системы консолидированных налогоплательщиков относится введение в ст. 25.3 дополнительно -го п. 8, который предусматривает подписание участниками консолидированной группы налогоплательщиков соглашения о ценообразовании между КГН и контролируемыми органами (органами государственного управления и надзора) при вхождении в группу. Данный пункт будет разъяснять методику определения цены ответственным участником консолидированной группы для налогового органа. Введение данного пункта необходимо, так как согласно ст. 105.14 сделки между участниками консолидированной группы налогоплательщиков не являются контролируемыми со стороны налоговых органов, а согласно ст. 89 консолидированная группа налогоплательщиков будет проверяться только на правильность исчисления налогов. Соответственно, компании могут формировать любую цену по сделке, тем самым занижая налогооблагаемую базу, и по иным налогам, отличным от налога на прибыль, таким как НДС и др. Однако согласно нормам гл. 21 декларации, в которых заявлен НДС к вычету, подлежат обязательной проверке. В связи с чем проверяются правомерность отражения исчисленного НДС и суммы вычетов, что в результате может повлечь проверку правильности исчисления цены. У участников КГН возникает высокий риск исчисления цены, что может привести к начислению штрафных санкций по другим налогам. Во избежание занижения цены по неконтролируемым сделкам, а также возможных штрафных санкций по недоначислению налогов, что приведет к налоговым потерям для бюджета, представляется целесообразным введение данного соглашения. Вследствие этого дополнить гл. 3.1 Налогового кодекса РФ статьей 25.3 п. 8 в следующей редакции:
«При вхождении в консолидированную группу налогоплательщиков участники обязаны подписывать соглашение о ценообразовании с налоговыми органами, где прописываются цены по сделкам между участниками группы».
Следующее направление касается убытков прошлых лет. Согласно ст. 283 НК РФ компания, которая ранее являлась участником КГН, но вышла из состава участников, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму (или часть) убытка, полученного указанной организацией по итогам периодов, в которых она не была участником КГН. При этом 10-летний срок для переноса убытка на будущее увеличивается на количество лет, в течение которых налогоплательщик выступал как участник КГН. Однако, на наш взгляд, представляется целесообразным дополнить гл. 3.1 НК РФ п. 8 ст. 25.6 в следующей редакции:
J предложение и предложение |_] предложение [ I предложение [_] предложение
Состав предложении
,.1
Снижение ЛОрОПІ ВХОЖДЄІІИЯ в КГН. что приведет к увеличению числа потенциальных участников на 7.4%
Снизить долю участия в уставном капит&те других организации с 90%, до 51%
Обязательный порядок создания КГН
Выведена формула расчета НДС для КГН
Распространение консолидации не только на резидентов РФ. но и на участников таможенною союза
Подписание участниками КГН соглашения о ценообразовании
Дополнение главы 3 1 в Н К РФ
1 г
Введение ограничения исходя из минимальной суммы уплаты НДС
продление срока перенесения убытков прошлых лет при выходе из состава КГН
Изменить пн 1.2.3 н 5 Ст. 25 НК РФ. который обуславливает занижения порога вхождения в консолидированную группу налогоплательщиков
Дополнить л 2 ст. 25.2 НК РФ в следу юшеіі редакции «Консолидированная группа налогоплательщиков может быть создана в у ставном капитале других организаций и доля такого участия в каждой такой оршннзации сосі авлясг не менее 51 процента.... »
Дополнить п. I ст. 25.1 НК РФ в следу ющей редакции: «На налогоплательщика возлагается обязанность всту плеиия в консолнднрованну ю группу налогоплательщиков если он попадает в круг проверяемых лиц, в соответствии с кршернями. установленными настоящим Кодексом»
Дополнить главу 3 I НК РФ ст 25 6, в следующей редакции: «Статья 25.6. Порядок расчета налога на добавленную стоимость между у частниками консолидированной группы налогоплательщиков».
Дополнить ст. 25,2. п. 5 НК РФ пн 4. содержанием: «Совоку иная сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная в течение календарного года . составляет не менее 2 миллиардов рублей»
Изложить п. I ст.25.2 НК РФ в следу юшей редакции: «Российские и иностранные организации, участники тауюженного союза...вправе создать консолидированную группу налогоплательщиков»
Дополнить главу .3 I Налогового Кодекс) РФ ст 25 3, п 8 в следующей редакции:
«При вхождении в консолидированную группу налогоплательщиков, участники обязаны подписывать соглашение о ценообразовании с налоговыми органауж. где прописывается цены по сделкам между участникауш гру ппы»
Дополнить I лаву 3.1 Н К РФ п.8 ст.25.6 в следу ющей редакции: «Участник при выходе из состава КГН вправе у меньшить налогову ю базу текущего налогового периода на всю сумму (или часть) убытка, полу ченного до периода всту пления в КГН в течении 3 лет»
Рис. 3. Реформирование гл. 3.1 НК РФ
К. А. Баннова, Л. С. Гринкевич
«Участник при выходе из состава КГН вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму (или часть) убытка, полученного до периода вступления в КГН в течение трех лет». Данное дополнение связано с тем, что участники КГН могут находиться в составе данной группы длительный период времени и, соответственно, убыток, полученный до вступления в КГН, обесценивается с каждым годом нахождения данного участника КГН. Следовательно, списание данного убытка будет являться стимулирующей льготой при дальнейшей работе после выхода из состава участников группы.
Исходя из проведенного исследования, нами разработаны рекомендации по дальнейшему реформированию КГН для наиболее эффективной работы данного закона (рис. 3).
При изменении системы налогообложения нельзя забывать о том, что государство заинтересовано в пополнении доходной части бюджета, и нельзя допустить снижения объема налоговых поступлений (рис. 3). Проведенный анализ показал, что введенные авторами поправки не повлекут за собой занижения налогооблагаемой базы.
Основная задача государства - обеспечить поступление доходов в бюджет, в том числе и в виде налогов. Обеспечить данную собираемость возможно и за счет введения послаблений по налогу на прибыль.
Литература
1. Баннова К.А. Особенности налогообложения консолидированных групп налогоплательщиков в развитых зарубежных странах // Вестн. Том. гос. ун-та. Экономика. 2012. № 2(18). С. 77-88.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) [Электронный ресурс]: Федер. закон от 5 авг. 2000 г. № 117-ФЗ (ред. от 30 дек. 2012 г. № 294-ФЗ) (с изм. и доп., вступающими в силу с 1 янв. 2013 г.) // КонсультантПлюс: справ.-правовая система. Версия Проф, сетевая. Электрон. дан. М., 2013. Доступ из локальной сети Науч. б-ки Том. гос. ун-та.
3. Баннова К.А. Реформирование системы налогообложения консолидированных налогоплательщиков в условиях финансово-экономической модернизации российской экономики // Вестн. Том. гос. ун-та. Экономика. 2011. № 2(14). С. 131-135.
4. Геиева Л.А. Консолидированные группы налогоплательщиков в российском налоговом законодательстве // Инновационные технологии в производстве, науке и образовании: сб. трудов II Междунар. науч.-практ. конф. Ч. 1. Махачкала: Изд-во ООО «Риасофт», 2012. С. 99-106.
