CC BY
345
Направления налогового контроля по налогу на прибыль организаций
как важнейший инструмент налогового администрирования Directions of the tax control the income tax as the most important tool of tax
administration
М.А. Солярик, к.э.н., доцент кафедры финансового менеджмента
Калужского филиала Российской академии народного хозяйства и госслужбы при Президенте РФ
E-mail: m-solyarik@mail.ru
M.A. Solyarik, Cand.Econ.Sci., Associate Professor Department of Financial Management Kaluga Branch of the Russian Academy National Economy and Public Administration under the President.
E-mail: m-solyarik@mail.ru
Аннотация:
Представленная научная статья посвящена актуальной проблеме повышения качества налогового контроля за исчислением налога на прибыль организаций. Решение проблемы приобретает особую значимость в современных условиях, поскольку стоит задача не только выявления позитивных и негативных тенденций в развитии контроля за доходами и расходами организаций, причин снижения эффективности налогового контроля, но и разработки новых стратегических направлений его совершенствования, обеспечивающих качественно новое содержание.
Аnnotation:
The presented scientific article is devoted to the actual problem of improving the quality of tax control over the calculation of corporate income tax. The solution
of the problem acquires special importance in the present conditions because the task is not only to identify positive and negative trends in the development of control over revenues and expenses, the reasons of the of tax control efficiency, but also the development of new strategic directions for its improvement, providing a qualitatively new content.
Ключевые слова:
Налоговое администрирование, налоговый контроль, налоговая проверка, налог на прибыль организаций, налоговая база, направления, доходы, расходы.
Keywords:
Tax administration, tax control, tax audit, income tax, the tax base, directions, revenues and expenses.
Важное место в системе налогового администрирования отведено организации налогового контроля по налогу на прибыль организаций. Несмотря на меняющийся удельный вес налога на прибыль в формировании доходной части бюджета на различных этапах развития национального хозяйства России, он является одним из основных инструментов налоговой политики государства. Налог на прибыль выполняет не только фискальную функцию по аккумулированию денежных средств в соответствующих бюджетах, но и регулирующую, позволяющую государству активно влиять на темпы развития экономики.
Необходимость усиления контроля за правильностью исчисления налога на прибыль связана с тем, что произошли качественные изменения в порядке взимания налога на прибыль организаций в условиях ведения самостоятельной системы налогового учета. То есть возникает насущная потребность своевременно отслеживать и правильно применять изменяющиеся и обновляющиеся нормы налогового контроля за
правильностью исчисления налога на прибыль. Исследование этих преобразований, безусловно, позволит качественно организовать систему государственного налогового контроля, повысить его результативность.
Таким образом, имеется насущная необходимость в развитии методологических вопросов, связанных с функционированием налогового контроля по налогу на прибыль организаций, исходя из его принципов, выработанных финансовой наукой и особенностей развития национальной экономики страны.
В целях развития налогового контроля по налогу на прибыль организаций представляется необходимым провести систематизацию его основных направлений за правильностью исчисления налога на прибыль организаций.
1. Проверка правильности учета объекта налогообложения
Итак, налог на прибыль организаций - один из важнейших налогов, который обязаны уплачивать юридические лица. Этот налог федерального уровня общего назначения. Нормативно-законодательной базой уплаты налога на прибыль организаций являются положения части первой Налогового Кодекса РФ (далее НК РФ), а также главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ.
Определение объекта обложения налогом на прибыль содержится в абзаце 1 статьи 247 НК РФ: «Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций... признается прибыль, полученная налогоплательщиком». Подобная дефиниция четко позволяет отнести налог на прибыль к налогу с финансового результата от деятельности юридического лица.
Однако необходимо учитывать, что законодательное определение прибыли как экономической категории для целей налогообложения, данное в статье 247 НК РФ, является производным от конкретной категории налогоплательщика:
1) для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ;
2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ;
3) для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации и определяемые в соответствии со статьей 309 НК РФ.
2. Контроль правильности исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций
Налоговая база - это денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению. В целях налогообложения следует выделять две категории доходов и расходов:
— доходы и расходы, связанные с реализацией товаров (работ, услуг);
— внереализационные доходы и расходы.
Обозначим основные процедуры проверки в зависимости от категорий доходов и расходов в целях налогообложения налогом на прибыль организаций.
1) Контроль правильности исчисления налога на прибыль с использованием данных бухгалтерского учета.
Экономический анализ деклараций по налогу на прибыль является одним из элементов контрольной работы налоговых органов при проведении налоговых проверок. Цель экономического анализа - выяснение причин значительных изменений финансово-экономических показателей, повлиявших на отчетные результаты деятельности налогоплательщика и, соответственно, на размер налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а также выработка дальнейших действий налогового органа для
подготовки и эффективного проведения налоговых проверок.
Отметим, что экономический анализ сводится всего лишь к поиску значительных расхождений между информацией, указанной: в декларации по налогу на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период и в декларациях за предыдущие отчетные (налоговые) периоды; в декларации по налогу на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период и в бухгалтерской отчетности, а также иной налоговой отчетности (в декларациях по НДС и пр.).
При проведении экономического анализа следует проверить сопоставимость показателей бухгалтерской отчетности с данными декларации по налогу на прибыль.
Предлагаются направления применения предварительных налоговых аналитических процедур, основанные на использовании информации о разницах, изложенной в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», при осуществлении налогового контроля.
Рассматриваемые направления предусматривают выборочный анализ операций, произведенных налогоплательщиком в проверяемом периоде. Критерием отбора для выборочного анализа является отношение к конкретной проверке исходя из параметров деятельности проверяемой организации.
Возможность проведения предварительных налоговых контрольных процедур обусловлена различным порядком признания доходов и расходов для целей формирования бухгалтерской и налоговой отчетности, и тем самым, возникновением разницы в оценке объектов и операций в бухгалтерском и налоговом учете. Эти разницы должны быть учтены налогоплательщиком налога на прибыль по исчислению размера подлежащей налогообложению прибыли.
Для повышения качества системы налогового контроля по налогу на прибыль организаций автором разработана таблица, содержащая значения
всех необходимых информационных источников формирования отчетности по налогу на прибыль (Табл. 1) .
Данные таблицы свидетельствуют о необходимом наличии запрашиваемой информации для проведения качественной проверки исполнения налогоплательщиком норм налогового законодательства.
Таблица 1 - Информационные источники формирования отчетности по
налогу на прибыль
Формы бухгалтерской и налоговой отчетности Показатели бухгалтерской и налоговой отчетности Источник информации
Бухгалтерский баланс • Текущее обязательство по налогу на прибыль • Отложенное налоговое обязательство или актив Аналитические регистры налогового и бухгалтерского учета
Отчет о прибылях и убытках • Прибыль, рассчитанная по данным бухгалтерского учета • Текущий расход по налогу на прибыль Аналитические регистры бухгалтерского учета
Декларация по налогу на прибыль • Прибыль, рассчитанная по данным налогового учета • Текущий расход по налогу на прибыль • Текущее обязательство по налогу на прибыль Аналитические регистры налогового и бухгалтерского учета
Далее выделим условные направления проверки правильности исчисления налога на прибыль с использованием данных бухгалтерского учета.
Первым шагом проведения предварительных контрольных процедур может стать запрашиваемая у проверяемого налогоплательщика, на основании требования на получение документов, следующая информация:
• учетная политика организации для целей бухгалтерского и налогового учета.
По налоговому учету, в соответствии со статьями 271-273 НК РФ можно учитывать доходы и расходы по методу начислений или по кассовому методу (выбор одного из них закрепляется в учетной политике). При этом
следует учесть требования указанных статей в отношении даты признания отдельных видов доходов и расходов для целей налогообложения.
• аналитические регистры бухгалтерского учета, предназначенные для систематизации и накопления информации о постоянных и временных разницах по доходам и расходам, налоговым обязательствам (активам), учет которых необходимо вести в соответствии с пунктом 6 и 13 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»;
• аналитические регистры налогового учета, сформированные в соответствии со статьями 313 и 314 НК РФ.
Вторым шагом, полученная информация анализируется на предмет установления расхождений в определении базы по расчету прибыли для бухгалтерского учета и для целей налогообложения, возникающая из-за разницы в оценке и признании доходов и расходов, активов, обязательств, а также выявления постоянных и временных разниц. Информация о разницах позволяет определить источники расхождений между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью отчетного (налогового) периода.
Проверяющему лицу на данном этапе следует акцентировать внимание отсутствию в аналитическом учете налогоплательщика разниц по операциям, имеющим отличный порядок признания в бухгалтерском и налоговом учете.
По операциям, имеющим одинаковый порядок признания в бухгалтерском и налоговом учете, разниц возникать не должно. Данный факт может свидетельствовать о наличии ошибок или искажений, допущенных налогоплательщиком при расчете налоговой базы или ведении бухгалтерского учета.
Порядок взаимоувязки показателей бухгалтерского и налогового учета при формировании налоговой базы по налогу на прибыль систематизирован в таблице (Табл.2). В таблице наглядно представлено как определяются расхождения между налогооблагаемой прибылью и финансовым результатом по данным бухгалтерского учета, которые образуют в текущем отчетном периоде постоянные и временные разницы по доходам и расходам, по
налоговым обязательствам (активам). В предложенной таблице отражено влияние постоянных и временных разниц на формирование налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Таблица 2 - Порядок взаимоувязки показателей бухгалтерского и налогового
учета при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций
Виды разниц Формирование разниц в текущем периоде Погашение разниц в будущих периодах
Постоянные разницы по доходам и расходам, признаваемые для целей бухгалтерского и налогового учета отрицательные уменьшают «-» отсутствует
положительные увеличивают «+» отсутствует
Постоянные налоговые разницы и постоянные налоговые обязательства (активы) отрицательные уменьшают «-» отсутствует
положительные увеличивают «+» отсутствует
Временные разницы по доходам и расходам, признаваемые для целей бухгалтерского и налогового учета налогооблагаемые уменьшают «-» увеличивают «+»
вычитаемые увеличивают «+» уменьшают «-»
Временные разницы и отложенные налоговые обязательства (активы) налогооблагаемые уменьшают «-» увеличивают «+»
вычитаемые увеличивают «+» уменьшают «-»
Третьим шагом направлений применения предварительных налоговых контрольных процедур может стать запрос проверяющим у налогоплательщика информации о наличии постоянных отрицательных разниц. Эти операции определяют уменьшение налогооблагаемой прибыли по сравнению с бухгалтерской прибылью. Наиболее распространенной причиной возникновения постоянных отрицательных разниц является непризнание отдельных видов доходов при расчете налоговой базы. Налоговому инспектору следует установить наличие оснований, соблюдение условий и правильность стоимостной оценки дохода, исключаемого при расчете налоговой базы.
Здесь же можно уделить внимание информации об образовании временных налогооблагаемых разниц в текущем отчетном периоде и погашении в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц, образовавшихся в предыдущих отчетных периодах. Эти операции определяют уменьшение налогооблагаемой прибыли налогоплательщика по сравнению с его бухгалтерской прибылью.
Для выявления зависимости причин возникновения разниц на размер налогооблагаемой прибыли отчетного периода разработана таблица (Табл. 3).
Таблица 3 - Зависимость причины возникновения разниц на размер
налогооблагаемой прибыли отчетного периода
Причины возникновения разниц Результат перехода от бухгалтерской прибыли к налогооблагаемой прибыли
Доходы, признанные в налоговом учете, не признаются или признаются в бухгалтерском учете в меньшем размере В отчетном периоде размер налогооблагаемой прибыли по отношению к величине, выявленного в бухгалтерском учете финансового результата увеличивается на постоянные положительные разницы
Расходы, признанные в бухгалтерском учете не признаются в налоговом учете
Доходы, признанные в бухгалтерском учете, не признаются в налоговом учете или признаются в меньшем размере В отчетном периоде размер налогооблагаемой прибыли по отношению к величине, выявленного в бухгалтерском учете финансового результата уменьшается на постоянно отрицательные разницы
Расходы, признанные в налоговом учете не признаются в бухгалтерском учете
Временное превышение доходов в налоговом учете по сравнению с бухгалтерским учетом В отчетном периоде размер налогооблагаемой прибыли по отношению к величине, выявленного в бухгалтерском учете финансового результата увеличивается на временные вычитаемые разницы
Временное превышение расходов в бухгалтерском учете по сравнению с налоговым учетом
Временное превышение доходов в бухгалтерском учете по сравнению с налоговым учетом В отчетном периоде размер налогооблагаемой прибыли по отношению к величине, выявленного в бухгалтерском учете финансового результата уменьшается на временные налогооблагаемые разницы
Временное превышение расходов в налоговом учете по сравнению с бухгалтерским учетом
Как видно из таблицы, теперь не представляется сложным налоговому инспектору отследить результат перехода от бухгалтерской прибыли к налогооблагаемой прибыли посредством причин возникновения разниц.
Если в процессе контроля объекта будут выявлены отклонения, превышающие допустимый уровень, то возникает целесообразность
подвергнуть контрольным процедурам объекты, непосредственно связанные с «проблемными». Такой подход позволит установить причины отклонений и предотвратить их повторное появление.
Кроме того, в каждой текущей процедуре контроля предполагается использование информации об отклонениях, выявленных предыдущими процедурами контроля этого же объекта.
Следует подчеркнуть, что критерии значительности расхождений устанавливаются самим налоговым инспектором в отношении каждого налогоплательщика индивидуально в зависимости от конкретных показателей деятельности (в частности, сумм доходов и расходов). Поэтому назвать какой-либо единый критерий значительности отклонений не представляется возможным.
2) Проверка определения доходов от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав для целей налогообложения (ст. 249 НК РФ). Проверка проводится на основании первичных документов и других документов, подтверждающих доходы, полученные налогоплательщиком.
Направления проверки:
— Проверка актов выполненных работ, условия заключения договоров и оценка даты возникновения дохода вне зависимости от выставленных организацией актов и оформления накладных;
— Проверка соответствия первичных документов, с их отражением в регистрах бухгалтерского и налогового учета, применение контрольных процедур.
3) Проверка внереализационных доходов для целей
налогообложения (ст. 250 НК РФ).
Направления проверки:
— Проверка признания дохода от сдачи в аренду в соответствии с условиями заключенных договоров, наличие актов передачи в аренду, порядок определения размера арендной платы;
— Проверка порядка определения положительных и отрицательных курсовых и суммовых разниц;
— Проверка полноты отражения процентов, полученных по договорам займа, кредита и другим долговым обязательствам на основании заключенных договоров;
— Проверка полноты включения в состав внереализационных доходов;
— Проверка возникновения и отражения кредиторской задолженности;
— Проверка документов, указывающих на распределение дохода от участия в совместной деятельности.
4) Проверка определения расходов для целей налогообложения (ст. 253 НК РФ)
Расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (экономически обоснованные, выраженные в денежной форме, связанные с извлечением дохода).
Направления проверки:
— Проверка правильности метода оценки сырья и материалов, покупных товаров;
— Проверка метода начисления амортизации, амортизационной премии, применение специальных коэффициентов, нормы амортизации по основным средствам, бывшим в эксплуатации;
— Проверка расходов на оплату труда;
— Проверка критериев отнесения затрат к тем или иным группам расходов;
— Проверка перечня прямых расходов, связанных с производством и реализацией, оценка остатков незавершенного производства, порядок признания прямых расходов налогоплательщиками, оказывающими услуги, определение покупной стоимости товаров;
— Проверка прочих расходов.
5) Проверка внереализационных расходов для целей налогообложения
Внереализационные расходы - обоснованные расходы на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией.
Направления проверки:
— Проверка расходов на содержание арендованного имущества;
— Проверка судебных расходов и арбитражных сборов;
— Проверка процентов по долговым обязательствам;
— Проверка оплаты услуг банка;
— Проверка формирования отрицательной курсовой разницы при переоценке имущества в виде валютных ценностей;
— Проверка убытков, полученных в отчетном периоде.
В налоговом учете существует ряд расходов, которые не учитываются при налогообложении. К ним относятся, например, материальная помощь, оказываемая сотрудникам, финансовая поддержка собственных общественных или социальных учреждений, расходы на проведение праздничных мероприятий, приобретение товаров, не связанных с производством.
Кроме того, есть расходы, которые нормируются НК РФ, постановлениями Правительства РФ; в бухгалтерском же учете они могут приниматься без ограничения. К расходам, нормы по которым установлены гл. 25 Кодекса, относятся затраты на: рекламу; добровольное страхование работников; создание резервов по сомнительным долгам; представительские расходы; проценты по займам; амортизацию; НИОКР.
Так, основные расходы на рекламу товаров и деятельности налогоплательщика (через СМИ, наружную рекламу, участие в выставках) можно списывать без ограничений, и лишь приобретение призов в ходе рекламных кампаний, расходы на иные виды рекламы уменьшают базу по налогу на прибыль в размере, не превышающем 1% выручки от реализации.
Расходы на добровольное медицинское и пенсионное страхование работников учитываются в налоговой базе в составе расходов на оплату
труда с учетом следующих условий. Расходы на добровольное страхование жизни по долгосрочным договорам (не менее чем на 5 лет), добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения (при достижении лицом права на пенсию) могут уменьшить налоговую базу в размере, не превышающем в совокупности 12% суммы расходов на оплату труда. Для взносов по договорам медицинского страхования (на срок не меньше года) лимит составляет 3% сумм расходов оплаты труда.
3. Контроль законности применения льгот по налогу
При контроле законности применения льгот по налогу следует обратить внимание на следующие аспекты.
Применение целевых налоговых льгот было признано неэффективным и, начиная с принятия гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», акцент в российской налоговой политике был сделан на сокращение и на полную отмену налоговых льгот.
Более того, отмена с 2002 г. инвестиционной льготы по налогу на прибыль моментально привела к существенному падению доли прибыли, направляемой предприятиями на инвестиции.
Сегодня налоговая политика в рассматриваемой сфере стала опять меняться - начался постепенный возврат к «смешанной» форме налогового стимулирования инвестиционной активности. Так, с 2006 г. налогоплательщикам вернули часть инвестиционной налоговой льготы в форме так называемой инвестиционной премии.
Амортизационная премия может рассматриваться как льгота по налогу на прибыль. Применение амортизационной премии дает определенное преимущество налогоплательщикам, осуществляющим капитальные вложения, уплачивать налог на прибыль в меньшем размере. Причем уменьшение налога происходит лишь временно - в отдельный отчетный (налоговый) период - период применения амортизационной премии. Поскольку ее применение само по себе уменьшает период начисления амортизации, соответственно, если рассматривать в разрезе всего срока
полезного использования основного средства, то уменьшения налога не происходит. Ведь те организации, которые не применяют данную льготу, просто дольше будут списывать амортизацию в расходы по налогу на прибыль.
С 01.01.2009 понятие амортизационной премии содержится в п. 9 ст. 258 НК РФ. При этом размер амортизационной премии теперь может достигать 30%, но только для основных средств, относящихся к третьей -седьмой амортизационным группам, для остальных амортизационных групп размер амортизационной премии не более 10%. Уточнился и порядок ее применения. Ранее норма п. 1.1. ст. 259 НК РФ не содержала положений, свидетельствующих о том, что основные средства нужно принимать к учету по первоначальной стоимости за минусом амортизационной премии.
Таким образом, при расчете амортизационных отчислений указанные расходы уменьшают первоначальную стоимость объекта основных средств.
Кроме того, с 01.01.2009 законодателем было введено ограничение на применение амортизационной премии. Так, в случае реализации основного средства ранее, чем по истечении пяти лет, расход в виде капитальных вложений должен быть восстановлен. Причем данное ограничение распространяется на имущество, введенное в эксплуатацию с 01.01.2008.
Восстановление амортизационной премии - абсолютно новая норма. Под восстановлением сумм амортизационной премии следует понимать увеличение налогоплательщиками размера налоговой базы по налогу на прибыль в периоде реализации объектов основных средств путем включения учтенной ранее суммы амортизационной премии в составе внереализационных доходов. При этом восстановленная сумма амортизационной премии в составе расходов ни в периоде восстановления, ни в последующих периодах, в том числе через амортизационные начисления, учету не подлежит.
4. Контроль правильности исчисления налога на прибыль организаций
Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль и авансовых платежей по нему установлен ст. ст. 286, 287 НК РФ. По общему правилу налог на прибыль налогоплательщики должны исчислить самостоятельно. Исключением являются случаи, когда налогоплательщик получает доходы, подлежащие налогообложению у источника выплаты. В таких случаях налог обязан исчислить и уплатить в бюджет налоговый агент.
Общая формула исчисления налога выглядит так:
НП = НБ х СТ,
где НП - налог на прибыль, исчисленный за налоговый период;
НБ - налоговая база за налоговый период;
СТ - ставка налога.
Общая налоговая ставка составляет 20%, и сумма налога на прибыль, исчисленная по такой ставке, распределяется по бюджетам следующим образом:
— в федеральный бюджет - 2%;
— в бюджет субъектов РФ - 18%.
Для контроля правильности исчисления и уплаты авансовых платежей в течение налогового периода предлагается таблица 1, где обозначены три варианта исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль организаций.
Таблица 4 - Варианты исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на
прибыль организаций
Вариант исчисления и уплаты авансовых платежей Плательщики авансовых платежей Основание
Авансовые платежи исчисляются и уплачиваются по итогам каждого квартала (квартальные авансовые платежи) и ежемесячно в рамках этого квартала Все организации, за исключением применяющих порядок, предусмотренный абз. 7 п. 2, п. 3 ст. 286 НК РФ абз. 2 п. 2 ст. 286 НК РФ
Авансовые платежи исчисляются и уплачиваются по итогам каждого квартала (квартальные авансовые платежи). Внутри квартала ежемесячные авансовые платежи не уплачиваются Организации, чья выручка за предыдущие четыре квартала не превышала в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал, а также бюджетные учреждения, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг), и иные, перечисленные в п. 3 ст. 286 НК РФ п. 3 ст. 286 НК РФ
Авансовые платежи исчисляются и уплачиваются по итогам каждого месяца (ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли) Организации, которые изъявили желание платить авансовые платежи подобным образом и уведомили об этом налоговый орган. Специальных ограничений для того, чтобы перейти на данный порядок, НК РФ не содержит абз. 7 п. 2 ст. 286 НК РФ
Если отчетными периодами являются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, то налогоплательщики обязаны уплачивать квартальные авансовые платежи.
Сумма квартального авансового платежа исчисляется так:
АК отчетный = НБ х С,
где АК отчетный - квартальный авансовый платеж;
НБ - налоговая база отчетного периода, рассчитанная нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода;
С - ставка налога.
Сумма квартального авансового платежа по итогам соответствующего отчетного периода, исчисляется так:
АК к доплате = АК отчетный - АК предыдущий,
где АК к доплате - сумма квартального авансового платежа, подлежащая уплате (доплате) в бюджет по итогам отчетного периода;
АК отчетный - сумма квартального авансового платежа, исчисленного по итогам отчетного периода;
АК предыдущий - сумма квартального авансового платежа, уплаченного по итогам предыдущего отчетного периода (в текущем налоговом периоде).
Как видно, сумма квартального авансового платежа по итогам отчетного периода определяется исходя из фактической прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода (квартала, полугодия, девяти месяцев) с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.
Если получился убыток по итогам отчетного периода, то сумма исчисленного квартального авансового платежа будет равна нулю.
Сумма ежемесячного авансового платежа, которая уплачивается в бюджет в течение текущего квартала, определяется исходя из суммы квартального авансового платежа, исчисленного по итогам предыдущего квартала.
Рассчитывать ежемесячные авансовые платежи нужно по следующему алгоритму:
1. Ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый в I квартале текущего налогового периода:
А1 = А4 предыдущего налогового периода,
где А1 - ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в I квартале текущего налогового периода;
А4 предыдущего налогового периода - ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в IV квартале предыдущего налогового периода.
2. Ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый во II квартале текущего налогового периода:
А2 = АК1 / 3,
где А2 - ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате во II квартале текущего налогового периода;
АК1 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам I квартала текущего налогового периода.
3. Ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый в III квартале текущего налогового периода:
А3 = (АК2 - АК1) / 3,
где А3 - ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в III квартале текущего налогового периода;
АК2 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам полугодия текущего налогового периода;
АК1 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам I квартала текущего налогового периода.
4. Ежемесячный авансовый платеж, уплачиваемый в IV квартале текущего налогового периода:
А4 = (АК3 - АК2) / 3,
где А4 - ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в IV квартале текущего налогового периода;
АК3 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам девяти месяцев текущего налогового периода;
АК2 - квартальный авансовый платеж, исчисленный по итогам полугодия текущего налогового периода.
Как видим, ежемесячный авансовый платеж, подлежащий уплате в течение каждого квартала текущего налогового периода, определяется не из фактически полученной, а из предполагаемой прибыли, размер которой определяется по итогам предыдущего квартала. Вместе с тем в течение текущего квартала организация может получить меньше прибыли, чем в предыдущем квартале, а то и вовсе получить убыток. Но данные обстоятельства не освобождают организацию от уплаты ежемесячных авансовых платежей в текущем квартале.
В случае перехода на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли отчетными периодами будут признаваться месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Сумма авансового платежа за отчетный период, уплачиваемого исходя из фактически полученной прибыли, исчисляется следующим образом:
АМ отчетный = НБ х С,
где АМ отчетный - сумма авансового платежа, исчисленного по итогам отчетного периода;
НБ - налоговая база за отчетный период, рассчитанная нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода;
С - ставка налога.
Сумма авансового платежа, который должны уплатить в бюджет по итогам соответствующего отчетного периода, исчисляется так:
АМ к доплате = АМ отчетный - АМ предыдущий,
где АМ к доплате - сумма авансового платежа за отчетный период, подлежащая уплате (доплате) в бюджет;
АМ отчетный - сумма авансового платежа, исчисленного по итогам отчетного периода;
АМ предыдущий - сумма авансового платежа, уплаченного по итогам предыдущего отчетного периода (в текущем налоговом периоде).
Итак, сумма авансового платежа за отчетный период определяется исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли в отчетном периоде, которая рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.
При наличии убытка по итогам отчетного периода (месяца, двух месяцев и т.д.) сумма авансового платежа, подлежащего уплате в бюджет, равна нулю.
5. Контроль сроков уплаты налога на прибыль организаций
Квартальные авансовые платежи необходимо перечислить в соответствующий бюджет не позднее 28 календарных дней со дня окончания истекшего отчетного периода. В этот же срок надо представить и налоговую декларацию.
Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, должны уплачивать не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода.
Если 28-е число падает на выходной или праздничный день, то этот срок (уплаты) переносится на ближайший следующий за ним рабочий день.
Следует учитывать, что, в случае несвоевременной уплаты квартального авансового платежа, исчисленного по итогам отчетного периода, могут быть начислены пени в соответствии со ст. 75 НК.
Резюмируя вышеизложенное, можно сделать следующие выводы:
В целях повышения качества налогового контроля за исчислением налога на прибыль организаций осуществлена разработка его новых стратегических направлений. Использование этих направлений в процессе проведения налогового контроля позволит обеспечить качественно новое содержание.
Основная литература
1. Лаврухина Н.В. Разработка системы налогообложения промышленного предприятия как элемента его интеллектуального капитала //Наука и образование - Электронное научное издание МГТУ. - 2012. - №1 (7730569/279292).
2. Шувалова Е.Б., Шувалов А.Е., Солярик М.А., Федоров П.Ю. Методология и методика государственного налогового контроля (экономико-правовой аспект)/ под общей редакцией д.э.н., проф. Шуваловой Е.Б. - М.: МЭСИ, 2010. - 415 с.
3. Шувалова Е.Б., Шувалов А.Е., Солярик М.А., Федоров П.Ю., Ермаков В.В., Аксенова А.А., Самуйлов И.В., Михайловская Д.М. Теория и практика государственного налогового контроля на этапе инновационного развития экономики Российской Федерации/под общей редакцией д.э.н., проф. Шуваловой Е.Б. - М.: МЭСИ, 2011. - 498 с.
Literature:
1. Lavrukhina N.V. Development of the system of taxation of industrial enterprise as part of its intellectual capital / / Science and Education -Electronic scientific publication MSTU. - 2012. - № 1 (77-30569/279292).
2. Shuvalov E.B., Shuvalov A.E., Solyarik M.A., Fedorov PY Methodology and methods of state tax control (institutional aspect) / edited by prof. Shuvalovoj EB - Moscow: MESI, 2010. - 415 p.
3. Shuvalov E.B., Shuvalov A.E., Solyarik M.A., Fedorov P.Y., Ermakov V.V., Aksenova A.A., Samuylov I.V., Mikhailovskaya D.M. Theory and practice of state tax control at the stage of innovation development of economy of the Russian Federation / edited by prof. Shuvalovoj EB -Moscow: MESI, 2011. - 498 p.
