CC BY
270
ISSN 2221-7347
Экономика и право
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
УДК 336.02
И. А. Лисовская
НАЛОГОВЫЕ РИСКИ: ПОНЯТИЕ, ФАКТОРЫ ВОЗНИКНОВЕНИЯ,
МЕТОДЫ УПРАВЛЕНИЯ
До настоящего времени налоговые риски, являющиеся важной финансовоправовой категорией, являются недостаточно изученными. В то же время, как для государства, так и для налогоплательщиков значимость налоговых рисков и разработки эффективных мер управления ими существенно растет. В статье представлены характерные особенности налоговых рисков, рассмотренные с позиции налогоплательщика, базовой целью которого является оптимизация налоговой нагрузки в сочетании со снижением уровня налоговых рисков.
Ключевые слова: налоговые риски, характеристика отдельных видов налоговых рисков, анализ налоговой нагрузки, методы управления налоговыми рисками.
Важным условием стабильности деятельности любого экономического субъекта является качество менеджмента, проявляющееся в эффективности принимаемых решений. Одним из аспектов, характеризующих качество самих управленческих решений, является отражение осознанно выбранной позиции организации в отношении совокупности рисков, сопровождающих предпринимательскую деятельность. В полной мере это относится к налоговым рискам, особенности которых должны быть определены с позиции содержательного наполнения, факторов, способствующих возникновению, и методов управления.
В настоящее время Налоговый кодекс РФ и иные законодательные акты не раскрывают содержание термина «налоговый риск». Вместе с тем этот термин широко используется в целом ряде нормативных документов и публикаций специалистов в области налогообложения. Актуальность исследования налоговых рисков определяется тем, что, во-первых, они относятся к числу новых реалий, присущих современной налоговой системе, а, во-вторых, их роль возрастает по мере развития рыночных отношений и усиления налогового администрирования со стороны государства. Рассмотрим особенности категории «налоговые риски».
© Лисовская И. А., 2011.
3
Новый университет. 2011. №1
ISSN 2221-7347
Налоговые риски следует рассматривать исходя из общего подхода к пониманию их сущности, в соответствии с которым категория «риск» - это возможность наступления событий, в том числе неблагоприятных, как правило, вызывающих потери различного рода. С этой точки зрения налоговым рискам присущи черты, характерные для всех видов рисков, а именно:
1. Риск - категория вероятностная: рисковое событие может состояться или не состояться.
2. Для ситуации риска характерно наличие возможности: а) идентифицировать факторы риска; б) провести качественную и количественную оценку идентифицированных рисков; в) выхода из ситуации риска.
3. Состав и вероятность реализации отдельных рисков не стабильны и изменяются во времени. Чем дальше отделено во времени рассматриваемое событие от момента принятия решения, тем сложнее оценить возможные последствия рассматриваемого риска. Кроме того, существует вероятность появления новых рисков, которые невозможно было выявить на дату принятия решения.
4. Несмотря на объективную природу рисков, их оценка выполняется специалистами, каждый из которых имеет субъективную точку зрения по данной проблеме, что приводит к тому, что, даже в условиях действия объективных факторов риска, его оценка носит субъективный характер.
В то же время налоговые риски имеют специфику, которая проявляется в наличии ряда отличительных особенностей, приведенных ниже.
Во-первых, налоговые риски относятся к категории чистых рисков: их реализация приносит хозяйствующему субъекту только финансовые и иные потери. Масштаб этих потерь может быть значительным, в результате чего может создаться угроза экономической безопасности налогоплательщика. Такое понимание специфики налоговых рисков находит свое проявление в ряде формулировок. Например, Г.А. Цыркунова и М.И. Мигунова рассматривают налоговые риски как «возможные доначисления налогов, штрафы, пени и иные санкции налоговых органов в случае проведения ими выездной документальной проверки» [2]. Р.А. Назаров трактует налоговый риск уже более широко: как «вероятностное явление, которое в случае наступления может повлечь за собой дополнительные финансовые потери в виде доначисления налогов (сборов), начисления пеней, штрафов, отказа в возмещении налога на добавленную стоимость» [3]. Несмотря на то, что внимание указанных авторов сосредоточено исключительно на финансовых результатах реализации налоговых рисков, следует отметить, что существуют и другие негативные последствия, такие, как снижение доверия контрагентов, вызванное «повышенным» вниманием налоговых органов к организации и приводящее к сокращению объема делового сотрудничества, и пр.
Во-вторых, наступление рискового события может быть достаточно отдалено во времени от даты принятия решения и осуществления хозяйственной операции. В большинстве случаев наступление налоговых рисков является результатом налоговой проверки хозяйствующего субъекта, при проведении которой может быть рассмотрена правильность исчисления и уплаты налогов за три года, предшествующие отчетному.
В-третьих, относясь к группе финансовых рисков, налоговые риски являются не только финансовой, но и правовой категорией. Остановимся более подробно на этом вопросе.
4
ISSN 2221-7347
Экономика и право
На наш взгляд, признание налоговых рисков исключительно финансовой категорией на основании того, что «они имеют денежное выражение и влекут за собой повышение расходов», является определенным упрощением ситуации. Оценивая последствия реализации любого риска (экологического, политического, технологического и т.д.), аналитики всегда прибегают к стоимостным оценкам. Так, для оценки ущерба, нанесенного природе в результате техногенной катастрофы (т.е. технологического риска), используются не только натуральные (или условно-натуральные) измерители (к примеру, загрязнено 2 водоема или погиб лесной массив 100 га), но и определяются прямые финансовые потери и средства, необходимые для ликвидации последствий произошедших событий. Налоговые риски должны рассматриваться как финансовая категория не вследствие наличия прямого материального ущерба, имеющего стоимостное выражение, а потому, что причинами их возникновения являются решения в сфере финансов, принимаемые на различных уровнях управления, начиная с макроэкономических и заканчивая решениями самой организации.
В то же время налоговые риски являются правовой категорией. Возникновение налоговых рисков обусловлено наличием определенной модели взаимоотношений между всеми участниками налоговых правоотношений (налогоплательщиком, налоговым агентом1 и государством) и различной направленностью интересов в сфере налогообложения каждого из них. С этой точки зрения факторами возникновения налоговых рисков могут быть как решения налогоплательщика, так и решения государства, а негативные последствия их осуществления имеют финансово-правовой характер.
В-четвертых, характерной чертой рисков является наличие альтернатив при принятии управленческих решений. Для налогоплательщиков такая альтернативность проявляется в выборе одной из существующих схем поведения при формировании налоговой базы: абсолютно законной, с точки зрения налогоплательщика, схемы; схемы, построенной на использовании противоречий налогового законодательства; незаконной схемы минимизации налоговых платежей.
В-пятых, налоговые риски присущи всем перечисленным выше участникам налоговых правоотношений. Налоговые риски государства возникают при принятии решений в сфере налогообложения как при осуществлении законотворческой деятельности по формированию системы налогов и сборов; определению прав, обязанностей и ответственности всех участников налоговых правоотношений; заключении международных соглашений в сфере налогообложения; так и при осуществлении контроля соблюдения налогового законодательства. Налоговые риски налогоплательщика возникают в момент принятия им управленческого решения. В этой связи мы разделяем точку зрения Л.И.Гончаренко, который определил налоговый риск как «возможное наступление неблагоприятных материальных (прежде всего финансовых) и иных последствий для налогоплательщика или государства в результате действий (бездействия) участников налоговых правоотношений» [4]. При этом, как отмечает М.Р.Пинская, достаточно часто налоговые риски для обеих сторон возникают из-за противоречий и нечеткости налогового законодательства (т.е. законотворческой деятельности самого государства), которые провоцируют возникновение спорных ситуаций между ними [5].
1 В дальнейшем в статье будут рассматриваться только 2 основных участника: налогоплательщик и государство (Прим. автора).
5
Новый университет. 2011. №1
ISSN 2221-7347
Исследование категории «налоговый риск» с точки зрения учета позиции всех участников налоговых правоотношений может рассматриваться как признак, определяющий их специфику. Объективной причиной возникновения налоговых рисков является диалектическое противоречие, внутренне присущее фискальной и регулирующей функциям налогов. С позиции государства эффективная реализация перечисленных функций - это гарантированное и максимально полное обеспечение налоговых поступлений в бюджетную систему, а с позиции налогоплательщика - это оптимизация (а на практике - минимизация) расходов и оттока денежных средств, к которым последний постоянно стремится. Гармонизация интересов государства и налогоплательщиков в условиях объективной разнонаправленности ключевых интересов участников налоговых правоотношений выступает важным фактором минимизации налоговых рисков для обеих сторон. Основным результатом минимизации налоговых рисков должно стать создание объективных условий повышения финансовой устойчивости организаций-налогоплательщиков и роста налоговых поступлений в бюджетную систему государства в целом.
В рамках данной статьи остановимся на налоговых рисках налогоплательщика. Основными формами проявления налоговых рисков налогоплательщика являются: прямое нарушение законодательства о налогах и сборах; некорректное оформление подтверждающей документации и налоговых регистров; осуществление сделок, направленных на уменьшение налоговой нагрузки и подверженных особо пристальному вниманию налоговых органов; технические ошибки при ведении бухгалтерского и налогового учета.
Как уже отмечалось, налоговые риски - это один из видов финансовых рисков. Это позволяет рассматривать классификацию финансовых рисков, связанных с ведением предпринимательской деятельности, в качестве основы для построения классификации налоговых рисков2 (табл. 1).
Таблица 1
Классификация налоговых рисков налогоплательщика
Классификационный признак Виды налоговых рисков
По уровню вероятности реализации Высокий налоговый риск Средний налоговый риск Низкий налоговый риск
В зависимости от участия «человеческого» фактора Объективный налоговый риск, несвязанный с действиями менеджмента Субъективный налоговый риск, связанный с действиями менеджмента
По носителям Налоговые риски государства Налоговые риски налогоплательщика
По характеру последствий Риски доначисления налогов Риски неэффективного налогообложения
По привлечению различных источников для управления рисками Риски, управляемые за счет внутренних источников Риски, управляемые путем привлечения внешних источников Риски, управляемые комбинированным способом
2 В рамках настоящей статьи автор считает возможным остановиться только на некоторых, наиболее существенных видах рисков, перечисленных в табл.1. (Прим.автора).
6
ISSN 2221-7347
Экономика и право
По уровню вероятности реализации налоговых рисков, который может быть установлен при проведении их качественного анализа, выделяют:
- высокий налоговый риск, вероятность реализации которого высока и свя-
зана с однозначным пониманием того, что а) требования налогового законодательства со стороны налогоплательщика нарушены; б) позиция налоговых органов и (или) Министерства финансов РФ по рассматриваемым вопросам на-
логового законодательства обоснована и неблагоприятна для налогоплательщика; в) арбитражная практика сложилась не в пользу налогоплательщика или отсутствует;
- средний налоговый риск, вероятность осуществления которого оценивается как средняя с учетом того, что требования налогового законодательства в целом не нарушены, однако позиция налоговых органов и (или) Минфина России по видению проблемного вопроса неблагоприятна для налогоплательщика, а позиция судов неоднозначна (или арбитражная практика отсутствует);
- низкий налоговый риск, вероятность реализации которого низка, что следует из того, что требования налогового законодательства соблюдены, позиция налоговых органов и (или) Минфина России неблагоприятна для налогоплательщика, но арбитражная практика сложилась в пользу налогоплательщика.
В зависимости от участия «человеческого» фактора, те. наличию связи риска с действиями менеджмента организации-налогоплательщика, в составе налоговых рисков выделяют объективный и субъективный налоговый риск. Ключевыми факторами возникновения объективных налоговых рисков являются:
• систематические изменения в законодательстве о налогах и сборах, а также высокая неопределенность направленности последующих изменений;
• отсутствие четкости и однозначности в изложении отдельных норм и положений НК РФ, приводящая к различному, в том числе диаметрально противоположному их пониманию;
• отставание налогового законодательства от практики внедрения новых для российского бизнеса финансовых операций;
• несогласованность норм различных отраслей права (гражданского, финансового, бюджетного и др.), а также положений налогового законодательства и отраслевых нормативных документов;
• некорректность (в ряде случаев - ошибочность) позиций, занятых высшими судебными инстанциями в отношении трактовки отдельных норм налогового законодательства (наиболее яркий пример - Определения Конституционного суда РФ от 8 апреля 2004 г. №№ 168-О и 169-О, вызвавшие неправомерные действия представителей налоговых служб);
• складывающаяся арбитражная практика, свидетельствующая о принятии прямо противоположных решений при рассмотрении одинаковых ситуаций.
Среди факторов, способствующих возникновению субъективных налоговых рисков, можно выделить:
- незнание (недостаточное знание) законодательства персоналом налогоплательщика;
- разную трактовку отдельных положений законодательства и подходов к определению уровня налоговой нагрузки организации со стороны налогоплательщика и представителей налоговой службы;
- сознательное нарушение законодательства.
7
Новый университет. 2011. №1
ISSN 2221-7347
Наличие перечисленных факторов, в свою очередь, связано с комплексом внутренних условий функционирования организации-налогоплательщика, включая а) нехватку высококвалифицированных специалистов по налогообложению и отсутствие финансовой возможности их привлечения из-за высоких требований последних по заработной плате; б) недостаточную автоматизацию процесса формирования налоговых регистров и подготовки налоговых деклараций; в) недостаточный уровень знаний и деловых компетенций в области налогообложения лиц, принимающих решения (собственников и топ-менеджеров); г) отсутствие четко прописанных процедур оценки налоговых последствий хозяйственных операций компаний.
По носителям можно выделить налоговые риски государства и налоговые риски налогоплательщика. Налоговые риски государства проявляются в а) недополучении доходов от налоговых поступлений в бюджет; б) сокращении в стратегическом периоде количества налогоплательщиков и объемов налоговых платежей в результате «свертывания» предпринимательской деятельности; в) расширении сферы «теневого» бизнеса с соответствующими социально-экономическими последствиями; г) снижении эффективности национальной налоговой системы и стремлении отечественных налогоплательщиков осуществлять деятельность в государствах с более благоприятным налоговым климатом и т.д. Основными прямыми последствиями налоговых рисков налогоплательщиков выступают дополнительно начисленные суммы налоговых платежей, штрафные санкции и пени, вызывающие рост налоговой нагрузки, ухудшение деловой репутации и отказа ряда контрагентов от партнерских отношений. При этом всегда снижается имущественный потенциал, объем финансовых ресурсов и эффективность финансовохозяйственной деятельности организации, а в ряде случаев она становится банкротом.
В литературе и рекомендациях, имеющих консультационный характер, часто налоговые риски рассматриваются в «привязке» к отдельным налогам (например, налоговые риски НДС), отдельным видам договоров (налоговые риски договора на рекламу) или хозяйственных операций (например, факторинга). Безусловно, каждый из налогов, введенных в действие на территории РФ, имеет свою систему рисков, а отдельные договоры (операции) привлекают большее внимание представителей налоговых органов в сравнении с другими. Поэтому оценив налоговые риски с позиции признаков, рассмотренных выше, необходимо оценить уровень рисков в разрезе отдельных налогов и хозяйственных операций. Такой подход на практике позволяет подробно проанализировать весь комплекс спорных вопросов и сложных ситуаций, связанных с предметом возможного спора налогоплательщика и налоговых органов, и найти решение, соответствующее позиции налогоплательщика в отношении принятии риска.
По характеру последствий различают риски доначисления налогов и риски неэффективного налогообложения. Негативные последствия реализации первой группы рисков заключаются в возможности доначисления налоговых платежей, начисления штрафных санкций и пени, а также применения мер административного и иных видов наказания за правонарушения в предпринимательской и налоговой сфере. В то же время существует и другая группа рисков - риски неэффективного налогообложения, включающая риски переплаты налогов, неиспользования налоговых льгот, налоговых резервов, кредитование бюджета за счет сознательно поддерживаемых переплат и т.д. Реализация обоих видов рисков снижает
8
ISSN 2221-7347
Экономика и право
эффективность хозяйственной деятельности, применительно к первой группе за счет сокращения прибыли налогоплательщика, а применительно ко второй - за счет преждевременного перечисления денежных средств в бюджет, что в условиях признания изменения временной стоимости денег и высокой инфляции является нерациональным.
По привлечению различных источников для управления рисками различают риски, управляемые за счет внутренних источников, риски, управляемые за счет внешних источников и риски, управляемые комбинированным способом.
Управление рисками за счет внутренних источников предполагает использование исключительно интеллектуального потенциала работников самой организации без привлечения внешних консультантов. Результативность такого подхода к управлению налоговыми рисками зависит от ряда факторов, включая позицию налогоплательщика по отношению к рискам; количество и уровень квалификации персонала, занимающегося управлением налоговыми рисками; степень участия персонала в процессе принятия решений. Управление налоговыми рисками за счет внешних источников осуществляется посредством привлечения налоговых консультантов сторонних организаций, что позволяет привлечь наиболее квалифицированных специалистов, хотя и является достаточно затратным. Комбинированный способ предполагает объединение внутренних и внешних интеллектуальных ресурсов. Выбор источника, используемого для управления налоговыми рисками, зависит от совокупности факторов: масштабов бизнеса, позиции по обеспечению налоговой безопасности, финансовых возможностей налогоплательщика и т.д.
Управление налоговыми рисками. Управление налоговыми рисками можно определить как процесс, направленный на выявление, качественную и количественную оценку налоговых рисков и разработку мер по их нейтрализации, устранению или снижению. Главной целью управления налоговыми рисками на уровне налогоплательщика является обеспечение его финансовой безопасности путем построения системы управления налоговыми рисками.
Основными итерациями процесса управления налоговыми рисками являются:
• анализ налоговой нагрузки налогоплательщика;
• выявление и оценка налоговых рисков;
• выбор методов управления налоговыми рисками, разработка и выполнение решений, направленных на минимизацию налоговых рисков;
• контроль результативности выполнения принятых решений.
Анализ налоговой нагрузки налогоплательщика. Несмотря на то, что налоговая нагрузка является одним из критериев оценки налоговых рисков, который установлен государством, в нормативных документах не дано определение этого понятия и не закреплена методика расчета ее величины. Близкая ситуация сложилась и в научной литературе: минимальное количество четко сформулированных определений сочетается со множеством предлагаемых подходов к ее расчету. На наш взгляд, налоговая нагрузка - это часть налоговых обязательств, которая должна быть фактически уплачена непосредственно налогоплательщиком и не может быть перенесена на других экономических субъектов. Анализ методов и предлагаемых подходов к расчету налоговой нагрузки показал наличие множества различных точек зрения, основные из которых (методика Минфина РФ, методики М.Н. Крейниной, М.И. Литвина и др.) достаточно подробно проанализированы в
9
Новый университет. 2011. №1
ISSN 2221-7347
[6]. С нашей точки зрения, ее оценка должна выполняться как с позиции расчета коэффициента совокупной налоговой нагрузки (Кснн), так и нагрузки по отдельным видам налогов. Кснн характеризует долю подлежащих уплате налогов по отношению к полученным доходам. При его расчете:
- в числителе указывается сумма всех налогов, фактически подлежащих уплате. В эту величину должны включаться суммы фактически подлежащих уплате прямых (за минусом используемых льгот) и косвенных налогов, уменьшенных на величину: а) льгот и сумм, возмещаемых из бюджета (например, «зачетного» НДС); и б) платежей, относящихся к исполнению обязанностей налогового агента;
- в знаменателе - величина всех нетто-доходов налогоплательщика, включая выручку от реализации и внереализационные доходы (без учета НДС и акцизов).
Таким образом, расчетная формула Кснн имеет вид:
где Нп - сумма прямых налогов, подлежащих уплате (перечислению в бюд-
Нк - сумма косвенных налогов, подлежащих уплате (перечислению в бюджет);
Дн - нетто-доходы экономического субъекта.
Расчет уровня налоговой нагрузки, выявление ее динамики и сравнение с пороговыми значениями, представленными в Концепции системы планирования выездных налоговых проверок [1], позволят самим налогоплательщикам оценить наличие и масштаб проблем в области налогообложения, выявить наиболее опасные налоговые риски и приступить к разработке адекватных решений по их управлению.
Выявление и оценка налоговых рисков. Основой выявления налоговых рисков самим налогоплательщиком является формирование четкого представления о позиции налоговых органов в отношении признаков высоких налоговых рисков. Эта позиция представлена в Концепции [1], в которой определены критерии оценки налоговых рисков, используемые налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок. Анализ этих критериев и оценка уровня их «критичности» позволяет налогоплательщику самостоятельно оценить как уровень налоговых рисков, так и вероятность выездной налоговой проверки. Согласно Концепции существуют 12 критериев, при наличии которых возможно проведение выездной налоговой проверки, в том числе:
- низкий уровень налоговой нагрузки;
- отражение в бухгалтерской (налоговой) отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;
- отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;
- опережающие темпы роста расходов над темпами роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);
- выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ;
Кснн
£ Нп + £ Нк
жет);
10
ISSN 2221-7347
Экономика и право
- неоднократное приближение к предельной величине показателей, позволяющих налогоплательщикам применять специальные налоговые режимы;
- отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год;
- непредставление налогоплательщиком пояснений по уведомлению налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;
- неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения;
- значительное отклонение фактического уровня рентабельности от уровня рентабельности, характерного для данного вида деятельности по данным статистики;
- ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском, свидетельствующим о возможном получении необоснованной налоговой выгоды.
Для оценки существенности налоговых рисков следует определиться с величиной возможных потерь и вероятностью возникновения рискового события. Величина возможных потерь может быть определена как величина налогового платежа (совокупности налоговых платежей), подлежащего уплате по рассматриваемой операции. Например, если наличие риска по налогу на прибыль связано с отсутствием первичных документов, то его величина будет равна произведению суммы неправомерно признанного расхода на налоговую ставку. В случае, если организация является плательщиком НДС, здесь же необходимо учесть автоматическое непризнание налоговыми органами сумм НДС, представленных к возмещению.
В основе оценки вероятности реализации риска лежит использование, во-первых, экспертных оценок специалистов, позволяющих установить вероятность возникновения претензий налоговых органов, и, во-вторых, анализ арбитражной практики3, позволяющий предположить вероятность проигрыша спора в суде в случае возникновения претензий налогового органа. Такой подход позволяет дать количественную оценку налогового риска на основе формулы:
Унр = Внр х РП,
где Унр - уровень налогового риска;
Внр - вероятность возникновения отдельного налогового риска;
РП - размер возможных финансовых потерь при его реализации.
Полученные количественные оценки дают возможность ранжировать имеющиеся налоговые риски с позиции существенности, разделив их по тем основным уровням: высокий, средний или низкий налоговый риск для дальнейшего выбора методов управления каждым из них.
Методы управления рисками. Оценив уровень налоговых рисков и выполнив их ранжирование по этому критерию, налогоплательщик должен выбрать ме-
3 Несмотря на отсутствие в России прецедентного права, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, стремясь к единообразию судебной практики, как правило, ориентируются на позицию вышестоящих судов: судов кассационной инстанции, Высшего Арбитражного Суда РФ и Конституционного Суда РФ (Прим.автора).
11
Новый университет. 2011. №1
ISSN 2221-7347
тоды по управлению налоговыми рисками, краткая характеристика которых представлена ниже.
Принятие риска. Принятие риска выражается в осознанном принятии решений, сопровождаемых возникновением налогового риска в ситуации, когда использование других методов экономически нецелесообразно. В данном случае собственники и топ-менеджмент адекватно оценивают уровень риска и не предпринимают действий, направленных на его снижение, несмотря на понимание наличия угроз.
Предотвращение (избежание) риска. Избежание риска достигается путем отказа от ведения высокорискового вида деятельности и проведения хозяйственных операций, т.е. фактически изменяются стратегические приоритеты или операционные процессы.
Передача (перенос) риска. Решение о передаче риска непосредственно зависит от характера деятельности, связанной с риском операции. Наиболее распространенными инструментами передачи рисков выступают страхование, распределение рисков между участниками совместного предприятия, аутсорсинг, диверсификация деятельности организации.
Снижение уровня риска. Снижение уровня риска предполагает разработку и осуществление мер, направленных на уменьшение вероятности реализации риска, снижения величины негативных финансовых последствий или того и другого вместе. Снижение уровня риска достигается на основе:
• разработки долгосрочной налоговой стратегии организации-налогоплательщика, выражающей ее общую позицию в отношении допустимости уровня налоговых рисков и методов управления ими;
• внедрения налогового планирования как одного из инструментов выполнения в тактическом периоде принятой налоговой стратегии;
• систематического мониторинга изменений налогового законодательства и арбитражной практики по актуальным для налогоплательщика вопросам;
• использования внутреннего аудита для контроля и оказания методической поддержки работникам бухгалтерии (налогового департамента) по наиболее сложным и нормативно неурегулированным вопросам налогообложения;
• обеспечения постоянного целенаправленного повышения квалификации топ-менеджмента, руководителей подразделений и персонала бухгалтерии и иных заинтересованных служб по вопросам договорного права, налогообложения и т.д.
Принятие мер, направленных на минимизацию налоговых рисков. К числу основных мер по минимизации налоговых рисков относятся:
а) устранение налогового риска;
б) игнорирование налогового риска;
в) снижение налогового риска.
Устранение налогового риска связано с реализацией стратегии максимальной налоговой безопасности, основой которой является исключение применения рисковых и нормативно неурегулированных сделок, начисления и уплаты налоговых платежей в объеме, исключающем саму возможность возникновения претензий со стороны налоговых органов (подробнее см. [6]). Позиция игнорирования риска предполагает, что он не принимается в расчет при принятии решений, что крайне опасно и абсолютно не актуально в современных условиях усиления нало-
12
ISSN 2221-7347
Экономика и право
гового администрирования. При ориентации на разработку мер по снижению налоговых рисков во главу угла ставится подготовка обоснования принятых решений до момента возникновения риска (четкое определение деловой цели, подбор нормативных документов и анализ арбитражной практики, которые могут быть использованы для аргументированной защиты позиции налогоплательщика, запрос пакета необходимых документов у контрагентов и т.д.).
Особое значение в управлении налоговыми рисками занимает их мониторинг, осуществление которого предполагает сбор и анализ максимально полной информации, характеризующей актуальные изменения законодательства, динамику налоговых рисков и позволяющей оценить эффективность управления ими.
В заключение необходимо подчеркнуть, что наиболее рациональная позиция налогоплательщика заключается в реализации взвешенного и осторожного подхода к налоговым рискам, проявлении профессионального консерватизма при принятии решений в отношении сделок, для которых характерно неоднозначное толкование действующего законодательства, а также в разработке комплексной системы решений, направленных на оптимизацию налоговой нагрузки в сочетании со снижением налоговых рисков.
Список литературы
1. Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (ред. от 14.10.2008) // Справочно-правовая система «Консультант Плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс».
2. Цыркунова Г.А., Мигунова М.И. Налоговые риски: сущность и классификация // Финансы и кредит. - 2005. - № 33.
3. Назаров Р.А. Управление налоговыми рисками организаций // Все для бухгалтера. - 2009. - № 4.
4. Гончаренко Л.И. Налоговые риски: теоретический взгляд на содержание понятия и факторы возникновения // Налоги и налогообложение. - 2009. - № 1.
5. Пинская М.Р. Налоговый риск: сущность и проявления // Финансы. - 2009. - №2.
6. Лисовская И.А. Концепция налоговой стратегии предприятия. // Налоговая политика и практика. - 2008. - № 7/1.
Статья поступила в редакцию 27.02.2011.
ЛИСОВСКАЯ Ирина Анатольевна - доктор экономических наук, профессор кафедры бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита факультета финансов и банковского дела Российской академии народного хозяйства и государственной службы при Президенте РФ.
13
