CC BY
19
УДК 336.22
Б01: 10.17223/19988648/41/11
А.А. Земцов
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ БЕЗ РОМАНТИКИ, ИЛИ АРХИТЕКТУРА НАЛОГОВЫХ СИСТЕМ РФ С ПОЗИЦИИ БЮДЖЕТА ДОМОХОЗЯЙСТВА (МИКРОУРОВЕНЬ)
В статье конкретизируются элементы мультикаскадной системы изъятия собственности домохозяйств, упор делается на анализ параллельной налоговой системы. Рассматривается архитектура системы принудительных платежей РФ, представляемой со стороны бюджета домохозяйства, используя механизм переложения.
Ключевые слова: домохозяйства, налоги, публичные платежи, законное изъятие собственности, бюджет домохозяйства.
Параллельные прямые - прямые, которые, будучи продолжены в обе стороны неограниченно, ни с той, ни с другой стороны между собой не встречаются.
Начала Евклида М. ; Л., 1948
В предыдущей статье о доминировании государства (2016) описаны модель реального государства (МРГ) и система мультикаскадного изъятия имущества. В целом поддерживая философию выделения элементов системы, считаем, что повинности входят в более глобальную систему. Вопрос этот обширный, имея колоссальную историческую составляющую и заметное современное значение, требует отдельного рассмотрения.
Два примера подтверждают характеристики МРГ в сфере принудительных изъятий: фискальная нагрузка на экономику РФ соответствует Австрии и другим европейским странам: 45-50% доходов общего правительства в ВВП, выше РФ из развивающихся и переходных стран только Беларусь (> 50-55) и 4 Скандинавские страны - Финляндия, Дания, Норвегия, Швеция [1. С. 151-152]. РФ - развивающаяся экономика с расширенной ролью государства как собственника и управляющего бизнесом, с особой ролью публичного сектора, с необходимостью расширенного потребления государством произведенной стоимости (например, в целях защиты национальной безопасности, обеспечения социальной стабильности, «удержания на плаву» и реструктизации неэффективной и экстенсивной государственной собственности при переходе к рыночной экономике). Как следствие, складывается повышенная налоговая нагрузка, в конечном итоге тормозящая экономический рост [1. С. 153-154]. Перечень из 11 критериев Амилькаре Пувиане поразительно напоминает описание финансовой системы РФ: если бы государство захотело выжать из населения максимальное количество денег, как бы оно действовало? 11 стратегий, которые пра-
вительство могло бы взять на вооружение: 1. Использование косвенных, а не прямых налогов, чтобы налог скрывался в цене товаров. 2. Инфляция, посредством которой государство сокращает ценность денег всех других экономических субъектов. 3. Заимствование, чтобы отсрочить необходимое налогообложение. 4. Налоги на дарение и предметы роскоши, когда налог сопровождает получение или покупку чего-то особенного, что снижает неприятность налога. 5. «Временные» налоги, которые впоследствии не отменяют, хотя критическая ситуация проходит. 6. Налоги, паразитирующие на социальном конфликте: обложение большими налогами непопулярных групп (состоятельные люди, курильщики или те, кто получает случайные прибыли). 7. Жупел угрозы социальной катастрофы или предоставления услуги, в настоящий момент составляющей госмонополию. 8. Увеличение общего налогового бремени относительно небольшими приращениями (налог с продаж или налог, взимаемый путем вычетов из доходов в момент его получения) вместо единовременной суммы, выплачиваемой раз в год. 9. Налоги, точный размер которых нельзя предсказать заранее, т.е. удержание налогоплательщика в неведении о том, сколько он платит. 10. Чрезвычайно сложная структура бюджета, чтобы общество не могло разобраться в бюджетном процессе. 11. Использование агрегированных категорий государственных расходов, таких как «образование» или «оборона», чтобы непосвященным было трудно оценить отдельные статьи бюджета [2. С. 277].
Налог (метод законного изъятия собственности) по своей сути многодисциплинарен. Взглянем на него с позиции домохозяйственного бюджета, что позволит представить, каким образом доминирование государства осуществляется в области принудительного изъятия собственности. Из аргументированной позиции И.М. Зарипова следует: если рассматривать налог как целостное явление, нельзя не признать, что налоги - это явление не просто правовое, а экономико-правовое. Во-первых, налоги всегда являются производными от экономического обмена (налоги на экономический обмен) или экономического состояния (имущественные налоги). Во-вторых, налоги и сами по себе представляют собой перераспределение в обществе экономических благ. Взимание налога одновременно означает отчуждение имущества (правовой аспект) и объективное уменьшение имущества налогоплательщика (экономический аспект). Подход, объединяющий две диалектически связанные между собой части - экономическую (публичные финансы) и юридическую (отрасль права, регулирующая публичные финансы), и до настоящего времени используется во многих зарубежных высших школах. Возможно рассмотрение права и экономики в налоговых отношениях как формы и содержания (разумеется, не отрицая рассмотрения права как самостоятельного явления со своей формой и содержанием). Такой подход представляет собой особый вид междисциплинарного исследования (его можно назвать налоговедением) и открывает большие перспективы для развития науки и практики [3. С. 26-28].
Рассматривая исторические этапы налогообложения, С. С. Тропская замечает: на рубеже Х1Х-ХХ вв. в континентальном и англосаксонском пра-
ве доминировали различные подходы в понимании финансов. Если в первом случае понятие финансов преимущественно рассматривалось в узком смысле, т.е. применительно только к государственному (публичному) хозяйству, то во втором - в широком смысле и охватывало доходы, расходы и управление ими как публичных субъектов, так и частных лиц. В России к началу XX в. полностью разделялся подход немецкой школы [4]. Переход к рыночным отношениям в нашей стране в течение последних десятилетий сопровождается значительными изменениями в правовых нормах различной отраслевой принадлежности. Ярким тому примером являются нормы финансового права: финансовое право разрослось, оно стало весьма объемным. В свою очередь, научная доктрина, можно сказать, застыла на классическом определении предмета финансового права - это финансовая деятельность государства или деятельность, связанная с образованием, распределением и использованием государственных денежных средств, необходимых для выполнения его функций. Эти и другие обстоятельства говорят о необходимости уточнения предмета современного финансового права [4].
Классический подход означает, что из 4 основных экономических секторов (система национальных счетов - далее СНС) финансовое право всесторонне рассматривает финансы государства, а финансы других секторов - только как имеющие отношение к ним, что приводит к довольно необычным формулировкам с экономико-финансовой точки зрения. По мнению С.О. Шохина, в последнее время в законодательной и практической деятельности властей отмечается тенденция, которую можно охарактеризовать как постепенное, но устойчивое поглощение частных финансов публичными. Широко применяются и неналоговые способы изъятия денег: 1. Постепенно повышающиеся тарифы на продукцию естественных монополий. 2. Систематическое повышение арендной платы (регионы). В итоге экономисты и предприниматели отмечают фактический рост налоговой нагрузки и более широкую дифференциацию её составляющих. Денег у населения изымается все больше и разными способами. С юридической точки зрения это означает более широкое распространение императивного метода регулирования финансово-экономической деятельности частнопредпринимательских субъектов и домохозяйств, а следовательно, принципов, методов и норм финансового права [5. С. 21]. С позиций господствующей доктрины это означает, что финансы домохозяйств не входят в предмет финансового права. Одна из причин этого теоретического своеобразия - наследие (влияние) советского финансового права, так называемые предрассудки. Всякий раз, пытаясь постичь некий смысл, мы исходим из чего-то такого, что уже присутствует в нашем сознании и сообщает нашим усилиям направленность и форму. Речь идет о предрассудках и предпосылках. Предрассудки искажают наше видение вещей, предпосылки же помогают осмыслить наблюдаемые явления и связи. Мы многому сможем научиться, если выработаем трезвый взгляд на вещи, бессознательно воспринимаемые нами как непреложные данности. Некритическое отношение
к таким мнимым данностям обусловлено целым рядом причин - например, потребностью в обобщенной картине целого или желанием свести многообразие явлений к небольшому количеству по возможности простых и непреложных первичных понятий. В результате мы выказываем склонность к абсолютизации отдельных, частных точек зрения, методов и категорий, а еще чаще смешиваем то, что безусловно известно или доступно познанию, с тем, во что мы верим. Такие предрассудки отягощают и парализуют нашу мысль К. Ясперс выделяет 6 групп предрассудков, наиболее универсальны философские и теоретические. Предрассудки - фиксированные, ограниченные предпосылки, ошибочно воспринимающиеся как нечто абсолютное. Носители предрассудков едва ли отдают себе отчет в их природе; предрассудки обычно не осознаются, а их осознание служит залогом освобождения от их воздействия [6. С. 41-48].
По мнению Е.М. Вожовой, для советского периода характерны 10 особенностей понимания субъектов права, из которых она выделяет № 3-6, 10, они говорят о преобладающем значении государственных публичных субъектов права, диктовавших свою волю индивидам - физическим лицам, простым исполнителям.
3. Ведущая роль государства и общества в жизни отдельного индивида -физического лица. 4. Отрицание самостоятельного статуса и значения индивида - физического лица и радикальный отказ в пользу всеобщего. 5. Всесторонняя трансформация человека в простого исполнителя функций социалистической общности. 6. Наличие в гражданском обороте государственных юридических лиц и отсутствие частных. 10. Полное отрицание многочисленных работ дореволюционных ученых-правоведов [7. С. 22-23].
Пример современного прочтения - налог как обязанность, а не обязательство.
Р.А. Гаврилюк считает, что все известные науке финансового права, науке о финансах теории налога и налогового права в ходе проверки их практикой оказались несостоятельными, неспособными адекватно объяснить истинную природу налогообложения, сделать его одновременно приемлемым для общества и не обременительным для налогоплательщика.
Речь идет о всецелом несоответствии новым общественным идеалам и парадигмам этатической доктрины налогового права, сущностью которой являются: полный отрыв публичных интересов от частных и вульгарное противопоставление публичных интересов частным, установление юридического неравенства налогоплательщика и государства как получателя налогов и собственника всех налоговых поступлений в казну; провозглашение приоритетными в налоговых правоотношениях интересов государства и фактическое установление на этом основании полного господства налоговых интересов государства и такое же полное игнорирование естественных прав и законных интересов налогоплательщиков; построение всей системы налоговых правоотношений в обществе по властному критерию. Закономерными следствиями реализации этой доктрины стали: отчуждение тоталитарным государством создаваемых благ от их создателей, фактические и юридиче-
ские овладения этими благами государственной бюрократией; снижение вследствие этого, а со временем полная потеря мотивации не только к расширению общественного воспроизводства, но и к общественно полезному труду вообще, замедление и по существу полное угасание темпов роста общественных благ, омертвление капитала, бегство труда и капитала за рубеж, в налогово-привлекательные регионы, обобщающим интегральным следствием чего становится резкое ухудшение социально-экономических условий жизни общества, его пауперизация [8. С. 24-25].
Альтернативно обобщающий подход Н.М. Казанцева: финансовое право в продолжение доктрины советского финансового права признается исключительно публичным правом - как право государственной власти односторонне регулировать финансы как отношения. Советская идеология в силу монистической партократии деформировала публичное право из права общего блага граждан в единопартийное право государственных должностных лиц изымать и перераспределять достояние подданных, реализуя гоббсовскую догму права как приказа суверена. Однако финансы - это не только отношения, но и вещи, ценности, которые составляют суть объекта права собственности [9. С. 47]. Мы предлагаем многосубъектное доктри-нирование науки финансового права вследствие полифункционального подхода к определению места и значения этой науки в общественной и частной жизни граждан, их обществ и государства. Многие из гражданских прав оказываются невозможны в отсутствие финансовых прав и их инструментов - денег и пр. [9. С. 55-56].
Очень важный момент в налогообложении, особенно в аспекте домохо-зяйств, это субъект, чья собственность конкретно изымается, в терминологии Р.А. и П.Б. Масгрейвов, «место экономического воздействия».
Д. Брюммерхофф выделяет:
1. Субъект налогообложения: физическое или юридическое лицо, которое обязано уплачивать налог, несет ответственность за уплату налога, уплачивает налог непосредственно или за счет третьих лиц или должно выполнять другие обязанности, возложенные на него налоговым законодательством. 2. Плательщик налога: тот, кто платит налог в финансовое ведомство. 3. Носитель налога: тот, кто должен экономически уплачивать налоговую сумму, т.е. чей доход или имущество уменьшается посредством налогообложения, из-за процессов переложения налогового бремени субъект налогообложения и лицо, фактически несущее налоговое бремя (носитель налога), не всегда совпадают. Пока законодательство желает переложения налогов, те, кто рассматривается в расчете носителей налога, обозначаются как конечные налогоплательщики. 4. Получатель налога: те фискальные власти, которые обладают суверенным правом на получение доходов от сборов [10. С. 186].
Следовательно, в простейшем случае существует две стороны (налог на имущество физических лиц) - одна (физическое лицо, обремененное имуществом) уплачивает сумму другой стороне (фискальным властям), т.е. в этом случае 1, 2, 3 совпадают и называются налогоплательщиком, которому противостоит налогополучатель.
Если же речь идет о косвенных налогах, то между покупателем, т. е. носителем налога, и получателем налога оказывается субъект налогообложения, т.е. тот, кто платит собранный с покупателя налог получателю.
Еще более усложняется картина, если речь идет о переложенных налогах, которые скрыты в розничной цене товара.
Процесс несовпадения номинального и реального налогоплательщика (или распределение бремени) имеет долгую историю, богатое прошлое и разнообразное настоящее, многоаспектность. Как отмечалось А.В. Шаш-ковой, если в доиндустриальном обществе источником налогов считалась земельная рента, то в индустриальном обществе акцент переносится на прибыль и заработную плату (налоги с заработной платы рассматривались как перелагаемые на прибыль предпринимателя). Новая теория налогов опиралась на формулу: все налоги уплачиваются в конечном счете из прибыли капиталиста и лишь некоторые - из земельной ренты, а форма налогов является несущественной. Переход к индустриальному обществу открыл возможности для бурного развития налоговых систем и вторжения налогообложения во все стороны жизни. НДС, взимаемый на всех стадиях производства с налоговым учетом практически всех операций, - это пик развития финансовой мысли индустриального общества [11. С. 40]. В советской экономической литературе этот процесс активно рассматривался в отношении только капиталистической экономики, в условиях социализма значение налогов (в специфически идеологизированном понимании) постоянно сокращалось. Назывался этот процесс переложением налогов, «в капиталистических странах это перенесение налогов с имущих классов на широкие трудящиеся массы; сложный и глубоко скрытый процесс, непосредственно не выступающий на поверхности общественной жизни» [12. С. 398].
Фактические финансовые отношения при капитализме предстают в ином свете, чем это изображается официальной буржуазной статистикой. Даже буржуазные экономисты (например, американские Р. Масгрейв, Д. Минз) вынуждены признать, что от 30 до 50% налогов, уплачиваемых капиталистами, перекладывается ими на потребителей. Буржуазные экономисты пытаются скрыть, завуалировать, что когда налоги платит трудящийся, то на сумму налогов сокращаются его личные средства, а отсюда и возможность приобретения необходимых продуктов питания, одежды, обуви и т.п. Когда же налоги платит капиталист, то, во-первых, он платит значительно меньше (относительно своего дохода); во-вторых, это не отражается так ощутимо, как у простого рабочего, на его личных потребностях; в-третьих, он всегда, даже при небольшом налоге, стремится переложить его на трудящихся. Это достигается путем повышения цен на товары, совершенствования системы акцизов и других косвенных налогов, снижения заработной платы рабочим и т.п. [13. С. 4].
Содержание процесса несовпадения рассмотрим в классическом изложении Масгрейвов: «...налоги... являются платой за цивилизацию, но весь вопрос в том, кто её приносит. Налоги не являются добровольными платежами, но подлежат обязательной уплате в соответствии с установленным
налоговым законодательством. Хотя принятые законопроекты являются отражением (более или менее совершенным) предпочтений избирателей, однажды установленные, они становятся обязательными платежами, налагающими бремя, которого индивидуальные налогоплательщики стараются избежать или переложить на других. Чтобы определить, кто именно платит, необходимо заглянуть за пределы налоговых установлений, т.е. через головы тех, на кого по закону ложится обязанность уплаты. Отсюда следует два соображения: 1. Необходимо помнить, что в конечном итоге налоговое бремя полностью несут индивиды. Несмотря на то, что налоги могут взиматься с фирм, конечное бремя ляжет на домохозяйства в лице владельцев фирм, работников или потребителей продукции этих фирм. 2. Конечное распределение бремени может отличаться от того, которое было установлено законом вне зависимости от того, вводится налог на индивидов или на фирмы. Индивиды, так же как и фирмы, могут регулировать свои продажи и покупки, влияя, таким образом, на положение других.
Производители служат удобным объектом сбора, перекладывая налог на потребителей в форме повышения цен на товары. Определение фактического распределения налогового бремени требует анализа процесса экономического приспособления или передачи бремени от точки воздействия (места правового воздействия) к точке конечной уплаты (места экономического воздействия), этот процесс обычно называется «перенесением налогового бремени» [14. С. 284-285].
Подобная позиция присутствует и в современной литературе. «Все налоги включаются предпринимателями в цену своей продукции, фактически платятся населением страны, потребляющим её. Только тогда, когда предприятие не может продавать товары по цене, включающей налоги, часть налоговой нагрузки ложится на доходы предприятия. Однако такие случаи характерны для отдельных предприятий (фактически банкротов). Взыскиваемые с разных субъектов на разных этапах общественного производства все налоги оказываются заложенными в цене конечного продукта, в качестве которого выступают товары народного потребления, поэтому конечным «всеобщим налогоплательщиком» и носителем налогового бремени выступают граждане страны» [15. С. 7].
Итак, точка конечной уплаты налога или место экономического воздействия связаны с тем, чья собственность уменьшается (умаляется). «Именно собственность как социально-экономический институт выступает исторической предпосылкой и непосредственной основой налогообложения. Полагаем, чувство собственности является древнейшим инстинктом, причем инстинктом врожденным, а не приобретенным в процессе социальной адаптации. Подтверждением этому выступают многочисленные наблюдения за поведением животных, детей, а также примитивных существ. Наряду с инстинктами самосохранения, доминирования и продолжения рода собственнические устремления определяют сущность человека разумного. Чувство собственности проявляется в виде мощного инстинкта, заложенного в естественную природу человека» [16. С. 20-21]. Рассмотрение соб-
ственности как чувства, явления эмоциональной сферы позволяет объяснить негативное отношение к её изъятию без обращения к логическим категориям и доказательствам. Отметим, что У. Джеймс считал имущество частью физической личности. Как отмечалось ранее, особенностью нормативно-правового регулирования поведения домохозяев является предложение системы одобряемых образцов поведения (статусов) и неодобряемых (антистатусов), закрепленных в кодексах и законах (уголовный, гражданский, семейный и пр.), которые при осуществлении превращаются в роли. Последнее требует согласия человека, субъекта права, как отмечено С. В. Запольским [17]. Поэтому домохозяин может знать о статусе (допустим, налогоплательщик), но не принимать его на себя, т. е. не становиться им.
Перейдем к другой сверхактуальной области - расширению объема изъятий за границы Налогового кодекса, что является показателем конкурентных процессов внутри государственных структур, а также подтверждением выводов сторонников теории общественного выбора Джеймса Бьюкенена (ТОВ) об отсутствии реальных механизмов ограничения их аппетита (подробнее см. ниже). Количество и разнообразие принудительных изъятий собственности налогоплательщиков имеют ярко выраженный положительный тренд. Это обстоятельство в числе других породило термин «параллельная налоговая система», содержание которого досконально исследовано в докладе Торгово-промышленной палаты [18]. В отличие от параллельных прямых, параллельные налоговые системы обязательно сходятся и сходятся в одной точке, которая называется домохозяйственный бюджет.
С другой стороны, возникают вопросы о параллельных государствах, атрибутом которых, как известно, являются налоги [19].
В работах А.Г. Иванова предлагается рассматривать все виды публичных доходов в рамках (публичного) доходного права. Формы мобилизации доходов являются показателем развития государства, государственного управления и гражданского общества [20. С. 4]. «Публичные доходы» (без учета материальной выгоды, получаемой публичной властью от оказанных ей безвозмездных услуг) - часть национального дохода государства, обращаемая в процессе его распределения через различные виды денежных поступлений и материальных ценностей в собственность и распоряжение государства и муниципальных образований с целью создания финансовой базы для выполнения их задач по осуществлению социально-экономической политики, обеспечению обороны и безопасности страны, а также необходимая для функционирования органов публичной власти [21. С. 10]. Существует и другая специфическая позиция: «Известны понятия квазиналогов и парафискальных платежей, которые широко используются в современной практике публичного управления и представляют собой обязательные сборы, устанавливаемые в публичных интересах в пользу лиц, не являющихся органами публичной власти. Такие платежи не могут относиться к публичным доходам, так как принадлежащие государству (публично-правовому образованию) фонды денежных средств здесь не затра-
гиваются. Итак, публичные доходы имеют, во-первых, денежную форму; во-вторых, связаны с мобилизацией денежных средств в публичную собственность; в-третьих, существуют для удовлетворения публичных потребностей. Публичный доход - часть национального богатства, отчуждаемая в публичную собственность и перераспределяемая в денежной форме с целью покрытия публичных расходов. Публичные доходы можно определить как поступающие в собственность публичного-правового образования денежные средства, не влекущие изменения активов и обязательств бюджета» [22. С. 24-25]. Нашей позиции более близок подход Е.В. Куд-ряшовой: в резолюции Генеральной Ассамблеи ООН, 56/83 от 12.12.01, «поведение любого органа государства рассматривается как деяние данного государства по международному праву независимо от того, осуществляет ли этот орган законодательные, исполнительные, судебные или какие-либо иные функции, независимо от положения, которое он занимает в системном государстве, и независимо от того, является ли он органом центральной власти или административно-территориальной единицы государства. В зарубежной доктрине государство трактуется как некое «единство», как отдельное юридическое лицо вне зависимости от того, что в соответствующей правовой системе органы государства представляют собой различные юридические лица, имеющие определенные права и обязанности, выступающие в суде и несущие ответственность. Понимание государства как единства содействует пониманию такого явления, как отнесение действий государственных органов на счет государства, т.е. которые для целей международного права могут быть присвоены государству (attributable to the staters)» [23].
Существование публичного доходного права и источника доходов позволяет говорить и о частном расходном праве. Его содержательная структура рассмотрена в работе об агрессивном доминировании государства, появление формальной структуры потребует переосмысления финансового права, которое кроме финансового права (государства) будет включать финансовое право финансовых корпораций, финансовое право нефинансовых корпораций и финансовое право домохозяйств. Если учитывать теорию переложения, частное расходное право войдет в финансовое право домохозяйств с выделением обычных домохозяйств и домохозяйств спецсубъектов - коммерческих и государственных. Возможно доходное частное право, включающее основные типы доходов домохозяйств в денежной и натуральных формах (в т.ч. бюджетные услуги) и их персонификацию в доходных позициях.
Какова же причина(ы) экспансии государства в сфере «отъема» чужой собственности?
Одно из объяснений предлагает теория общественного выбора Джеймса Бьюкенена. В её основе лежит фундаментальное положение: подобно всем остальным людям, чиновники и политики действуют, исходя из личных интересов. Поскольку на самом деле государство не действует, действуют определенные люди, олицетворяющие государство. Модель общественного выбора объясняет, почему эгоистическое поведение имеет положитель-
ные результаты в условиях конкурентного рынка, но приносит такой вред в политическом процессе. Одна из ключевых концепций ТОВ - сконцентрированные выгоды и рассеянные издержки [2. С. 219-220]. Теория общественного выбора, иначе говоря экономическая теория политики или «новая политическая экономия», послужила средством, с помощью которого на смену романтическим и иллюзорным понятиям о работе правительства и о поведении лиц, осуществляющих руководство, пришла система понятий, содержащая больше скептизма относительного того, что могут сделать правительства и что делают правители. ТОВ методологически является индивидуалистической теорией в том же смысле, что и экономическая теория. Основными единицами служат выбирающие и действующие личности, а не органические единицы, такие как партии, отдельные области страны или целые народы [24. С. 417-420]. Предполагаем, что люди стремятся к максимизации собственной полезности и что их собственное узко определяемое экономическое благополучие является важной компонентой этой полезности. Мы начинаем с индивидов как максимизаторов полезности.
В предмет ТОВ входят две отдельные области исследования: экономическая теория конституций и теория политических институтов (в т.ч. теория бюрократии). ТОВ поднимает вопросы о том, как можно ограничивать деятельность правительств и каким образом следует ограничивать правительства, в т. ч. какая доля национального продукта, может быть представлена в распоряжение политиков [24. С. 421-425]. Проведение политики, реальный процесс управления, остается в руках тех, кто занимает посты в бюрократической системе. Теоретики ОВ начали все чаще моделировать государства скорее в форме монополии, чем конкуренции. Правительства рассматриваются как эксплуататоры граждан. Правительства в самом деле отбились от рук [24. С. 431]. Три определяющих элемента образуют основание ТОВ: методологический индивидуализм, экономика человека (HOMO ECONOMIKUS) и политика как обмен [25].
Налоги - это принудительные инструменты, которые позволяют государствам взимать плату с лиц без какого-либо соответствующего личного изъявления готовности платить в настоящее время [26. С. 452-454]. В сопоставлении с современным масштабом общественного сектора, а также бюрократиями, которые, как доказано, обладают властью, выходящей за рамки предусмотренных законодательством полномочий, модель сдерживания фискальной деятельности правительства в демократических границах начинает казаться все более наивной. Возможно, более приемлемой моделью была бы такая, где политико-бюрократический процесс, как он и должен, согласно прогнозам, функционировать на постконституционной стадии, включать максимизацию доходов в рамках налоговых ограничений, заданных в фискальной конституции. Гражданское общество не имеет средств эффективного или действенного контроля над деятельностью однажды учрежденного правительства за пределами ограничений, установленных на конституционном уровне; в постконституционные периоды ре-
шения о налогах принимаются целиком максимизирующими бюджет или доходы политиками-бюрократами [26. С. 454].
Государство доминирует для того, чтобы жить лучше. Это означает, что существует три основных класса домохозяйств: домохозяйства политиков и бюрократов, которые, пользуясь своим положением, могут влиять (позитивно) на свое благосостояние в сферах легальной (динамики оплаты труда и социального пакета) и нелегальной (взятки - коррупция); домохозяйства владельцев бизнеса (предпринимателей), которые, с одной стороны, могут перекладывать издержки на покупателей продукции (услуг), а с другой -пользоваться и нелегальными инструментами; обычные домохозяйства, которые являются незащищенными конечными потребителями, оплачивая все принудительные изъятия, частично могут уходить «в тень» или заниматься натуральным хозяйством.
Рассмотрим потребляющее домохозяйство (ДХ), доходообразующая деятельность происходит за его пределами: 1. ДХ - хозяйствующий субъект, имеющий как общие характеристики, так и специфические. 2. ДХ сдает в аренду свой человеческий капитал (базовый актив) и получает «арендную плату» (наемный труд), т.е. доходы. 3. Для жизни (узко для поддержания уровня базового актива) и выживания человеку необходим набор предметов потребностей, приобретенных за располагаемые средства, т.е. осуществление расходов. 4. Потребление предметов потребностей позволяет восстановить (увеличить) уровень базового актива и вновь использовать его. Цикл. 5. Основной финансовый цикл ДХ в РФ - месячный. 6. Потребление условно можно назвать текущим (когда предметы потребления потребляются сразу и могут считаться запасами в этот период); долгосрочным (тогда речь идет об определенных активах, другими словами, об имуществе).
Бюджет, как и все иные плановые акты, обращен в будущее. Он отличается от своих исторических форм и иных актов направленностью на регулирование состояния финансов в будущем. Особенностями бюджета являются предвидение, перечисление и сопоставление доходов и расходов на предстоящий промежуток времени. Этим бюджет отличается: 1) от баланса; 2) средних чисел доходов и расходов за ряд лет; 3) отчета. Бюджет может рассматривать как финансовый план государства; как государственный фонд денежных средств; как государственный акт-закон [23. С. 1416]. Все эти свойства государственного бюджета в сущностном виде присущи и домохозяйственному бюджету.
Бюджет домохозяйства, как и любой другой бюджет, имеет несколько измерений: натуральное - свойство «корзинчатости», по аналогии с прожиточным минимумом, включает 3 части: питание, промышленные товары (или обычное имущество и реальные активы), услуги как действия сторонних контрагентов. Все эти части составляют определенное целое; денежное - некоторая сумма доходов разных типов, определенная доходная формула и сумма расходов, имеющая различные классификации. Пока речь идет о плановом бюджете. По истечении определенного периода (ми-
нимальный - месяц) речь идет о фактически исполненном бюджете, который воплотился в совокупность товаров, продуктов и услуг. С ним тесно связан процесс потребления, который включает затраты времени, энергии и специфического человеческого капитала (ВЭК). Оно может осуществляться как в рамках домашнего труда, так и путем покупки услуги и потребления её. Отдельного рассмотрения требует смысл прожиточного минимума (ПМ).
Современные условия: если доходы домохозяйства падают и (или) расходы растут при стабильных доходах, то для среднего класса есть некий предел, граничащий с бюджетом низшего класса. Причины: изменение (уменьшение) источников дохода, увеличение количества домочадцев, инфляция. Бюджет может быть «бюджетным», т.е. определенные суммы предназначены для определенных позиций, в домохозяйствах это бывает не так часто (требует изучения). Чаще бюджет бывает «безбюджетным», т.е. включает некую имеющуюся сумму и перечень приоритетов на момент времени. Можно использовать инструментальный подход: мыслят в инструментах, действуют в продуктах. Месячный бюджет - это совокупность (перечень) купленных и потребленных (потребляемых) продуктов и услуг. Каждая единица продукта (услуги) обладает ценой и натуральным показателем. Если говорить о базовом подходе к ценообразованию или о затратном, то в цене выделяются три части: материалы, оплата труда, прибыль (С+¥+Ж). Если в каждой части выделим налоги, то формула будет иметь следующий вид:
(Сс+Нс)+ (Г+Н) + (Мт+Нт) = цена (1)
или
(Су+Уу+Мт) + (Н+Н+Н) = цена, (2)
Затраты очищенные + налоги = цена. (3)
Финансовая структура домохозяйства включает ряд элементов: доходы; фонды; расходы; резервы; обязательства; инвестиции; финансовое администрирование; последний в лице главы домохозяйства объединяет все другие (наличные) элементы в бюджет домохозяйства, который, как и все бюджеты, имеет несколько значений: финансовый план домохозяйства; фонд денежных средств домохозяйства; как определенный ментальный в основном «документ», который содержит некий перечень ценностей домохозяйства, позволяющий осуществлять/не осуществлять потенциальные расходы. Бюджет домохозяйства рассматривается как консолидированный, включая ряд фондов: совместный, фонды членов домохозяйства и является для него единым, что означает, что в нем учитываются все фонды и все расходы. Так как другого бюджета нет, он в зависимости от количественных характеристик должен выполнять задачи, включенные: в скорректированный прожиточной минимум (СПМ) - физическое выживание; в восстановительно-потребительский бюджет (ВПБ) - сохранение долгосрочной работоспособности (базового актива); в бюджет среднего достатка (БСД) -более-менее достойное проживание. Особенность - все элементы финансовой структуры, или финансовые роли, выполняет один и тот же человек
(одни и те же люди), что требует системного взгляда на жизнь и многочисленных умений.
Четыре типа основных секторов СНС объединим в три группы:
1. Нефинансовые и финансовые корпорации. Все свои издержки они включают в себестоимость продукта (услуги). В благоприятном случае они реализуют товары (услуги) по цене C+V+М и получают прибыль, при этом издержки (затраты) перелагаются на потребителя. После налогообложения прибыль остается в распоряжении владельцев.
2. Государство. Обладает правом законного изъятия собственности (ЗИС) юридических и физических лиц (налогообложение в сущностном смысле), почти все свои затраты оно перекладывает на первую группу (налогообложение юридических лиц), которые практически все из них включают в себестоимость товара.
3. Домохозяйство. Является конечным потребителем, здесь продукты и услуги заканчивают свой путь, ДХ не может переложить свои издержки на другие экономические субъекты, оно покрывает их своими доходами. Государство облагает ДХ налогами:
1) прямыми. Прямой налог - налогоплательщик и лицо, на которое ложится фактическое бремя налога, совпадают [27. С. 32-33]. Налог на имущество, транспортный налог. Но если ДХ не теневое, имущество покупается на доходы, с которых уплачен НДФЛ. В совместной статье с О.М. Никулиной «Анализ начисления» показано, что НДФЛ относится к ничтожной доле налогоплательщиков, может быть нотариусам и пр. В остальных случаях (практически всегда) речь не идет о собственности физического лица;
2) косвенными. Налоги в виде надбавок к цене реализуемого товара (работ, услуг). Налогоплательщик получает деньги, адекватные сумме налогового платежа, от покупателя товаров, реализуемых ему налогоплательщиком. Происходит как бы переложение налогового бремени с налогоплательщика на покупателя [28. С. 55]: НДС (см. чек), можно дать перечень товаров (услуг) и ставок. Акцизы (то же самое) + таможенные пошлины (на импортные товары).
Налогообложение юридических лиц с точки зрения домохозяйства:
1. Все налоги, уплачиваемые юридическим лицом, по существу уплачиваются его собственником путем включения в разрешенные расходы. Как отмечено ранее в нашей работе об уголовно-правовых статусах домохозяина, в РФ отсутствует уголовная ответственность юридических лиц, существующая в ряде стран. Аналогично было и в РСФСР: «Юридические лица не могут быть признаны потерпевшими. В случае причинения существенного вреда они признаются гражданскими истцами» [29. С. 213]. Бенефициарный владелец (собственник) (beneficial owner) рассматривается в нескольких аспектах: применительно к корпоративной структуре, доходу, имуществу. Из всех сфер, где актуально определение бенефициарного владельца (собственника), РФ была избрана сфера противодействия отмыванию доходов, в которой значение имеет «окончательный» контроль (ulti-
mate control), а собственность компании в итоге всегда контролируется физическими лицами. Неслучайно в качестве бенефициарного владельца для целей названного закона (115-ФЗ) рассматривается только физическое лицо.
Естественно, подход, применимый для противодействия отмыванию доходов, не в полной мере пригоден для налогообложения доходов, тем более доходов юридических лиц. Согласно общим подходам, бенефициарный владелец (собственник доходов) - не только физическое, но и юридическое лицо (компания), объединение лиц. Концепция бенефициарного владельца (собственника) доходов (beneficial ownership) в российской научной литературе также именуется «концепцией фактического получателя дохода».
Термин «beneficial owner» наиболее точно отражает экономическое существо дохода, освобождение от двойного обложения которого устанавливают договоры [30. С. 34-36].
2. Налог на прибыль является налогом на доходы физического лица (специальное физическое лицо). В статье Е.М. Вожовой [7] говорится о теории директора. Главное в юридическом лице - воля руководителя (сущности и людского субстрата), поскольку именно через такую волю юридическое лицо приобретает права и обязанности.
3. Это же специальное физическое лицо является и налоговым агентом государства, принося последнему налоговую выгоду, так как оно берет на себя «пласт» издержек налогового администрирования (государственного). Вопрос о налоговой выгоде государства требует отдельного рассмотрения. Речь о налоговом агентировании и налоговом учете как о сферах налоговой выгоды государства уже шла.
4. Ранее, в совместной статье с О.М. Никулиной (2017), мы отмечали, что существует налог на затраты на оплату труда, который по сути поглощает НДФЛ.
Таким образом, все принудительные платежи сосредотачиваются, скапливаются в ценах на продукты и услуги, конечными потребителями которых являются домохозяйства. Подразумевается спектральный анализ цен на товары и услуги, показывающий их структуру. В свою очередь, последние могут различаться отсутствием (наличием) механизмов, которые позволяют преодолеть их «конечность». Поэтому каждый вид домохозяйства имеет свои механизмы, как легальные, так и нелегальные, что требует отдельного исследования.
Литература
1. Миркин Я.М. Финансовое будущее России: экстремумы, бумы, системные риски. М., 2011.
2. Боуз Д. Либертарианство: История, принципы, политика. Челябинск, 2004.
3. Зарипов И.М. О необходимости междисциплинарных исследований в налоговой сфере // Финансовое право. 2014. № 8.
4. Тропская С.С. Понятие «финансы» и предмет финансового права в дореволюционной литературе // Финансовое право. 2012. № 11.
5. Шохин С. О. Тенденции применения правового регулирования публичных и частных финансов: кризисный тренд // Финансовое право. 2016. № 6.
6. Ясперс К. Патопсихология. М., 1998.
7. Вожова Е.М. Развитие представлений о субъекте финансового права в советский период (1920-е - конец 1980 гг.) и совершенные теории и концепции о субъекте финансового права (1990-е - начало XXI в.) // Финансовое право. 2009. № 10.
8. Гаврилюк Р.А. Эгалитария (инструментально-потребностная концепция налогового права) // Современные проблемы теория налогового права. Воронеж, 2017.
9. Казанцев Н.М. Метод финансового права: переосмысление // Журнал российского права. 2012. № 6.
10. Брюммерхофф Д. Теория государственных финансов. Владикавказ, 2001.
11. Шашкова А.В. Переход от доиндустриального к индустриальному обществу: смена модели налоговой политики // Финансовое право. 2017. № 5.
12. Государственные доходы. М., 1983.
13. Налоги и сборы с населения. М., 1974.
14. Масгрейв Р.А., Масгрейв П.Б. Государственные финансы: теория и практика. М., 2009.
15. Пилипенко А. А. Экономико-правовые начала формирования налоговой системы // Финансовое право. 2006. № 10.
16. Демин А.В. Полемические заметки о предыстории налогов и налогообложения // Финансовое право. 2010. № 5.
17. Запольский С.В. Теория финансового права : научные очерки. М., 2010.
18. Налоговая реформа. Ревизия «параллельной налоговой системы». М. : ТПП РФ,
2015.
19. Крупенин Г.Р. Налог как атрибут государства // Финансовое право. 2010. № 10.
20. Иванов А.Г. Концепция (публичного) доходного права // Финансовое право.
2016. № 10.
21. Иванов А.Г. К пониманию публичных доходов // Финансовое право. 2016. № 12.
22. Комягин Д.Л. К вопросу о публичных доходах: проблемы правового регулирования и сути их разрешения // Финансовое право. 2015. № 11.
23. КудряшоваЕ.В. О правовой природе бюджета // Финансовое право. 2013. № 10.
24. Бьюкенен Дж.М. Политика без романтики: краткое изложение позитивной теории общественного выбора и её нормативных условий // Вехи экономической мысли. Экономика благосостояния и общественный выбор. СПб. : Экономическая школа, 2004. Т. 4.
25. Бьюкенен Дж.М. Конституция экономической политики: нобелевская лекция // Мировая экономическая мысль. Сквозь призму веков : в 5 т. Т. 5: Всемирное признание: Лекции нобелевских лауреатов. Кн. I. М., 2004.
26. Бреннан Дж., Бьюкенен Дж.М. К налоговой конституции для Левиафана // ВЭМ-4. СПб., 2004.
27. Пономарева К.А. Позитивная и негативная интеграция в налоговом праве ЕС // Финансовое право. 2017. № 1.
28. Жусупов А.Д. Налоговая система Республики Казахстан и её принципы // Современные теория налогового права. Воронеж, 2007.
29. Уголовно-процессуальный кодекс РСФСР (с постатейными материалами). М., 1987.
30. Хаванова И.А. К вопросу о понятии «фактическое право на доход» в налоговом праве // Финансовое право. 2014. № 11.
Zemtsov Á.Á., Tomsk State University (Tomsk, Russian Federation). E-mail: fbd@bk.ru TAXATION WITHOUT ROMANTICS OR ARCHITECTURE OF TAX SYSTEMS OF THE RUSSIAN FEDERATION WITH THE POSITION OF THE HOUSEHOLD BUDGET (MICRO-LEVEL)
Keywords: households, taxes, public payments, lawful withdrawal of property, budget of a household.
In article elements of multicascade system of withdrawal of property of households are concretized, emphasis is placed on the analysis of parallel tax system. The architecture of system of compulsory payments of the Russian Federation represented from the budget of a household is considered, using the transposition mechanism.
References
1. Mirkin YA.M. Finansovoe budushchee Rossii: ehkstremumy, bumy, sistemnye riski. M., 2011.
2. Bouz D. Libertarianstvo: istoriya, principy, politika. CHelyabinsk, 2004.
3. Zaripov I.M. O neobhodimosti mezhdisciplinarnyh issledovanij v nalogovoj sfere // Finansovoe pravo, 2014. № 8.
4. Tropskaya S.S. Ponyatie «finansy» i predmet finansovogo prava v dorevolyucionnoj literature // Finansovoe pravo, 2012, № 11.
5. SHohin S.O. Tendencii primeneniya pravo vogo regulirovaniya publichnyh i chastnyh finansov: krizisnyj trend//FP, 2016, № 6.
6. YAspers K. Patopsihologiya. M.1998.
7. Vozhova E.M. Razvitie predstavlenij o sub"ekte finansovogo prava v sovetskij period (1920-e - konec 1980 gg) i sovershennye teorii i koncepcii o sub"ekte finansovogo prava (1990-e - nachalo XXIv) // FP, 2009, № 10.
8. Gavrilyuk R.A. EHgalitariya (instrumental'no-potrebnostnaya koncepciya nalogovogo prava // Sovremennye problemy teoriya nalogovogo prava. Voronezh, 2017.
9. Kazancev N.M. Metod finansovogo prava: pereosmyslenie// ZHurnal Rossijskogo prava, 2012, № 6.
10. Bryummerhoff D. Teoriya gosudarstvennyh finansov. Vladikavkaz, 2001.
11. SHashkova A.V. Perekhod ot doindustrial'nogo k industrial'nomu obshchestvu: smena modeli nalogovoj politiki // Finansovoe pravo, 2017. № 5.
12. Gosudarstvennye dohody. M. 1983.
13. Nalogi i sbory s naseleniya. M., 1974.
14. Masgrejv R.A., Masgrejv R.P. Gosudarstvennye finansy: teoriya i praktika. M. 2009.
15. Pilipenko A.A. EHkonomiko-pravovye nachala formirovaniya nalogovoj sistemy // Finansovoe pravo, 2006. № 10.
16. Demin A.V. Polemicheskie zametki o predystorii nalogov i nalogooblozheniya // FP, 2010, № 5.
17. Zapol'skij S.V. Teoriya finansovogo prava. Nauchnye ocherki. M. 2010.
18. Nalogovaya reforma. Reviziya «parallel'noj nalogovoj sistemy». M. TPP RF, 2015.
19. Krupenin G.R. Nalog kak atribut gosudarstva // FP, 2010, № 10.
20. Ivanov A.G. Koncepciya (publichnogo) dohodnogo prava//FP, 2016, № 10.
21. Ivanov A.G. K ponimaniyu publichnyh dohodov // FP, 2016, № 12.
22. Komyagin D.L. K voprosu o publichnyh dohodah: problemy pravovogo regulirovani-ya i suti ih razresheniya // FP, 2015, № 11.
23. Kudryashova E.V. O pravovoj prirode byudzheta // Finansovoe pravo, 2013. № 10.
24. B'yukenen Dzh. M. Politika bez romantiki: kratkoe izlozhenie pozitivnoj teorii ob-shchestvennogo vybora i eyo normativnyh uslovij // Vekhi ehkonomicheskoj mysli. EHkonomika blagosostoyaniya i obshchestvennyj vybor. T.4 (VEHM-4). Sib., 2004.
25. B'yukenen Dzh. M. Konstituciya ehkonomicheskoj politiki. Nobelevskaya lekciya //Mirovaya ehkonomicheskaya mysl'. Skvoz' prizmu vekov. V 5 t. / TV. Vsemimoe priznanie: Lekcii nobelevskih laureatov. Kn. I. M., 2004.
26. Brennan Dzh., B'yukenen Dzh. M. K nalogovoj konstitucii dlya Leviafana // VEHM-4. SPb.., 2004.
27. Ponomareva K.A. Pozitivnaya i negativnaya integraciya v nalogovom prave E.S. // FP, 2017, № 1.
28. ZHusupov A.D. Nalogovaya sistema Respubliki Kazahstan i eyo principy // Sov-remennye teoriya nalogovogo prava. Voronezh, 2007.
29. Ugolovno-processual'nyj kodeks RSFSR (s postatejnymi materialami). M. 1987.
30. Havanova I.A. K voprosu o ponyatii «fakticheskoe pravo na dohod» v nalogovom prave // Finansovoe pravo, 2014. № 11.
For referencing:
Zemtsov AA Nalogooblozhenie bez romantiki ili arhitektura nalogovyh sistem RF s poziciej byudzheta domohozyajstva (mikrouroven') [Taxation without romantics or architecture of tax systems of the Russian Federation with the position of the household budget (micro-level)]. Vestnik Tomskogo gosudarstvennogo universiteta. Ekonomika - Tomsk State University Journal of Economics, 2018, no 41, pp. 159-175.
