CC BY
376
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА
УДК 657.01
МЕТОДОЛОГИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА: ДИАЛЕКТИКА НАУЧНОГО ПОЗНАНИЯ И ПРОБЛЕМА НАУЧНОГО РЕЗУЛЬТАТА
Д. А. ПАНКОВ,
доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита в отраслях народного хозяйства E-mail: dapankov@mail. ru Белорусский государственный экономический университет
(Республика Беларусь) С. Г. ВЕГЕРА, кандидат экономических наук, доцент, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита E-mail: SVegera@mail. ru Полоцкий государственный университет (Республика Беларусь)
В статье рассмотрена специфика научного результата с позиций существующих различий между естественными и гуманитарными науками, изучена в динамике сущность открытий лауреатов Нобелевской премии по экономике, исследована проблема научности результата с позиций ракурса бухгалтерского учета. Приращение нового знания, реализуемое в вербально-логической модели, предложено описывать в рамках логической структуры научной методологии. Представлен пример вербально-логического описания новой модели на основании логической структуры методологии бухгалтерского учета земли в контексте современной теории ренты.
Ключевые слова: научный результат, методология, логическая структура научной методологии, бухгалтерский учет, земля, земельная рента.
В современных условиях развития глобализа-ционных процессов, ресурсных кризисов, обострения экономических, социальных и экологических проблем особый интерес вызывают методологические вопросы науки о бухгалтерском учете, включая проблему высшего достижения научной деятельности — научного результата.
Актуальность проблемы обусловлена спецификой нынешнего этапа развития общества: за последние десятилетия роль науки существенно изменилась по отношению к общественной практике. Отвечая на вызовы современности, каждая наука стремится заново определить свое место в культуре и системе наук и ясно обозначить тот
ракурс, под углом которого она рассматривает действительность, закрепить за собой этот способ мировидения [12, с. 6].
Одной из таких наук является наука о бухгал-терскогом учете, отражающая действительность через объективную, согласованную со всеми участниками хозяйственной жизни метрологию экономических процессов и явлений. Бухгалтерский учет как особая сфера человеческой деятельности имеет многовековую историю и является уникальным, единственным в своем роде и общественно признанным методическим инструментом экономико-правового согласования экономических интересов всех участников бизнеса по поводу справедливого распределения заработанных доходов на уровне отдельно взятых субъектов хозяйствования. Конечной целью бухгалтерского учета является легитимизация права собственников на ту часть дохода, которая может быть присвоена ими в соответствии с действующим законодательством и за установленный период. Достижение этой цели невозможно без серьезного научного обоснования. Это достигается при помощи науки о бухгалтерском учете и посредством бухгалтерского (на основе определенных научно обоснованных учетных принципов и специальных методов) измерения активов, обязательств, капитала, доходов и расходов субъектов хозяйствования по справедливой (согласованной, учетной, бухгалтерской) стоимости.
Сущностная особенность бухгалтерского учета заключается в том, что он обеспечивает все заинтересованные стороны (собственников, наемных работников, органы государственного регулирования, кредиторов, инвесторов) объективной, сформированной на общепринятых принципах и поэтому достоверной информацией, которая необходима для принятия решений. В значительной степени инвесторы применяют учетную информацию для определения результативности и целесообразности инвестирования средств в тот или иной бизнес. Рациональное использование этой информации возможно лишь на основе отражения реально заработанных (обеспеченных деньгами) доходов. Наемные работники судят о целесообразности продолжения своей трудовой деятельности на данном предприятии за ту или иную заработную плату в зависимости от ее ве-
личины и своих ожиданий. Коммерческие банки на основании бухгалтерских отчетов решают, следует или нет снабжать предприятия кредитными ресурсами. Государство при помощи учетных и отчетных данных оценивает уровень налоговой нагрузки на предприятие и состояние расчетов с бюджетом. Фондовые биржи на основе бухгалтерских отчетов во многом влияют на котировки ценных бумаг субъектов хозяйствования.
С позиций ракурса бухгалтерского учета, под углом которого данная наука рассматривает действительность, исследуем проблему научности ее результата.
Однако, прежде всего изучая специфику научного результата той или иной науки, необходимо отметить существующие различия между естественными и гуманитарными науками.
Естествознание — часть научной культуры человечества, обладающая следующими особенностями: предмет естествознания — природные явления; естествознание описывает природу как объекты, существующие сами по себе; основывается на опытной, экспериментальной проверке своих положений; существует в виде систем понятий, принципов, положений и эмпирических обобщений. Результатом познавательной деятельности в естествознании является объективно истинное знание, не содержащее характеристик субъекта, и прежде всего смыслов и ценностей [10, с. 50—51]. Научным результатом является открытие объективно существующих законов природы, теорий, объясняющих явления природы.
В гуманитарных науках проблема научного результата имеет иную сущность, так как носит субъективный характер. Если естествознание постулирует свой предмет как объективную реальность, данную в ощущениях и поэтому доступную для исследования, то гуманитарные науки направлены на изучение человека и общества, им самим созданного, т. е. не на объективную реальность, а на человеческое субъективное положение в ней.
Как отмечает профессор А. В. Павлов, «в отличие от естественных наук, гуманитарная не обощает чувственного опыта, полученного от объективной ральности, а исходит их рефлексии субъекта во внутреннем экзистенциальном опыте личности» [12, с. 189]. Ученый указывает, что
гуманитарное познание не столько раскрывает сложившиеся и существующие как данность структуры общественной жизни, сколько использует их в качестве материала для творческого конструирования и дальнейшего развития. Социокультурное конструирование осуществляется путем субъективной оценки и деятельности на ее основе [12, с. 214].
Бухгалтерский учет нельзя строго отнести к гуманитарным наукам. С одной стороны, как метрология экономики он принадлежит к точным наукам, а с другой — он является социальной, общественной наукой. Однако субъективность познания в бухгалтерском учете обусловлена, помимо ее социальности, также общенаучным принципом дополнительности, в соответствии с которым предметом познания является не реальность «в чистом виде», а некоторый ее срез, заданный через призмы принятых теоретических и эмпирических средств и способов ее освоения познающим субъектом. В соответствии с принципом дополнительности одна и та же предметная область может описываться различными теориями [11, с. 68—69].
Так, наука о бухгалтерском учете отражает в своих постулатах экономические интересы различных социальных групп пользователей и классов. В этой связи необходимо говорить о критериях истинности науки о бухгалтерском учете, а не его практических аспектов. Какой, например, размер капитализации прибыли может быть признан научно обоснованным с точки зрения собственников, наемных работников, государства? Достижим ли в этой области некий научно обоснованный компромисс? В состоянии ли некое новое знание, полученное ученым-бухгалтером, устранить противоречия между бухгалтерами-практиками, налоговыми инспекторами, аудиторами, инвесторами по поводу справедливого распределения заработанных, зафиксированных в учете и отраженных в отчетности доходов? На основании чьей субъективной точки зрения достигается неуловимая объективность справедливой стоимости? Классовый подход имеет место и в экономике. Так, например, К. Маркс трактовал явления экономической жизни с позиций рабочего класса, М. Фридмен, Ф. Хайек исследовали рыночную экономику с позиций капиталистов.
Таким образом, применительно к научному познанию в бухгалтерском учете важными являются не просто регистрация и реконструкция фактов хозяйственной жизни, но и ясное определение субъекта, для которого это событие имело значение. Один смысл оно будет иметь для собственника капитала как субъекта хозяйственной деятельности, другой смысл — для работника организации, третий — для налоговых и иных контролирующих органов как субъектов государственной власти и т. д.
По этой причине в социальных науках, включая бухгалтерский учет, множество дискуссий идет не столько по поводу объективного результата, сколько по вопросу субъективной интерпретации. Так, различие интерпретаций информации, формируемой в единой системе бухгалтерского учета, различие реконструкций информации одного и того же периода вызывают многочисленные дискуссии о необходимости выделения таких подсистем, как финансовый, управленческий, экологический, социальный учет. В их рамках интерпретация одних и те же фактов хозяйственной жизни может привести к правомерным, проверяемым, однако диаметрально противоположным результатам.
Таким образом, отличительным признаком бухгалтерского учета как науки, а следовательно, и его научного результата является субъективное представление предметности, т. е. определенный ракурс объективной реальности, заданный теоретическими и эмпирическими средствами и способами ее освоения познающим субъектом.
Учитывая изложенное, рассмотрим далее современную природу открытий в бухгалтерском учете.
В соответствии с Положением о научных открытиях, научных идеях, научных гипотезах Российской академии естественных наук «в области гуманитарных наук открытием признается установление интеллектуальных связей между понятиями и/или концепциями, которые воспринимались ранее несвязанными» [14].
Исходя из приведенного определения, вершиной научного знания является закон, представляющий собой существенную, необходимую, устойчивую связь (отношение) между явлениями [4, с. 288].
Однако экономические законы имеют специфику, которую необходимо учитывать при исследовании сущности научных открытий в экономике. Так, профессор Е. В. Балацкий, исследуя проблемы современной экономической науки, указывает, что для правильного понимания экономических законов следует постоянно иметь в виду, что «все они в значительной степени приближения», так как экономика имеет дело с постоянно меняющимися, очень тонкими свойствами человеческой натуры: «Непосредственным результатом такого положения дел является чрезвычайно ограниченное действие экономических законов. Последние не являются универсальными тезисами, которые истинны везде и всегда. Наоборот, они являются принципиально относительными и имеют смысл лишь в строго определенных условиях; выход за пределы данных условий означает автоматическое нарушение сформулированных законов» [1]. Е. В. Балацкий отмечает, что данный факт полностью осознавался еще классиками политической экономии, так как еще А. Маршалл писал, что экономические зако-
ны — это обобщение тенденций, характеризующее действия человека при определенных условиях. Гипотетическими они являются лишь в том значении, что и законы естественных наук, ибо и эти законы содержат или подразумевают наличие определенных условий. Но в экономической науке гораздо труднее, чем в естественной, ясно сформулировать эти условия [1].
На основании проводимых исследований Е. Ф. Балацкий приходит к выводу, что следует признать верным методологическое положение, в соответствии с которым экономических законов не может быть из-за слишком большой сложности экономических процессов. Поэтому целью экономической науки должно быть изучение поведенческих свойств экономической системы, исходя из основополагающих «принципов» и «гипотез» [1].
В этой связи рассмотрим в динамике сущность научных результатов лауреатов Нобелевской премии по экономике (табл. 1).
Анализ динамики высших экономических результатов позволяет сделать следующие выводы.
Таблица 1
Научные результаты, за которые присуждена Нобелевская премия в области экономических наук
Нобелевские лауреаты в области экономических наук, год присуждения премии Обоснование премии
Рагнар Фриш, Ян Тинберген, 1969 «.. .за разработку и применение динамических моделей для анализа экономических процессов»
Пол Энтони Сэмюэлсон, 1970 «.за научную работу, благодаря которой он разработал статическую и динамическую экономическую теорию и таким образом внес активный вклад в повышение аналитического уровня в экономической науке»
Саймон Кузнец, 1971 «.за эмпирическим путем найденную интерпретацию понятия экономического роста, приведшую к новому, углубленному пониманию экономической и социальной структуры и процесса развития»
Джон Ричард Хикс, Кеннет Джозеф Эрроу, 1972 «.за новаторский вклад в общую теорию равновесия и теорию благосостояния»
Василий Леонтьев, 1973 «.за развитие метода «затраты-выпуск» и его применение к важным экономическим проблемам»
Гуннар Мюрдаль, Фридрих Август фон Хайек, 1974 «.за основополагающие работы по теории денег и экономических колебаний и глубокий анализ взаимосвязи экономических, социальных и институциональных явлений»
Леонид Кантарович, Тьяллинг Чарлз Купманс, 1975 «.за вклад в теорию оптимального распределения ресурсов»
Милтон Фридман, 1976 «.за достижения в области анализа потребления, истории и теории денежной политики, а также за демонстрацию сложности политики стабилизации»
Бертиль Улин, Джеймс Эдуард Мид, 1977 «.за новаторский вклад в теорию междунарожной торговли и международного движения капитала»
Герберт А. Саймон, 1978 «.за новаторское исследование процесса принятия решений в экономических структурах»
Продолжение табл. 1
Нобелевские лауреаты в области экономических наук, год присуждения премии Обоснование премии
Теодор У Шульц, Артур Льюис, 1979 «...за новаторские исследования вопросов экономического развития с детальным рассмотрением проблем развивающихся стран»
Лоуренс Р. Клейн, 1980 «.за создание эконометрических моделей и их применение к анализу колебаний экономики и экономической политики»
Джеймс Тобин, 1981 «.за анализ состояния финансовых рынков и их влияния на политику принятия решений в области расходов, занятости, производства и цен»
Джордж Стиглер, 1982 «.за новаторские исследования промышленных структур, функционирования рынков, причин и результатов государственного регулирования»
Жерар Дебре, 1983 «.за внедрение новых аналитических методов в экономическую теорию и новую формулировку теории общего равновесия»
Ричард Стоун, 1984 «.за фундаментальный вклад в разработку системы национальных счетов и существенное усовершенствование основ эмпирического экономического анализа»
Франко Модильяни, 1985 «.за вклад в анализ сбережений и финансовых рынков»
Джеймс Макджилл Бьюкенен, 1986 «.за исследование договорных и институциональных основ принятия экономических и политических решений»
Роберт Солоу, 1987 «.за вклад в теорию экономического роста»
Морис Алле, 1988 «.за развитие теории рынков и эффективного использования ресурсов»
Трюгве Хаавельмо, 1989 «.за доказательство вероятностных основ эконометрики и за анализ совметных экономических структур»
Гарри Марковиц, Мертон Миллер, Уильям Шарп, 1990 за вклад в теорию формирования цены финансовых активов»
Рональд Коуз, 1991 «.за открытие и илюстрацию важности трансакционных издержек и прав собственности для институциональных структур и функционирования экономики»
Гэри Стэнли Беккер, 1992 «.за распространение сферы микроэкономического анализа на широкий круг вопросов человеческого поведения и человеческих отношений, включая нерыночное поведение»
Дуглас Норт, Роберт Фогель, 1993 «.за исследования в области экономической истории с применением экономической теории для объяснения экономических и институциональных изменений»
Джон Нэш, Рейхард Зельтен, Джон Харшани, 1994 «.за новаторские работы по анализу равновесия в теории некооперативных игр»
Роберт Лукас-младший, 1995 «.за развитие и применение гипотезы рациональных ожиданий, трансформацию макроэкономического анализа и углубление понимания экономической политики»
Джеймс Александр Миррлис, Уильям Спенсер Викри, 1996 «.за фундаментальный вклад в экономическую теорию стимулов при наличии асимметричной информации»
Роберт Кархарт Мертон, Май-рон Сэмюэл Скоулз, 1997 «.за их метод оценки производных финансовых инструментов»
Амартия Сен, 1998 «За его вклад в экономику благосостояния»
Роберт Манделл, 1999 «За анализ монетарной и фискальной политики при различных обменных курсах и за анализ оптимальных валютных зон»
Джеймс Хекман, Дэниел Макфадден, 2000 «За развитие теории и методов анализа»
Джордж Акерлоф, Майкл Спенс, Джозеф Стиглиц, 2001 «За их анализ рынков с асимметричной информацией»
Дэниэл Канеман, Вернон Смит, 2002 «За исследования в области принятия решений и механизмов альтернативных рынков»
Роберт Ингл, 2003 Клайв Грэнджер, 2003 «За разработку метода анализа временных рядов в экономике на основе математической модели с авторегрессионной условной гетероскедастичностью (ARCH)» «За разработку метода коинтеграции для анализа временных рядов в экономике»
Финн Кидланд, Эдвард Пре-скотт, 2004 «За их вклад в изучение влияния фактора времени на экономическую политику и за исследования движущих сил деловых циклов»
Окончание табл. 1
Нобелевские лауреаты в области экономических наук, год присуждения премии Обоснование премии
Роберт Ауманн, Томас Шеллинг, 2005 «За углубление нашего понимания сути конфликта и сотрудничества путем анализа теории игр»
Эдмунд Фелпс, 2006 «За анализ межвременного обмена в макроэкономической политике»
Леонид Гурвиц, Эрик Мэскин, Роджер Майерсон, 2007 «За создание основ теории оптимальных механизмов»
Пол Кругман, 2008 «За анализ структуры торговли и размещения экономической активности»
Элинор Остром, Оливер Уиль-ямсон, 2009 «За исследования в области экономической организации»
Питер Даймонд, Дэйл Мортенсен, Кристофер Писсаридес, 2010 «За исследования рынков с моделями поиска»
Томас Сарджент, Кристофер Симс, 2011 «За эмпирические исследования причинно-следственных связей в макроэкономике»
Источник: Нобелевские лекции — 100 лет. Экономика. Т. 1—6. М.: Изматлит, Наука/Интерпериодика.
Во-первых, не существует единого подхода к трактовке научного результата в области экономики. Так, в зависимости от предметной области и глубины научного исследования в качестве результата признавались теория, гипотеза, модель, система, метод и т. д.
Во-вторых, наблюдается тенденция перехода от фундаментальных обобщений к решению более прикладных задач (от разработки статической и динамической экономической теории (1970), общей теории равновесия и теории благосостояния (1972), теории денег и экономических колебаний (1974), теории оптимального распределения ресурсов (1975) к разработке метода оценки производных финансовых инструментов (1997), метода анализа временных рядов в экономике на основе математической модели с авторегрессионной условной гетероскедас-тичностью (2003), к изучению влияния фактора времени на экономическую политику (2004), анализу структуры торговли и размещения экономической активности (2008) и т. д.).
В-третьих, с течением времени усиливается междисциплинарность проводимых исследований (междисциплинарная связь с правом (1986 г. — Джеймс Макджилл Бьюкенен, 1991 г. — Рональд Коуз), с социологией (1992 г. — Гэри Стэнли Беккер, 2005 г. — Роберт Ауманн, Томас Шеллинг), историей (1993 г. — Дуглас Норт, Роберт Фогель), математикой (1989 г. — Трюгве Хаавель-мо, 1994 г. — Джон Нэш, Рейхард Зельтен, Джон
Харшани, 2003 г. — Роберт Ингл, Клайв Грэнджер, 2005 г. — Роберт Ауманн, Томас Шеллинг)).
В-четвертых, экономические результаты могут иметь ограниченный интервал времени действия. На этот факт указывал В. М. Полтерович в своем докладе «Кризис экономической теории» на научном семинаре отделения экономики в Центральном экономико-математическом институте Российской академии наук. Ученый подчеркивал: «Быстрый темп экономических изменений и качественное многообразие форм экономической организации — обстоятельства, которые были хорошо известны на заре возникновения экономической науки. эти обстоятельства существенно проявляются в самой структуре экономического знания. В этом отношении теоретическая экономика отличается как от естественных наук (где найдены фундаментальные закономерности), так и от других гуманитарных дисциплин, где методы анализа еще не отточены до такой степени, чтобы обнаружить принципиальную ограниченность своих возможностей» [15].
Таким образом, отсутствие универсальных фундаментальных эмпирических законов в экономике, усложнение и увеличение динамичности процессов современной экономической системы, ее многофакторность предопределяют изменение взглядов на сущность и специфику современных экономических результатов, характеристиками которого являются:
• субъективное представление реальности;
• уход от формулировки фундаментальных эмпирических законов к созданию экономических моделей, базирующихся на выявленных основопологающих принципах, устанавливающих новые интеллектуальные причинно-следственные связи между экономическими явлениями, которые ранее воспринимались несвязанными;
• действие разработанных моделей для конкретных целей в определенных условиях, что обусловлено изменчивостью и динамичностью экономических систем.
Однако ключевым критерием научного результата остается как в естественных, так и гуманитарных науках приращение нового знания, т. е. знания, решающего поставленную проблему.
Проблемное поле современного познания, включая бухгалтерский учет, обусловлено вызовами современности.
По мнению профессора А. В. Павлова, источником проблемных ситуаций второй половины XX — начала XXI в. является кризис классического европейского рационалистического гуманизма и изменение представлений о человеке, его месте и роли, смысле жизни. Для гуманитарной науки это означает, что сегодня кризис классической рациональности ставит перед наукой основную проблематику, связанную с принципиально новой предметной областью. Изменение представлений о человеке меняет тип рациональности и субъективности. В таком случае даже старая и, казалось бы, хорошо изученная предметность воспринимается по-новому и ставит новую проблематику [12, с. 94—95].
Таким образом, сегодняшние экономические системы характеризуются многофакторностью, высокой динамичностью, высокой ролью информационного ресурса и ментальностью хозяйствующих субъектов, что оказывает существенное влияние на сущность современных экономических результов, которые представляют собой принципы и технологии моделирования экономической системы для решения определенных целей в конкретных условиях.
Считаем, что научным результатом в социальных науках, включая науку о бухгалтерском учете, является приращение нового знания, реализуемое в виде вербально-логических и/или ма-
тематических моделей, которые действуют для достижения определенных целей в конкретных условиях и включают теоретическое обоснование новой предметной области (нового ракурса субъективного представления предметности) на основе систематизированных основополагающих принципов, устанавливающих интеллектуальные (причинно-следственные) связи между ключевыми элементами модели, которые воспринимались ранее несвязанными.
По нашему мнению, вербально-логическое описание новой модели осуществляется с помощью научной методологии.
До настоящего времени идут дискуссии по поводу определения сущности методологии вообще и методологии бухгалтерского учета в частности. В экономической литературе к содержанию понятия «методология» прослеживаются различные подходы.
Так, в узком смысле методологию трактуют как учение о методе научного познания и преобразования мира. Согласно этому подходу методологию определяют как учение о способах, приемах научного познания действительности.
При более широкой трактовке методология представляется как система принципов и способов построения теоретической и практической деятельности, а также учение об этой системе. В соответствии с этим методологию рассматривают как «учение о структуре, логической организации, методах и средствах деятельности» [3, с. 476].
В некоторых источниках приводятся два обозначенных выше подхода [2, с. 254; 17, с. 358].
Представляется, что методологию нельзя сводить только к методам. На наш взгляд, расширенный подход позволяет сформулировать более целостное и системное представление о научной деятельности. Однако у авторов, придерживающихся расширенного подхода, отсутствует единое мнение относительно логической структуры методологии: в литературных источниках содержится различное перечисление методологических компонентов.
Так, Н. В. Кожарская, В. В. Кожарский указывают: «Методологический аппарат включает принципы организации и проведения исследования; способы определения его стратегии (подходы к постановке проблемы); тактические средства
методологического анализа (методы, аппаратура); понятийно-категорийную основу научного исследования (определение проблемы, объекта, предмета, гипотезы, цели, задач и т. д.); требования к результатам исследования (актуальность, научная новизна, теоретическая и практическая значимость и др.)» [7, с. 281].
В. Г. Золотогоров отмечает, что методология «отражает последовательность решения поставленной задачи, характеризует составляющие исследования — постановку проблемы, объект, задачи и методы исследования, проверку полученных результатов и др.» [6, с. 279—280].
Нестандартный подход предлагают А. М. Новиков и Д. А. Новиков, которые, определяя методологию как «учение об организации деятельности» [11, с. 6], упорядочивают ее в целостную систему с четко определенными характеристиками, логической структурой и процессом ее осуществления — временной структурой (исходя из пары категорий диалектики «историческое (временное) и логическое») [11, с. 8]. Применительно к научной деятельности они приводят следующую схему методологии научного исследования:
1. Характеристики научной деятельности (особенности, принципы, условия, нормы научной деятельности);
2. Логическая структура научной деятельности (субъект, объект, предмет, формы, средства, методы, результат научной деятельности);
3. Временная структура научной деятельности (фазы, стадии, этапы научной деятельности)
[11, с. 9].
Таким образом, логическая структура исследовательской деятельности, по мнению профессора А. М. Новикова и профессора Д. А. Новикова, включает в себя следующие компоненты: субъект, объект, предмет, формы, средства, методы деятельности, ее результат.
Некоторые ученые, помимо перечисления методологических компонентов, выстраивают иерархическую структуру методологии. Так, профессор Н. М. Малюга определяет три уровня методологии бухгалтерского учета: предметно-концептуальный; нормативный; логический.
По мнению Н. М. Малюги, предметно-концептуальный уровень включает двойственный характер отношений собственности как предмета
бухгалтерского учета и двойственность хозяйственных фактов, а также общенаучные методы, которые обеспечивают исполнение поставленных перед бухгалтерским учетом задач — наблюдение, измерение, систематизация и регистрация, обобщение, а также моделирование. Нормативный уровень проявляется через регулирование элементов метода бухгалтерского учета (документирование, инвентаризацию, оценку, калькулирование, баланс и бухгалтерскую отчетность); принципы ведения бухгалтерского учета и составление отчетности; бухгалтерские стандарты и учетную политику. В бухгалтерском учете логический уровень «представлен последовательностью использования его способов и приемов [16, с. 144].
По нашему мнению, более общим и целесообразным подходом к иерархической структуре методологии является подход, при котором выделяются следующие ее уровни [9, 13]:
• философский;
• общенаучный;
• конкретно-научный;
• технологический (конкретные методики и
техники исследования).
Профессор П. Я. Папковская дает следующую характеристику указанным видам методологии: «Общефилософскую методологию научных исследований следует трактовать как систему общих условий и ориентиров в познавательной (исследовательской) деятельности. Общенаучная методология представлена направлениями, концепциями и системами научного знания, которые в силу универсальности своего характера используются как средство познавательной деятельности в самых различных отраслях науки. Наряду с общефилософской и общенаучной следует сказать и о методологии конкретной отрасли науки как третьей разновидности методологии» [13, с. 22].
При этом изучение обширной литературы позволяет сделать вывод об отсутствии какого-либо иерархического упорядочения методологических компонентов, соответствующих каждому уровню методологии, и остается неясным, каково влияние методологии отдельных наук на методологию конкретной науки, в рамках которой осуществляется исследование, а также на методологию самого отдельного научного исследования.
В первую очередь рассмотрим представленную выше иерархическую структуру методологии (философский, общенаучный, конкретно-научный и технологический уровни) и определим методологические компоненты, соответствующие каждому уровню.
При выстраивании логической структуры методологии важным моментом в понимании ее специфики является определение места философии в методологии.
Общефилософские положения и категории дают возможность рассматривать проблему через призму философского знания. Философские принципы служат методологическим основанием перестройки и развития фундаментальных идей и принципов конкретных научных дисциплин, разработки новых приемов и методов исследования, применяемых в этих дисциплинах [20, с. 269]. То есть главной особенностью философского знания является его всеобщий характер. Как отмечает профессор Н. М. Малюга, «роль философии в учете состоит в том, чтобы определить и направить человека к пониманию и построению практического и теоретического уровней бухгалтерского учета, заложенных в специфику философского знания [8, с. 59]. Далее ученый указывает: «По отношению к бухгалтерскому учету как науке философия выступает ее всеобщим категориальным основанием, путем познания аспектов и частей мира. Акцентируя внимание на общих проблемах, философия позволяет объяснить частичные проблемы, возникающие в науке. Эта особенность важна в ситуациях, когда в науке выявляются противоречия между новыми фактами и старыми теориями [8, с. 65].
По нашему мнению, философским видением исследуемой проблемы, в котором отражено понимание ее общественного явления, связь проблемы с развитием науки в целом, место проблемы в развитии конкретной науки, является научная концепция, представляющая собой «систему связанных между собой и вытекающих один из другого взглядов на то или иное явление» [7, с. 279]. Философское обоснование научной концепции как ведущей идеи, основной мысли чего-либо [11, с. 156], мировоззренческой интерпретации оснований исследования и его результатов является, по нашему мнению, высшей целью научной деятельности и представляет собой компонент
философского уровня методологии в ее иерархической структуре.
Общенаучный уровень методологии представлен общеметодологическими принципами и общенаучными методами.
Так, чтобы обеспечить концептуальность исследования, необходимо исходить их общеметодологических принципов, составляющих основу отбора связей и идей: детерминизма, принципа соответствия и принципа дополнительности [11, с. 66]. При этом одним из средств решения исследовательских задач являются общенаучные методы: анализ, синтез, сравнение, аналогия, моделирование индукция, дедукция и др.
Далее рассмотрим конкретно-научный и технологический уровни методологии. Считаем, что технологический уровень, представляющий собой практические аспекты деятельности (конкретные методики, алгоритмы и пр.), является составным элементом конкретно-научного уровня, который, по нашему мнению, включает теорию и практику конкретной деятельности.
Применительно к бухгалтерскому учету известный ученый профессор Я. В. Соколов отмечал: «Бухгалтерский учет имеет две стороны: практическую (счетоводство) и теоретическую (счетоведение). Первая очевидна, вторая необходима для объяснения первой и выявления возможностей использования счетоводства для достижения каждым предприятием наилучших хозяйственных результатов согласно афоризму «Практика без теории слепа» (И. Кант)» [19, с. 4].
По мнению Я. В. Соколова, наиболее подробное определение теории дано американским социологом Толкоттом Парсонсом: «Теория есть организованная совокупность логически взаимосвязанных обобщенных понятий эмпирического происхождения» [19, с. 4]. В этом контексте теория как составная часть конкретно-научного уровня методологии формирует представления об объекте, предмете, методе исследования данной науки, поскольку «именно они выступают исходным моментом любой четко определенной теории, и это позволяет обоснованно выделить, сформировать и развивать ее в системе общественных знаний» [19, с. 140].
На данном уровне выявляются существующие методологические проблемы науки, представля-
ющие собой «совокупность новых возникающих сложных теоретических и практических задач, противоречащих существующим знаниям или прикладным методикам в данной науке, решение которых является актуальным» [13, с. 63].
На основе выявленных методологических проблем бухгалтерского учета определяются цель и задачи исследования с учетом уровня развития науки, актуальности и практической значимости конечного результата. Методологический подход к решению поставленных задач обеспечивает изучение всех процессов и явлений с позиций их внешней и внутренней обусловленности, формирует комплексность и системность исследования.
В рамках методологического подхода важнейшим направлением является систематизация и унификация понятий и терминов науки, а также выработка конкретно-научных принципов. Через систему категорий, законов и методов, применяемых к определенному объекту, происходит формирование конкретных методологических принципов его учета.
Завершающей стадией методологического подхода, а именно практической частью конкретно-научного уровня методологии, является разработка конкретных методик бухгалтерского учета, так как «каждое подлинно теоретическое положение приобретает ценность в случае практической его реализации» [16, с. 93]. Методология позволяет осмыслить исследуемый предмет, отобразить историю и логику его развития. На практике она конкретизируется до определенной методики (порядка использования методов) и техники действий (приемов) [16, с. 143].
Таким образом, подводя итог проведенному исследованию, универсальную логическую структуру методологии можно представить следующим образом (табл. 2).
Предлагаемая логическая структура методологии обобщает имеющиеся в литературе подходы к сущности методологии и позволяет с единых позиций и в единой логике выстроить иерархическую систему знаний; определить место каждого методологического компонента в системе знаний; обеспечить взаимосвязь, взаимовлияние и взаимообусловленность науки в целом, конкретной науки, отдельного направления конкретной науки. Предлагаемая логическая структура методологии является структурированной формой, которая может быть наполнена различным содержанием. Так, она может быть использована как на уровне определенной науки в целом, например бухгалтерского учета, так и при отдельных исследованиях в рамках этой науки.
В этой связи следует различать понятия «теория той или иной науки» и «научная теория». Так, А. М. Новиков, Д. А. Новиков подчеркивают, что под теорией науки понимается вся совокупность теоретических знаний в той или иной отрасли науки. Одновременно в каждой научной области существует множество научных теорий, ведь собственно каждая докторская диссертация должна представлять собой целостную теорию [11, с. 156].
Так, например, существуют теория бухгалтерского учета как «согласованная совокупность взаимосвязанных принципов, определений, суждений, формирующих общую систему ориентиров
Таблица 2
Универсальная логическая структура методологии*
Уровень методологии Методологический компонент
Философский Концепция (философское обоснование научной концепции)
Общенаучный Общенаучные методологические принципы. Общенаучные методы
Конкретно-научный: теория методики Методологические проблемы. Цель и задачи исследования. Конкретно-научные методологические принципы. Предмет исследования. Объект исследования. Конкретно-научные методы. Конкретные методики и техники действий
Собственная разработка на основе изучения специальной экономической литературы.
для исследования природы бухгалтерского учета» [13, с. 70] и различные научные счетные теории. Профессор Я. В. Соколов указывал, что «бухгалтерский учет. включает множество теорий, объясняющих хозяйственные процессы» [19, с. 4—5]. Например, профессор Ф. Ф. Бутынец выделяет следующие счетные теории: меновая, логическая, одного ряда счетов, двух рядов счетов, трех рядов счетов, абсолютного баланса, динамического баланса, номинального баланса, органического баланса, эвдинамического баланса, «конвертируемой» бухгалтерии, «стабилизированной» бухгалтерии, пространственная [21].
Таким образом, исходя из изложенного, представим структурно-логическую модель конкретного исследования, а именно развития бухгалтерского учета земли.
Проведенное философское осмысление направлений развития бухгалтерского учета земли, его возможностей и перспектив с позиций современных философских концепций (постиндустриального общества, устойчивого развития, ноосферы, современной синергетической парадигмы научного знания) [5, с. 44—49.] позволило обосновать ведущую идею — новую научную концепцию системного реформирования методологии бухгалтерского учета земли в контексте современной теории ренты.
Так, с точки зрения современной синергети-ческой парадигмы формирование информации в системе бухгалтерского учета должно осуществляться в направлении междисциплинарного синтеза научного знания. Именно отсутствие внимания к междисциплинарным связям в современных условиях глобализационных процессов и перехода к постиндустриальной экономике является, по мнению профессора И. Н. Санниковой, причиной кризиса теории бухгалтерского учета [18, с. 26—27].
На наш взгляд глубина познания экономических явлений во многом определяется знанием выводов и положений экономической теории, которая изучает универсальные законы и механизмы их действия. Экономической теории принадлежит фундаментальная роль в развитии всех экономических наук. Вместе с тем складывается довольно странная ситуация, когда экономическая теория развивает теоретические основы одних категорий,
которые часто нигде четко не измеряются и не регистрируются. Одновременно бухгалтерский учет измеряет свои показатели, тем самым в рамках единой экономической науки отсутствует взаимодействие научного знания. Существующие разночтения в трактовках и методах количественного измерения индикаторов, отражающих состояние экономических процессов и явлений в системе категорий экономической теории и бухгалтерского учета, негативно сказываются на состоянии экономической науки в целом. Экономическая теория лишается объективного и достоверного информационного базиса для достижения своих целей, а бухгалтерский учет и отчетность теряют свою экономическую и социальную значимость в силу недостаточной востребованности генерируемых ими данных. Максимально возможное нивелирование этих противоречий является одним из перспективнейших направлений развития науки о бухгалтерском учете.
В экономической теории исследование земли в системе экономических отношений неразрывно связано с теорией ренты. Однако категория «земельная рента», признанная столетия назад, исследованию которой посвящены труды множества ученых-экономистов, в бухгалтерском учете не регистрируется, не получает прямого стоимостного измерения, величина земельной ренты размывается в составе других показателей, и становится невозможным определять степень ее влияния на экономические процессы как на уровне отдельного субъекта хозяйствования, так и в масштабах национальной экономики. В этом аспекте методология бухгалтерского учета земли развивается параллельно, а не во взаимосвязи с экономической теорией.
Системно-синергетический характер развития методологии бухгалтерского учета земли в контексте современной теории ренты, охватывающей традиционные и новые ее формы (экологическую, антиэкологическую, социальную), возникновение которых обусловлено современными экономическими процессами, существенно усиливается при ее рассмотрении через переход к устойчивому развитию общества и концепции ноосферы.
Так, возрастающее внимание мирового сообщества к экологическим вопросам обусловливает
необходимость отражения системной взаимосвязи между ресурсами природной среды и результатами экономики как на макроуровне в рамках системы национальных счетов, так и на уровне микроэкономики — в системе бухгалтерского учета отдельной организации.
Исследованию проблем интегрирования экологических и экономических показателей в системе национальных счетов уделяют большое внимание секция статистики охраны окружающей среды Департамента статистики ООН, Федеральное статистическое бюро Германии, отечественные и зарубежные ученые Л. А. Сошникова, О. В. Кудрявцева, Е. В. Рюмина и др. Вместе с тем на уровне микроэкономики развитие методологии системы эколого-экономического учета важнейшего экологического ресурса — земли, обеспечивающей отражение влияния отдельных организаций на используемые в хозяйственной деятельности земельные ресурсы и природный капитал страны в целом на основании экологической и антиэкологической земельной ренты, является новым направлением развития бухгалтерского учета в контексте концепции ноосферы и устойчивого природопользования.
Помимо экологических, важное значение в современных условиях приобретают социальные аспекты экономической безопасности любого государства. В этой связи отдельные ученые исследуют проблемы формирования социальной ренты как нового вида рентных доходов. Земля имеет особую социальную значимость для общества как природный ресурс и территориально-пространственный базис жизни и хозяйственной деятельности людей. Однако формирование стоимости использования земельных ресурсов с учетом их социальной полезности в экономической литературе практически не рассматривается. В этой связи с целью развития и гармонизации земельных отношений, основанных на принципах экономической эффективности и социальной справедливости, большое значение приобретает научное обоснование методологии определения и учета социальной земельной ренты.
Концепция системного реформирования методологии бухгалтерского учета земли в контексте современной теории ренты опирается на общенаучные методологические принципы: принцип
детерминизма, принцип соответствия и принцип дополнительности.
Детерминизм выступает в форме причинности, вне которой не существует ни одно явление действительности. Принцип соответствия, в частности, означает преемственность научных теорий. Как отмечают профессор А. М. Новиков и профессор Д. А. Новиков, «новые теоретические построения бывают полезны для развития науки, но, если они не будут соотноситься с прежними, наука перестанет быть цельной, а ученые в скором времени перестанут понимать друг друга» [11, с. 67]. В соответствии с принципом дополнительности одна и та же предметная область может описываться различными теориями, так как взаимодействие изучаемого объекта с исследователем (в том числе посредством приборов) не может не привести к различной проявляемос-ти свойств объекта в зависимости от типа его взаимодействия с познающим субъектом, что означает правомерность и равноправие различных научных описаний объекта, в том числе различных теорий, описывающих один и тот же объект, одну и ту же предметную область [11, с. 66—69]. Следовательно, новое научное знание соотносится с объективной реальностью — принцип детерминизма, с предшествующей системой научного знания — принцип соответствия, с познающим субъектом — принцип дополнительности («без субъекта нет объекта») [11, с. 71].
Таким образом, применительно к нашему исследованию принцип детерминизма проявляется в том, что владение, пользование и распоряжение землей неизменно влекут возникновение стоимостных (т. е. рентных) отношений между субъектами землепользования. Однако, как уже отмечалось ранее, до настоящего времени земельная рента не рассматривается в системе бухгалтерского учета, который является элементом объективной реальности, т. е. отсутствует системность и целостность отражения экономической действительности: учет характеризует отдельное явление вне системы земельных отношений.
Принцип соответствия предполагает, что данное исследование должно опираться на существующую теорию ренты как категорию политэкономии, на теорию бухгалтерского учета как науки и специальные теории в данной научной
области, в частности динамического и статического баланса.
Принцип дополнительности реализуется через рассмотрение современных форм земельной ренты, в том числе новых (социальной, экологической, антиэкологической) с позиций бухгалтерского учета и выявления на этой основе конкретно-научных методологических принципов.
В целом конкретно-научный уровень методологии бухгалтерского учета земли в контексте современной теории ренты представляет собой:
• теорию бухгалтерского учета земли и земельной ренты, включающую цель и задачи учета земли и земельной ренты; методологические проблемы и специфические методологические принципы учета земли и земельной ренты; уточнение понятийно-категорийного аппарата, определение сущности земли и земельной ренты как объектов бухгалтерского учета; методологические особенности их отражения в учете и отчетности организаций с помощью специальных методов бухгалтерского учета;
• методики бухгалтерского учета земли и земельной ренты, представленные методиками формирования первоначальной и восстановительной стоимости земельного участка; определения экологической земельной ренты как фактора обеспечения устойчивого землепользования; формирования платежей за землю в контексте теории социальной земельной ренты; первоначального, аналитического и синтетического учета земельных участков и объектов их улучшений; учета экологической земельной ренты как фактора обеспечения устойчивого землепользования. Выводы. Отличительным признаком бухгалтерского учета как науки, а следовательно, и его научного результата является субъективное представление предметности, т. е. определенный ракурс объективной реальности, заданный теоретическими и эмпирическими средствами и способами ее освоения познающим субъектом.
Отсутствие универсальных фундаментальных эмпирических законов в экономике, усложнение и увеличение динамичности процессов современной экономической системы, ее многофакторность предопределили изменение взглядов на сущность и специфику современных научных результатов в
экономике, заключающееся: 1) в уходе от формулировки фундаментальных эмпирических законов к созданию экономических моделей, базирующихся на выявленных основопологающих принципах, устанавливающих новые интеллектуальные причинно-следственные связи между экономическими явлениями, которые ранее воспринимались несвязанными; 2) в действии разработанных моделей для конкретных целей в определенных условиях, что обусловлено изменчивостью и динамичностью экономических систем.
Учитывая специфику науки о бухгалтерском учете, а также динамичность и многофакторность современной экономической системы, предложено в качестве научного результата в бухгалтерском учете считать приращение нового знания, реализуемое в виде вербально-логических и/или математических моделей, которые действуют для достижения определенных целей в конкретных условиях и включают теоретическое обоснование новой предметной области (нового ракурса субъективного представления предметности) на основе систематизированных основополагающих принципов, устанавливающих интеллектуальные (причинно-следственные) связи между ключевыми элементами модели, которые воспринимались ранее несвязанными.
Предложено вербально-логическое описание новой модели осуществлять с помощью научной методологии. Опираясь на широкий подход к сущности методологии как философской категории, предмет которой составляют структурная динамика научного знания и рационально обоснованные пути его приращения (в отличие от узкого подхода, в рамках которого методологию трактуют как совокупность методов исследования), предложена структурно-логическая модель методологии, включающая три уровня (философский, общенаучный, конкретно-научный) с научно обоснованными для каждого из них методологическими компонентами: на первом уровне — научная концепция; на втором — общенаучные методологические принципы и общенаучные методы; на третьем — научная теория и методики. Представлен пример вербально-логического описания новой модели на основании логической структуры методологии бухгалтерского учета земли в контексте современной теории ренты.
Список литературы
1. Балацкий Е. В. Современная экономическая наука: общее и особенное // Науковедение. 2000. № 3. С. 120—144.
2. Большая энциклопедия. В 62 т. Т. 29. М.: ТЕРРА, 2006. 592 с.
3. Большой экономический словарь / под ред.
A. Н. Азрилияна. 4-е изд. доп. и перераб. М.: Институт новой экономики, 1999. 1248 с.
4. Большой энциклопедический словарь: философия, социология, религия, эзотеризм, политэкономия / главн. науч. ред. и сост. С. Ю. Солодовников. Минск: МФЦП, 2002. 1008 с.
5. Вегера С. Г. Концептуальные основы развития методологии учета земли в условиях экономики нового типа // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 43 (193). С. 15—21.
6. Золотогоров В. Г. Экономика: Энциклопедический словарь / В. Г. Золотогоров. 2-е изд., стереотип. Минск: Книжный Дом, 2004. 720 с.
7. Кожарская Н. В. Методология научных исследований в экономике / Н. В. Кожарская,
B. В. Кожарский. Минск: Соврем. шк., 2007. 304 с.
8. Малюга Н. М., Давидюк Т. В. Двойная запись в бухгалтерском учете: историко-теорети-ческий аспект: монография. Житомир: ЧП «Рута», 2003. 512 с.
9. Методологические проблемы современной науки. М.: Наука, 1978.
10. Методология науки и инновационная деятельность: пособие для аспирантов, магистрантов и соискателей ученой степени кандидата наук всех специальностей / В. П. Старжинский, В. В. Цепкало; Министерство образования Республики Беларусь, Белорусский национальный технический университет, кафедра «Философские учения». Минск: БНТУ, 2010. 286 с.
11. Новиков А.М., Новиков Д. А. Методология научного исследования. М.: Книжный дом «ЛИБ-РОКОМ», 2010. 280 с.
12. Павлов А. В. Логика и методология науки: Современное гуманитарное познание и его перспективы: учеб. пособие. М: Флинта, 2010. 344 с.
13. Папковская П. Я. Методология научных исследований / П. Я. Папковская. Минск: ООО «Информпресс», 2007. 184 с.
14. Положение о научных открытиях, научных идеях, научных гипотезах / Российская академия естественных наук. Режим доступа: http://www. raen. mfo/activities/reg_o/document170.shtml.
15. Полтерович В. М. Кризис экономической теории. Доклад на научном семинаре Отделения экономики и ЦЭМИ РАН «Неизвестная экономика». Режим доступа: http://www. nbrilev. ru/ krizis_economic_theory_. htm.
16. Проблемы развития теории бухгалтерского учета, анализа и контроля: монография. Брест, Житомир: ЖГТУ, 2004. 256 с.
17. Румянцева Е. Е. Новая экономическая энциклопедия. 3-е изд. М.: ИНФРА-М, 2008. 826 с.
18. СанниковаИ.Н. Возможно ли преодолеть кризис теории бухгалтерского учета? // Международный бухгалтерский учет. 2008. № 4 (112). С. 25—29.
19. Соколов Я. В. Основы теории бухгалтерского учета / Я. В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2005. 496 с.
20. Философия в вопросах и ответах / Я. С. Яс-кевич. Минск: Новое знание, 2003. 400 с.
21. Бутинець Ф. Ф. Теорiя бухгалтерського облшу: Пщручник для студенпв вузiв спещаль-ност 7.050106 «Облш i аудит» / Вид. 2-е, доп. I перероб. Житомир: ЖГП, 2000. 640 с.
ВНИМАНИЮ КРЕДИТНЫХИ СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ !
Предлагаемпубликацию годовой и квартальной отчетности.
Стоимость однойпубликации — 8 000рублей (НДСнеоблагается) задве журнальные страницы формата A4.
Те^г^Уфакс^: ^-495) www.fin-izdat.ru post@fin-¡zdat.ru
