CC BY
72
Налоги и налогообложение
КОСВЕННОЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ТОВАРОВ, РАБОТ, УСЛУГ: ПРИОРИТЕТЫ И МЕТОДЫ
ОПТИМИЗАЦИИ
И.с. землянская,
преподаватель
а.и. гончаров,
доктор экономических наук, доктор юридических наук, профессор кафедры налогообложения и аудита Волгоградская академия государственной службы
В Российской Федерации косвенные налоги являются, с одной стороны, одним из основных источников поступлений в бюджет, с другой стороны — сдерживающим фактором роста отечественного производства, инвестиций в основной капитал. Так, предполагается, что в 2008 г продолжится замедление темпов роста инвестиционной активности, однако «общий объем инвестиций в основной капитал в 2008 г. увеличится по сравнению с 2007 г. на 12,4 %>А
Основной причиной сложившейся ситуации является действующая практика исчисления и взимания косвенных налогов, в наибольшей мере это относится к применению налога на добавленную стоимость (далее — НДС). Эта практика нуждается в безотлагательном совершенствовании.
По нашему мнению, комплекс мероприятий по оптимизации применения НДС, а также и других налогов должен учитывать определенные ключевые положения (табл. 1).
Среди количественных показателей, характеризующих эффективность применения НДС в отечественной налоговой системе, можно выделить следующие:
— удельный вес налога в объеме всех налоговых поступлений;
— удельный вес налога в стоимости ВВП;
— удельный вес недоимок и штрафов в объеме всех налоговых санкций;
1 Френкель А. Основные тенденции развития российской экономики в 2007 г.: прогноз развития экономики России на 2007 — 2008 гг. // Проблемы теории и практики управления. 2007. № 6. С. 32.
— показатель, характеризующий администрирование налога.
Удельный вес налога в объеме всех налоговых поступлений в государственный бюджет характеризует степень участия конкретного налога в налоговой системе государства.
Кроме того, этот показатель также позволяет определить роль соответствующего налога в налоговой системе и степень его участия в перераспределении национального дохода. Для наглядности в табл. 2 приведены данные совокупного объема поступлений НДС за 2004 — 2006 гг., (несмотря на неодинаковую динамику таких поступлений), характеризующие его как один из основных доходных источников государственного бюджета.
Удельный вес налога в стоимости ВВП определяет степень полноты поступлений налогов в бюджет и характеризует эффективность налоговой политики государства с точки зрения фискальных приоритетов этой системы2 (табл. 3).
Анализ данных табл. 2 и 3 показывает, что российской налоговой системе в целом присущ относительно высокий уровень поступлений по НДС в объеме всех поступлений.
Рассмотрим следующий показатель эффективности налога — удельный вес недоимок и штрафов в объеме всех налоговых санкций, который характеризует степень администрирования отдельно
2 Алисенов А. С. Сравнительный анализ эффективности применения налога на добавленную стоимость в России и Казахстане на пути их возможной интеграции // Вестник Московского университета. Сер. 6. Экономика. 2006. № 4. С. 67.
Таблица 1
Алгоритм-методика оптимизации применяемого косвенного налога
№ Основные этапы проведения Характеристика
п/п мероприятий по оптимизации налогообложения
1 Исторический аспект Исследование причин и времени введения налога
2 Анализ эффективности применяемо- Степень эффективности определяется по следующим характеристикам
го налога. налога: 1) обеспечение налоговыми доходами в объемах, достаточных для выполнения государством своих функций; 2) способность создания финансовых условий для возобновления воспроизводственных процессов; 3) способность отвечать требованиям простоты в администрировании, позволяющей государству обеспечивать значительные поступления при минимальных расходах, связанных со сбором налогов; 4) создание необходимых условий по включению рычагов налогового регулирования экономики и способность повышать свою инвестиционную составляющую; 5) обеспечение возможности более точного планирования и прогнозирования своих поступлений как основного источника дохода государственного бюджета
3 Анализ нормативно-правовой базы и Состоит из обработки, систематизации и группировки информации и
судебной практики по применению выделения проблем, связанных с применением налога
налога
4 Анализ работы предприятий-пла- Проведение исследования показателей экономической деятельности
тельщиков налога предприятий-налогоплательщиков
5 Установление наличия взаимосвязи Определение взаимосвязи анализируемого налога с другими налоговыми
налога с другими применяемыми платежами государства и степени влияния их друг на друга
налогами
6 Выработка мер по решению сущест- Предложение мер по решению проблем применяемого налога на основа-
вующих проблем данного налога нии п. 3, 4 и 5, а также с учетом характера проводимой государственной социально-экономической политики и определения необходимого срока их реализации
7 Прогноз результатов заявленных мер Проводится прогнозирование и планирование возможных положительных
по совершенствованию законода- и отрицательных последствий предложенных мероприятий, с учетом инте-
тельства по применению налога ресов как государства, так и налогоплательщиков. Планируется комплекс мер на случай сбоя запланированных действий
8 Проведение мероприятий по рефор- Последовательная реализация предложенных направлений совершенство-
мированию налога вания законодательства, регулирующего применение налога
9 Контроль за проводимыми меропри- Реализация комплекса контрольных мер по проведению реформирования
ятиями налога
Таблица 2
Совокупные объемы поступлений НДС в бюджетную систему РФ в 2004 — 2006 гг.
Показатель 2003 г. 2004 г. 2005 г. 2006 г.
% ВВП млрд руб. % ВВП млрд руб. % ВВП млрд руб. % ВВП
НДС всего 6,63 1 069,7 6,3 1 472,2 6,82 1 510,9 5,68
в том числе НДС на товары, 4,65 749,1 4,42 1025,7 4,75 924,2 3,47
реализуемые на территории РФ
в том числе НДС на товары, 1,98 320,6 1,89 446,5 2,07 586,7 2,2
ввозимые на территорию РФ
Импорт* 13,22 2 177,17 12,83 2 792,14 12,93 3 633,97 13,65
ВВП, млрд руб. 13 304,7 16 966,4 21 598 2 6621,3
* Определение доли импорта в ВВП осуществлялось путем отношения значений импорта по данным таможенной статистики и пересчитанного ВВП в млрд долл. США на основании значений среднего номинального курса доллара США к рублю за соответствующий год (в 2003 г. средний номинальный курс доллара США к рублю составил 30,68 руб. /долл., в 2004 г. — 27,18 руб. /долл., в 2005 г. — 28,29 руб. долл., в 2006 г. — 28,81 руб. долл).
Источник: Основные направления налоговой политики в Российской Федерации на 2008 — 2010 гг.
Таблица 3
Поступления основных налогов в бюджет расширенного Правительства РФ в 2000 — 2006 гг. (в % ВВП)
Показатель 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006
Налоговые доходы* 31,9 31,4 35,7 35,7 35,6 34,6 35,3 36,9 36,9
Налог на прибыль 3,7 4,6 5,4 5,7 4,3 4 5,1 6,2 6,3
НДФЛ 2,7 2,4 2,4 2,9 3,3 3,4 3,4 3,3 3,5
НДС 6 5,9 6,2 7,2 7 6,7 6,3 6,8 5,7
*До 2005 г. данные включают доходы целевых бюджетных фондов.
Источник: Основные направления налоговой политики в Российской Федерации на 2008 — 2010 гг.
Таблица 4
Задолженность по налогам, сборам, пеням и налоговым санкциям в бюджетную систему РФ в 2000—2005 гг. (% ВВП)
Показатель 2000 2001 2002 2003 2004 2005
Всего 6,35 5,31 4,82 3,93 5,24 3,48
из них в федеральный бюджет
В том числе 4 4,54 4,12 3,3 4,7 3,03
Налог на прибыль 1,25 0,99 0,81 0,54 1,36 0,84
НДС 3,56 2,64 2,23 1,84 2,45 1,44
Платежи за пользование природными ресурсами 0,35 0,26 0,19 0,16 0,33 0,25
В том числе:
НДПИ 0,01 0,02 0,17 0,14
Остальные федеральные налоги и сборы 0,85 0,66 0,89 0,76 0,55 0,5
Акцизы 0,35 0,3 0,18 0,18 0,13 0,11
ЕСН 0,52 0,54 0,59 0,58 0,47
Задолженность по региональным налогам и сборам 0,46 0,42 0,35 0,3 0,25
Задолженность по местным налогам и сборам 0,3 0,28 0,25 0,21 0,16
Источник: Основные направления налоговой политики в Российской Федерации на 2008 — 2010 гг.
взятого налога. Чем выше этот показатель, тем менее эффективно налоговое регулирование, выражающееся в неустойчивости налогового законодательства, налоговой политики, в противоречивости принимаемых законов, в тяжелом налоговом бремени, в усложнении процедуры взимания и уплаты налога. И, наоборот, чем ниже этот показатель, тем более эффективен механизм налогового регулирования экономики. Одной из причин образования недоимок (штрафов, пеней) в бюджет являются умышленные действия налогоплательщиков, скрывающих доходы и имущество от налогообложения либо искажающих бухгалтерскую и налоговую отчетность3.
В рамках данного показателя весьма интересной представляется информация, раскрывающая данные о задолженности по налогам, сборам, пеням и налоговым санкциям в бюджетную систему РФ в 2000 - 2005 гг. (табл. 4).
На основании представленных в табл. 4 данных можно сделать вывод, что задолженность по налогам и сборам в бюджетную систему в 2000 — 2005 гг. постепенно снижалась. Исключением является лишь 2004 г., в котором был зафиксирован рост доли
3 Алисенов А. С. Указ. соч. С. 69.
налоговой задолженности в ВВП после периода ее снижения. Рост задолженности, во-первых, свидетельствует о наличии уклонения от уплаты налогов, а во-вторых, объясняется сложностью расчетного механизма изъятия налога.
Что касается показателя администрирования налога, то он непосредственно связан с деятельностью налоговых органов и иных платежей в бюджет. Эффективность деятельности налоговых органов можно оценить, например, рентабельностью налогов, под которой понимается соотношение затрат на содержание налоговых органов и суммы реальных налоговых поступлений.
В связи с этим А. С. Алисенов отмечает, что показатель, характеризующий рентабельность сбора НДС, в 2000 г. составил 0,04 %, в 2001 г. - 0,03 %, 2002 г. - 0,01 %, 2003 г. - 0,02 %, 2004 г. - 0,02 %, 2005 г. - 0,0184. Это свидетельствует о том, что в России наблюдается тенденция снижения уровня расходов на содержание налоговых органов над суммами налоговых доходов, собранных в государственный бюджет. Следует отметить, что указанным автором при анализе рентабельности НДС учитывалось лишь соотношение расходов на
4 Алисенов А. С. Указ. соч. С. 71.
Объем российского рынка услуг, связанных с уплатой налогов в 2006 г., руб.
300 млрд руб. -
ежегодные потери бюджета от незаконного возврата НДС
1 250 руб - 125
млн руб. - диапа-
зон сумм взяток
чиновникам за
«решение про-
блем»
375 млрд руб. - ежегодно зарабатывают бухгалтеры и аудиторы (ведение учета, сдача отчетности, контроль уплаты налогов)
750 млрд - 1 трлн руб. - тратят российские налогоплательщики на услуги по обналичке
1 млрд 250 млн руб. - совокупный оборот ведущих издательств, выпускающих книги, специализированную литературу, справочники, энциклопедии, посвященные налогам
24 млрд руб. -ежегодный объем российского рынка бухгалтерского ПО и услуг.
750 млн — 1 млрд руб. -
ежегодный объем рынка услуг консультантов (за вычетом юридических и аудиторских фирм)
Источник: «Бизнес-журнал» (представленные данные «Бизнес-журнала» в долларах переведены автором в рубли по курсу 1 долл. — 25 руб.).
содержание налоговых органов и суммы доходов, полученной в виде соответствующего налога, однако для наиболее полного анализа рентабельности налогов необходимо принимать во внимание и административные расходы, связанные со сбором налогов, контролем за их уплатой.
Например, в 2006 г., согласно официальной статистике Федеральной налоговой службы, абсолютно все компании и граждане заплатили в государственный бюджет 6,7 трлн руб. в виде налогов, сборов и взносов. При этом 20 % от этой суммы россияне потратили на то, чтобы правильно заплатить или вообще не заплатить соответствующие налоги и сборы5.
По оценкам «Бизнес-журнала», ежегодный объем российского рынка услуг, связанных с уплатой налогов, составляет не менее 1 трлн 250 млрд — 1 трлн 500 млрд руб. Этот денежный поток делят между собой: бухгалтеры; аудиторы; консультанты; юристы; программисты; издательства; организаторы семинаров; банки; посредники; нотариусы; поставщики оборудования для налоговых инспекций; магазины, торгующие специальной литературой и бланками, и, разумеется, мошенники. На рисунке отражены эти финансовые потоки за 2006 г.
Представленные статистические данные в очередной раз свидетельствуют о масштабной бюрократизации в нашей стране, которая является, по нашему мнению, одной из главных причин возникающих проблем в администрировании налогов. Сложившаяся ситуация требует разработки
соответствующего решения по сокращению действия бюрократических механизмов.
На основании проведенного анализа эффективности поступлений НДС в бюджет можно судить о необходимости совершенствования порядка применения этого налога. При этом следует учитывать влияние последствий налоговой реформы на структуру поступлений доходов бюджетной системы от НДС в целом. На наш взгляд, одним из первых направлений оптимизации косвенного налогообложения товаров (работ, услуг) должно стать ежегодное снижение основной ставки на 1 %, начиная с 2009 г., до 9 % в 2017 г. Это позволит:
— повысить уровень рентабельности перманентного капитала, способствующего дальнейшему росту налоговых доходов (прибыли) производственных предприятий, а также увеличить поступления в бюджет по налогу на прибыль;
— сократить совокупную налоговую нагрузку, приходящуюся на субъекты хозяйственной деятельности и потребителей конечной продукции;
— значительно уменьшить тяжесть налогообложения, что в конечном итоге будет способствовать расширению налогооблагаемой базы и, следовательно, увеличению поступлений в государственный бюджет;
— повысить конкурентоспособность российских товаров на мировых товарных, сырьевых и финансовых рынках.
Проблема снижения налоговой нагрузки для налогоплательщиков является в настоящее время весьма актуальной, поскольку составляет, по оценкам разных экспертов, до 40 %, в то время как фактическая собираемость налогов только с 2000 г. вышла на максимально возможный уровень с 80 — 85-процентной отметки, наблюдавшейся ранее6.
Чрезмерное налоговое бремя провоцирует хозяйствующие субъекты и население к уклонению от уплаты налогов. Это, в свою очередь, является одной из причин высокого удельного веса наличности в денежной массе отечественной экономики.
5 Данилкин И. Наложенный платеж // Бизнес-журнал. 2007. № 6. С. 22.
6 Тиникашвили Т. Ш. Методы оптимизации денежного хо-
зяйства Российской Федерации // Финансы и кредит. 2008.
№ 6. С. 45.
Так, в 1992 г., приняв во внимание рекомендации МВФ, Правительство РФ, выбравшее путь, направленный на ужесточение денежной, кредитной и финансовой политики в целях сокращения темпов роста денежной массы и государственных расходов, основными инструментами регулирования инфляционных процессов избрало такие как рестрикционную монетарную, кредитную и фискальную политику. Исключив немонетарную составляющую инфляции, правительство пошло на увеличение налоговых ставок, что, в свою очередь, незамедлительно отразилось на росте издержек предприятий, в том числе и в сфере монопольного производства. Далее «снежный ком» только продолжал нарастать: указанные меры привели к еще большему росту цен. В результате инфляция спроса, первоначально имевшая место в России, переросла в инфляцию издержек.
Ограничительная денежная политика, направленная на сокращение количества денег в экономике, привела к росту процентных ставок и, следовательно, удорожанию заемных ресурсов. Это спровоцировало снижение возможности предприятий в сфере модернизации основных фондов вследствие нехватки внутренних инвестиционных источников, ограничение притоков внешних инвестиций, уклонение от налогов и иных обязательных платежей и обусловило, в свою очередь, повышение доли наличных денег в структуре денежной массы до 35 — 40 %7.
Таким образом, проведение мероприятий по совершенствованию налогового механизма, в частности НДС, должно учитывать взаимосвязь кредитной, финансовой, бюджетной и налоговой сфер, а также степень их влияния друг на друга. Следовательно, оптимизация косвенного налогообложения товаров (работ, услуг), на наш взгляд, может проводиться только комплексно, путем сочетания различных методов государственного регулирования: финансового, налогового, кредитного и т. д.
В рамках проблемы снижения налогового бремени хозяйствующих субъектов немаловажное значение имеет и учет взаимосвязи налогов, например НДС и налога на прибыль. «Несмотря на то, что глава 21 НК РФ не устанавливает прямой зависимости между принятием сумм НДС к вычету и критериями признания затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, установленных ст. 252 НК РФ, косвенная взаимосвязь вышеназванных норм НК РФ существует» 8.
7 Тиникашвили Т. Ш. Указ. соч. С. 43.
8 Орлова Е. В. Зависит ли НДС от налога на прибыль? // Налоговый вестник. 2008. № 4. С. 29.
Второй, не менее важной, мерой по совершенствованию НДС должно стать дальнейшее упрощение действующего механизма изъятия налога с одновременным усилением контрольной функции налога и фискально-регулирующей функции государства.
Кроме того, в проблеме оптимизации налогообложения ключевое значение имеют урегулированные отношения между всеми участниками процесса налогообложения, т. е., налоговыми органами, налогоплательщиками и налоговыми консультантами. Это и есть проблема, которую необходимо решить в рамках реализации третьей полномасштабной меры по оптимизации НДС.
Например, в 2007 г. 32 % российских компаний отметили положительную динамику в отношениях с налоговыми органами, хотя годом ранее, согласно исследованиям компании Ernst & Young, эта цифра составляла 22 %9. Такая ситуация комментируется специалистами по-разному.
«В настоящее время в России взаимоотношения государства и общества в налоговой сфере представляют собой переходный вариант между подходом на основе силы и подходом на основе права. Оба они неэффективны в современных рыночных условиях: первый порождает коррупцию и произвол чиновников, второй при формальном равенстве участников налоговых отношений перед законом приводит к тотальному полицейскому надзору над рынком» 10.
Что же касается разрешения данной проблемы, то единственное ее решение видится в совершенствовании налогового законодательства. Представленный выше алгоритм мероприятий по оптимизации налога может быть в этом практически полезным. При этом реализация мер по совершенствованию косвенного налогообложения в России должна проходить в рамках сочетания различных методов государственного регулирования, а также на основании анализа взаимосвязи косвенных и прямых налогов, определяющей, в свою очередь, ступень социально-экономического развития, на которой находится государство.
9 Эксперт. № 43. 2007. С. 8.
10 Заикина О. Привычка к недоверию // Эксперт. 2008. № 15. С. 77.
