Классификация и Распределение затрат в бюджетировании коммерческого банка Текст научной статьи по специальности «Экономика и бизнес»

Бюджетирование

классификация и распределение затрат в бюджетировании коммерческого банка

А. А. КОНЯЕВ, кандидат экономических наук E-mail: Konyaevaa@mail.ru Аналитическое управление АКБ «Экспресс-Волга»

Статья посвящена проблемам формирования, развития и совершенствования системы учета и распределения затрат структурных подразделений коммерческого банка в современныхусловиях. Автором статьи раскрывается сущность и роль системы учета и аллокации затрат структурных подразделений. Исследуется содержание этой системы. Исследуются проблемы методического характера, влияющие на процессы формирования и совершенствования системы учета и распределения затрат в коммерческом банке. В статье приведена обобщенная классификация затрат коммерческого банка. Анализ этой классификации позволил выявить факторы позитивного и негативного воздействия на уровень себестоимости и рентабельности банковской деятельности. В статье рассмотрены основные методы распределения затрат структурных подразделений коммерческого банка. Исследование данных проблем имеет практическое значение, поскольку управленческий учет затрат позволяет оценить эффективность функционирования структурных подразделений банка, способствует укреплению внутрихозяйственного расчета и обеспечивает наиболее точное представление информации об осуществленных затратах.

Ключевые слова: затраты банка, система центров финансовой ответственности, аллокация затрат, система бюджетирования, механизм управления затратами.

Одной из ключевых проблем организации системы бюджетирования является проблема учета и аллокации (распределения) затрат в коммерческом банке. Механизм управления затратами выступает важным инструментом при оценке эффективности коммерческого банка в терминах ценности для акционеров. Этот инструмент информирует об источниках возникновения прибыли, эффективности функционирования операционных процессов

банка. Он включает информацию о банковских продуктах, процессах и ресурсах, покрывающую всю организацию и цепочку формирования ценности внутри нее. Информация об управлении затратами может использоваться как характеристика эффективности в предыдущие периоды и должна использоваться для обеспечения эффективности в будущем. Опыт функционирования российских коммерческих банков свидетельствует об острой необходимости совершенствования механизма управления затратами в различных его аспектах.

Затраты коммерческого банка

Традиционно в банковском деле понятие затраты ассоциируются с вопросами калькуляции себестоимости банковских продуктов/услуг и их ценообразованием [9]. Обычно под затратами в банковской практике понимают размер ресурсов или денежных средств, использованных в процессе хозяйственной деятельности коммерческого банка.

Большой экономический словарь дает следующее определение: «Затраты — выраженные в денежной форме расходы организаций, предприятий, коммерческих банков на производство, обращение и реализацию продукции/услуг.

В финансовом учете термин «затраты» определяется как показатель в денежном выражении количества ресурсов, использованных для достижения определенной цели [1].

С позиции управленческого учета под затратами понимают выраженные в денежной форме совокупные издержки живого и общественного труда в процессе банковской деятельности в тече-

ние определенного периода времени [2]. Необходимо отметить, что в управленческом учете термин «затраты» употребляется в зависимости от решения конкретных управленческих задач.

По мнению автора, учет затрат банка должен осуществляться в рамках его действующей учетной политики. Полноценное внедрение внутрибанковских отношений требует системного подхода к построению системы учета затрат [7]. Особый акцент при этом ставится на необходимость повышения качества системы принятия решений по осуществлению расходов с целью оптимизации затрат центров финансовой ответственности (ЦФО) и в целом банка [5].

классификация затрат коммерческого банка

Дискуссионным представляется вопрос о классификации затрат коммерческого банка. Анализ отдельных публикаций и исследований авторов показал, что приводимые классификации затрат систематизируются по разнопорядковым критериям, либо описанные признаки, как правило, лишь дополняют друг друга. Выделяются классификации, где используются критерии, отвечающие конкретным и узким целям исследования, и не учитывается многовариантность подходов. Анализ классификации затрат банка позволяет выявить факторы позитивного и негативного воздействия на уровень себестоимости и рентабельности банковской деятельности.

Из банковской практики известно, что организация управленческого учета в банках предусматривает разные варианты классификации затрат в зависимости от целевых ориентиров, действующей учетной политики, направлений учета затрат. Акционеры банка, высший менеджмент, персонал также определяют необходимые направления учета затрат.

Например, Р. Г. Ольхова приводит классификацию затрат банка по нескольким направлениям с ориентацией на разные классификационные признаки, исходя из различных сторон деятельности и аспектов функционирования [7].

Общеизвестно, что банк можно рассматривать как коммерческую организацию. В этой связи заслуживает внимания классификация затрат коммерческой организации, предложенная В. Э. Керимовым и Е. В. Мининой, которая основывается на функциональном подходе [3].

Классификация затрат коммерческого банка указана в табл. 1.

Таблица 1

классификация затрат коммерческого банка

классификационный признак Виды затрат

По функциональному назначению* Операционные. Инвестиционные

В зависимости от специфики принятия управленческого решения Релевантные. Нерелевантные

По степени прогнозирования Краткосрочные, среднесрочные и долгосрочные

По степени планирования Плановые и внеплановые

По месту возникновения затрат* ЦФО. Управляющий процесс (бизнес—направление). Продукт. Офис. Клиент. Канал сбыта

По составу Фактические. Прогнозные

По степени регулирования Регулируемые. Нерегулируемые

По степени контроля Контролируемые. Неконтролируемые

По процессу учета Одноэлементные. Комплексные

По экономическим элементам Аренда офисов. Охрана офисов. Амортизация. Материальные затраты (техническое и хозяйственное обеспечение). Затраты на оплату труда (фонд оплаты труда). Налоги и отчисления. Прочие затраты

По статьям калькуляции Административно-хозяйственные расходы. Расходы на содержание персонала. Прочие расходы банка

По отношению к объему производства и реализации банковских услуг/ продуктов Постоянные. Переменные

По способу отнесения на себестоимость объекта затрат Прямые. Косвенные. Накладные

*Авторский показатель.

Важное значение в управленческом учете имеет разделение затрат банка по функциональному назначению на операционные и инвестиционные. К операционным относят административно-хозяйственные расходы, связанные с обеспечением деятельности коммерческого банка. Инвестиционные расходы связаны с осуществлением качественных изменений банковских технологий, процессов и т. п.

В зависимости от специфики принимаемых управленческих решений затраты банка подразделяются на релевантные и нерелевантные. Релевантные затраты — это затраты, которые зависят от специфики принимаемого управленческого решения. Из банковской практики известно, что релевантными затратами всегда являются инвестиционные затраты банка. К нерелевантным затратам относится большая часть операционных затрат, зависящих от продолжительности периода, за который определяется их величина [2].

По степени прогнозирования выделяют краткосрочные, среднесрочные и долгосрочные затраты.

Важное значение в управленческом учете имеет деление затрат банка на плановые и внеплановые. К плановым относятся расходы банка, обусловленные его административно-хозяйственной деятельностью. Внеплановыми являются расходы, не предусмотренные соответствующими статьями утвержденной сметы или превышающие утвержденные статьи сметы, в пределах лимитов непредвиденных расходов на определенный период времени. При этом лимиты непредвиденных расходов устанавливаются в каждом банке индивидуально.

В управленческом учете по местам возникновения затраты банка учитываются в разрезе центров финансовой ответственности (сектор, группа, отдел, управление, департамент, дивизион, дирекция и другие структурные подразделения банка), а также в следующих разрезах: тем, проектов, управляющих процессов, продуктов, офисов, клиентов, каналов сбыта и т. п. Приведенная группировка затрат позволяет организовать эффективную систему учета затрат и наиболее точно определить себестоимость объектов затрат.

По составу выделяют фактические затраты — произведенные и учтенные затраты в рассматриваемом периоде. При этом отчет о фактических затратах должен быть составлен таким образом, чтобы можно было легко сопоставить фактические затраты с плановыми. К прогнозным относятся будущие затраты банка.

В управленческом учете по степени регулирования выделяют регулируемые и нерегулируемые затраты ЦФО, управляющих процессов, проектов, тем и т. п. В случаях, если менеджер бюджета ЦФО, управляющего процесса, проекта, темы имеет возможность регулировать или существенно влиять на уровень затрат, то данные затраты определяются как регулируемые. Из банковской практики известно, что нерегулируемыми признаются затраты,

которые не могут быть сокращены в результате управленческого решения в срок менее 3 мес.

Особое значение в управленческом учете имеет деление затрат на контролируемые и неконтролируемые. К контролируемым относятся затраты, на величину которых может существенно воздействовать менеджер бюджета ЦФО, управляющего процесса, проекта, темы и т. п. В противном случае затраты являются неконтролируемыми.

По процессу учета затраты подразделяются на одноэлементные и комплексные. Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента. Например, амортизация основных средств и нематериальных активов, расходы по оплате труда, аренде офисов, ремонту банковского оборудования, содержанию автотранспорта, приобретению спецодежды, эксплуатационные расходы по содержанию зданий (офисов), канцелярские расходы и др.

Комплексными называются затраты, состоящие из нескольких элементов, например общие административные и прочие расходы, в состав которых входят амортизация зданий, расходы по аренде, коммерческие, представительские расходы и другие одноэлементные затраты.

Учет по видам затрат классифицирует и отражает ресурсы, использованные в процессе производства и реализации банковских продуктов/услуг. По данному признаку затраты классифицируют по статьям калькуляции и экономическим элементам.

В основу группировки затрат по экономическим элементам положена экономическая однородность затрат вне зависимости от места возникновения затрат и направления использования. Данная группировка затрат необходима для того, чтобы определить, какие именно ресурсы израсходованы и каков удельный вес отдельных видов затрат в их общей сумме. Укрупненно можно выделить следующие виды затрат банка:

• аренда офисов;

• охрана офисов;

• амортизация;

• материальные затраты (техническое и хозяйственное обеспечение);

• затраты на оплату труда (фонд оплаты труда);

• налоги и отчисления;

• прочие затраты.

Группировка затрат по калькуляционным статьям позволяет проанализировать целевое назначение административно-хозяйственных расходов и место их возникновения. Номенклатура

Таблица 2

Номенклатура статей управленческого учета банка

статья учета 1-го порядка статья учета 2-го порядка

Административно-хозяйственные расходы Расходы на аренду офисов. Расходы по охране офисов. Расходы на содержание автотранспорта банка. Рекламные расходы. Коммерческие и представительские расходы. Юридические расходы. Прочие расходы

Расходы на содержание персонала Расходы на оплату труда персонала. Прочие расходы на содержание персонала

Прочие расходы банка

калькуляционных статей управленческого учета в каждом банке определяется самостоятельно. Из банковской практики известно, что обобщенную номенклатуру статей калькуляции банка можно представить в следующем виде (табл. 2).

По отношению к объему производства и реализации банковских услуг/продуктов затраты банка подразделяются на постоянные и переменные. Критерием выделения затрат является их зависимость от изменения объема предоставленных банковских услуг/продуктов. Каждый ЦФО располагает ограниченным потенциалом предоставления банковских продуктов/услуг.

Постоянные затраты — часть совокупности затрат структурного подразделения за определенный период времени, общая сумма которых не изменяется при изменении объемов предоставленных услуг/ продуктов. Многие экономисты считают условным отнесение некоторых затрат к постоянным [4]. Например, такие затраты, как заработная плата сотрудникам банка, арендная плата за помещение и др., могут меняться (возрастать) ввиду принятия управленческого решения, но они не изменяются прямо пропорционально изменениям объемов производства.

Постоянные затраты на единицу продукции/услуг представляют собой переменную величину, существенно влияющую на себестоимость предоставляемых услуг. Необходимо отметить, что сумма постоянных издержек на

единицу продукции/услуг снижается при увеличении объемов производства и возрастает при его уменьшении. Математически это можно выразить следующим образом: если постоянные затраты обозначить через величинуf (fixed cost), то их функцию можно представить как у = fc

К переменным затратам относятся затраты, сумма которых изменяется прямо пропорционально изменению объема производства банковских продуктов/услуг. В банковской практике — это процентные расходы, объем которых зависит от суммы привлекаемых средств для финансирования активных операций [7]. Переменные издержки возрастают или уменьшаются в абсолютной сумме в зависимости от изменения объема производимых продуктов и оказываемых услуг.

По способу отнесения на себестоимость объекта затраты банка подразделяются на прямые, косвенные и накладные. Прямые затраты (direct cost) — это затраты, которые могут быть точно (напрямую) отнесены на объект затрат (рис. 1). В качестве объектов затрат могут выступать ЦФО — сектор, группа, отдел, управление, департамент, дивизион, дирекция банка, а также продукты/услуги, группы продуктов/услуг, бизнес-направления, темы, проекты, управляющие процессы, офисы, клиенты, каналы сбыта и т. п. Прямые затраты подразделяются на внутренние и внешние.

Прямые внутренние затраты обычно включают:

• расходы на содержание персонала ЦФО.

Прямые внешние затраты включают:

• расходы по аренде и коммунальным платежам;

Cost item

Cost object

Рис. 1. Классификация и отнесение затрат на объекты затрат

• административные расходы, в том числе стоимость приобретаемого оборудования и других материалов, оплата внешних услуг, стоимость внешних ресурсов, агентские вознаграждения;

• расходы по охране.

Косвенные затраты — это затраты, которые не могут быть точно отнесены на объект затрат. В рамках рассматриваемого подхода — это расходы, которые тратят ЦФО на приобретение внутрибанковских услуг взаимодействующих подразделений. При этом одно подразделение несет косвенные расходы, а второе получает косвенные доходы.

Автор Р. Г. Ольхова справедливо отмечает, что отнесение затрат к прямым или косвенным зависит от того, какие из подразделений рассматриваются. Затраты могут быть прямыми для одного подразделения и косвенными для другого [7].

Необходимо отметить, что управленческий учет непосредственно связан с измерением затрат и результатов деятельности подразделений банка. Важной проблемой в управленческом учете является разнесение накладных расходов, связанных с содержанием руководства подразделений банка по данным структурным единицам [8]. Из банковской практики известно, что принцип разнесения накладных расходов в банках определяется самостоятельно.

Затраты, которые не могут быть отнесены на отдельные подразделения или на отдельные продукты, называются общебанковскими затратами. К таким затратам можно отнести:

• расходы от участия в общебанковских проектах и темах;

• непредвиденные расходы;

• расходы, трудозатраты по разнесению которых превышают эффект от самого разнесения;

• расходы по инициативе руководства банка. Таким образом, полная себестоимость объекта

отнесения затрат представляет собой сумму его прямых затрат (административные расходы, фонд оплаты труда) и относимую на него долю косвенных затрат.

принципы управления затратами

В российской банковской практике выделяют следующие принципы управления затратами [7]:

• причинно-следственный;

• достигнутого результата;

• справедливости;

• прибыльности (доходности).

Наиболее корректным принципом для классификации и связывания затрат с объектами затрат является принцип причины и следствия. Экономический смысл данного принципа состоит в том, что затраты должны связываться с тем объектом затрат, который вызвал факт осуществления данных затрат.

Процесс распределения затрат включает несколько этапов:

• выбор объекта затрат;

• классификация затрат, которые относятся на соответствующие объекты затрат;

• определение базы отнесения затрат, которая соотносит затраты с учетным объектом. Прямые затраты ЦФО относятся прямо на

этот центр. Например, затраты центра затрат будут складываться следующим образом:

• начисленная заработная плата персоналу;

• налоги и начисления на заработанную плату;

• аренда;

• охрана;

• начисленная амортизация по основным средствам;

• административные расходы (канцелярские, командировочные, представительские, эксплуатационные);

• прочие расходы.

Расходы, классифицированные как косвенные, должны быть отнесены к подходящему пулу промежуточных затрат для аккумулирования косвенных затрат (см. рис. 1). В целом, пулы затрат, используемые для аккумулирования косвенных затрат, должны разрабатываться так, чтобы аккумулировать затраты с единым носителем затрат (cost driver).

Когда затраты из пула промежуточных затрат связываются с конечными объектами затрат, базисом для отнесения затрат на конечный объект затрат должен быть носитель затрат для соответствующего пула затрат. В этой связи используют соответствующую базу отнесения затрат (cost basis). Она выражает причинно-следственные связи между пользователями услуг и затратами по их предоставлению. Различные базы отнесения затрат, используемые на практике, могут быть сгруппированы по следующим критериям:

• связанные с оплатой труда;

• связанные с численностью сотрудников;

• связанные с производственными и иными помещениями;

• связанные с операциями;

• связанные с уровнем активности.

Аллокация (распределение)затрат сервисных подразделений банка

Важным этапом калькуляции себестоимости банковских продуктов/услуг является перераспределение затрат сервисных подразделений — центров затрат на бизнес-подразделения (центры прибыли) [6]. На практике применяются следующие способы, используемые для аллокации затрат:

• прямой;

• пошаговый;

• перекрестный (встречных услуг).

Из банковской практики известно, что широкое распространение получил прямой метод распределения затрат. При выборе этого метода не учитываются внутрибанковские услуги сервисных подразделений (центров затрат), оказываемые друг другу. Совокупные затраты этих подразделений относятся непосредственно на бизнес-подразделения (БП) по выбранной базе отнесения затрат (cost basis). Рассмотрим реализацию прямого метода на следующем примере (рис. 2).

Предположим, что деятельность департаментов бухгалтерского учета (ДБУ) и информационных технологий (ДИТ) — центров затрат заключается в оказании услуг бизнес-подразделениям (БП). В качестве базы отнесения затрат департамента бухгалтерского учета используется численность сотрудников бизнес-подразделений. Носителем затрат выступает сотрудник ЦФО. Распределение затрат осуществляется пропорционально численности: на БП № 1 — 10 %; БП № 2 - 20 %; БП № 3 - 30 %; БП № 4 - 40 % (табл. 3). Аналогично распределяются услуги, оказываемые департаментом информационных технологий. В качестве базы отнесения затрат используется рабочее место сотрудника бизнес-подразделения.

Следовательно, в полном объеме осуществляется перенос стоимости сервисных подразделений на бизнес-подразделения.

Основным достоинством прямого метода является его простота. К недостаткам необходимо отнести искажение доли косвенных затрат, относимых на бизнес-подразделения. В приведенном примере не учитываются косвенные затраты сервисных подразделений банка.

Использование пошагового метода распределения затрат позволяет нивелировать этот недостаток (рис. 3). Данный метод является более точным и учитывает встречные косвенные затраты между сервисными подразделениями. Процесс распределения затрат начинается с сервисного подразделения, оказывающего максимальное количество услуг другим подразделениям и потребляющего минимальное количество услуг. Последовательно распределяются затраты следующего центра затрат и т. д. Затраты распределяются непосредственно на центры затрат и бизнес-подразделения по выбранной базе отнесения затрат.

При пошаговым распределении затраты центра департамента бухгалтерского учета распределяются между пятью центрами: департаментом информационных технологий и БП № 1—4 пропорционально

Таблица 3

пример распределения прямых затрат сервисных подразделений прямым способом, руб.

показатель Центр затрат Центр прибыли

дбу дит БП № 1 бп № 2 бп № 3 БП № 4

Прямые расходы, всего 525 000 420 000 160 000 320 000 480 000 640 000

Распределение затрат ДБУ -525 000 0 52 500 105 000 157 500 210 000

Распределение затрат ДИТ 0 -420 000 42 000 84 000 126 000 168 000

Итого затрат 0 0 254 500 509 000 763 500 1 018 000

Численность персонала, чел. 50 40 10 20 30 40

Кол-во рабочих мест, ед. 50 40 10 20 30 40

в =

*12

Л21 V Лп1

Л

22

Л

п2

где элемент d..

численности сотрудников ЦФО (табл. 4). Затраты департамента информационных технологий были распределены только на центры прибыли.

Необходимо отметить, что в данном примере не учитываются косвенные затраты департамента бухгалтерского учета (см. табл. 4).

Перекрестный метод распределения затрат основан на решении системы п-линейных уравнений с ^-неизвестными и учитывает оказание сервисными подразделениями взаимных услуг друг другу. В результате калькулируются совокупные затраты сервисных подразделений, которые переносятся на бизнес-подразделения пропорционально выбран-

ной базе распределения (рис. 4)

Реализация данного метода распределения затрат включает в себя несколько этапов. На первом этапе составляется матрица долей затрат:

Л2 т

Лпт J

доля за-

У

трат у-сервисного подразделения, отнесенная на ^е сервисное подразделение (I = 1,п ; у = 1,т ). При этом все элементы главной строки d11, d22,..., dnmравны нулю, так как подразделение не может оказывать услуги себе.

Доли разнесения затрат вычисляются исходя из б азы распре де ле ния затрат. В качестве базы распределения затрат департамента бухгалтерского учета используется численность сотрудников подразделения (ЦФО). Носителем затрат выступает сотрудник ЦФО. Аналогично распределяются услуги, оказываемые департаментом информационных технологий. В качестве базы отнесения затрат используется рабочее место сотрудника ЦФО.

Для нашего примера коэффициенты при неизвестных составят квадратную матрицу затрат второго порядка:

' 0 29%л

ч33% 0 у Из матрицы следует, что деятельность департамента бухгалтерского учета на 29 % связана с обслуживанием департамента информационных

Таблица 4

В =

= -0,09.

пример распределения прямых затрат сервисных подразделений пошаговым способом, руб.

показатель Центр затрат Центр прибыли

дбу дит Бп №1 Бп №2 Бп №3 Бп №4

Прямые расходы, всего 525 000 420 000 160 000 320 000 480 000 640 000

Распределение затрат ДБУ -525 000 150 000 37 500 75 000 112 500 150 000

Распределение затрат ДИТ 0 -570 000 57 000 114 000 171 000 228 000

Итого затрат 0 0 254 500 509 000 763 500 1 018 000

Численность персонала, чел. 50 40 10 20 30 40

Количество рабочих мест, ед. 50 40 10 20 30 40

Таблица 5

пример распределения прямых и косвенных затрат сервисных подразделений перекрестным способом, руб.

показатель Центр затрат Центр прибыли

дбу дит Бп № 1 Бп № 2 Бп № 3 Бп № 4

Прямые расходы, всего 525 000 420 000 160 000 320 000 480 000 640 000

Распределение затрат ДБУ на ДИТ 150 000

Распределение затрат ДИТ на ДБУ 140 000

Итого затрат 665 000 570 000 160 000 320 000 480 000 640 000

Распределение затрат ДБУ на БП -665 000 66 500 133 000 199 500 266 000

Распределение затрат ДИТ на БП -570 000 57 000 114 000 171 000 228 000

Итого затрат 0 0 283 500 567 000 850 500 1 134 000

технологий. Аналогичным образом раскладывается на процентные составляющие деятельность департамента информационных технологий (33 % приходится на департамент бухгалтерского учета).

Определитель матрицы отличен от нуля. Следовательно (по правилу Крамера), если определитель из коэффициентов отличен от нуля, то система я-линейных уравнений с п-неизвестными обладает решением, и притом только одним.

Отсюда можно сделать вывод, что система будет обладать единственным решением только тогда, когда подразделения оказывают перекрестные услуги друг другу. В противном случае система не имеет решений.

На втором этапе составляется система п-ли-нейных уравнений:

¿11 У1 + ¿12 У2 + ••• + ¿1тУт = Х1 ~

¿21У1 + ¿22У2 + ••• + ¿2тУт = Х2 >,

¿п1 У1 + ¿«2У2 + ••• + ¿птУт = Хп где х1 — совокупные затраты; i — подразделения;

diJ—доля затрат'-го сервисного подразделения, отнесенная на г-е сервисное подразделение; у( — стоимость у-го сервисного подразделения. Или

к,-=£ dvy3

т ]=1

где компонента ^ у] показывает величину

]=1

стоимости, переносимой с у-го сервисного подразделения на г-е подразделение.

Таким образом, имеем систему из я-линейных уравнений с п-неизвестными. Решаем систему и получаем значения полных распределенных затрат по всем сервисным подразделениям (табл. 5).

На третьем этапе осуществляется перенос совокупных затрат сервисных подразделений на бизнес-подразделения.

В заключение необходимо сделать вывод, что применение перекрестного метода распределения затрат позволяет получить наиболее точный результат и корректнее отнести затраты сервисных подразделений на другие подразделения банка. Отклонение по сравнению с прямым и пошаговым методами распределения затрат составило 11,39 % для рассматриваемого примера.

Список литературы

1. Гольдштейн Г. Я., Гуц А. Н. Экономический инструментарий принятия управленческих решений. URL: http://www. aup. ru/books/m69.

2. Ивашкевич В. Б. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для вузов. М.: Экономистъ. 2006. С. 53.

3. Керимов В. Э., Минина Е. В. Управленческий учет и проблемы классификации затрат // Менеджмент в России и за рубежом. 2002. № 1.

4. Курс экономической теории: учебник / под ред. М. Н. Чепурина, Е. А. Киселевой. Изд. 5-е доп. и перераб. Киров: АСА. 2002. С. 124.

5. Лаврайтис В. Л. Делегирование полномочий как способ оптимизации затрат банка //Управление компанией. 2007. № 9.

6. Мохов Ю, Новиков В. Точность не бывает излишней. URL: http://www. iteam. ru.

7. Ольхова Р. Г. Банковское дело: управление в современном банке. М.: КНОРУС. 2008. С.126.

8. Поморина М. Управление эффективностью деятельности банка через систему центров прибыльности. URL: http://www. bankclub. ru/seminar-article. htm.

9. Хмелев А О., Шабалтий В. В. Без точных знаний ресурсопотребления невозможно определить коммерческую эффективность банка // Управление в кредитной организации. 2007. № 4.