CC BY
83
УДК 657.57
КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПО ПРОЦЕССАМ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
В УПРАВЛЕНЧЕСКОМ УЧЕТЕ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА*
С.В. БУЛГАКОВА,
доктор экономических наук, доцент, профессор кафедры бухгалтерского учета E-mail: svebulgakova@yandex.ru
Н.В. ПОДОБЕДОВА,
аспирантка кафедры бухгалтерского учета
E-mail: n-link@mail.ru Воронежский государственный университет
В статье исследуется одно из направлений современного управленческого учета - калькулирование себестоимости, основанное на дифференциации процессов деятельности экономического субъекта. Направление базируется на реализации процессного подхода к управлению деятельностью экономического субъекта. Данный подход обусловливает концепцию управления по процессам деятельности экономического субъекта, или концепцию процессного управления, являющуюся одной из ведущих в системе менеджмента. Реализация процессного подхода позволяет транслировать деятельность экономического субъекта как целенаправленную, согласованную и скоординированную вследствие ее дифференциации по процессам, что определяет возможность управления
* Статья подготовлена в развитие полемики по проблемам управленческого учета, поднятой профессором М.А. Вахру-шиной в статье «Проблемы и перспективы развития российского управленческого учета», опубликованной в журнале «Международный бухгалтерский учет». 2014. № 33.
Статья подготовлена Информационный центром Издательского дома «ФИНАНСЫ И КРЕДИТ» при Воронежском государственном университете.
ими, а также оказания влияния на их результаты. Указанное направление обусловливает появление нового калькуляционного объекта и одновременно еще одного объекта управленческого учета - процессов деятельности экономического субъекта. Калькулирование себестоимости по процессам деятельности становится актуальной задачей управленческого учета, поскольку определяет возможности формирования и оценки себестоимости, а также финансового результата не только продуктов производства (продукции, работ, услуг), но и процессов деятельности, рассматриваемых ключевым объектом управления по процессам деятельности экономического субъекта.
В статье произведена дифференциация процессов текущей деятельности экономического субъекта с их разделением на основные процессы, вспомогательные процессы, а также процессы управления. Указанная дифференциация выполнена на примере экономического субъекта, осуществляющего автоуслуги. Специфика функционирования экономического субъекта (отсутствие НИОКР, логистики закупок и продаж, послепродажного обслуживания) обусловила достаточно простую декомпозицию (детализацию) процессов деятель-
45 (339) - 2014
ности. Одновременно это позволило разработать общую схему отражения дифференцированных процессов деятельности на бухгалтерских счетах действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций в двух вариантах счетоводческого сопровождения калькулирования себестоимости по процессам деятельности.
В частности, первый вариант предусматривает использование свободных синтетических счетов раздела III «Затраты на производство» Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций для отражения затрат и калькулирования себестоимости по процессам деятельности. Недостатком варианта является ограниченность свободной счетной совокупности этого раздела, что актуально при множественности дифференцированных процессов деятельности экономического субъекта.
Второй вариант предполагает использование синтетических счетов и их аналитических возможностей (субсчетов) для отражения затрат и калькулирования себестоимости по основным процессам, вспомогательным процессам и процессам управления соответственно. Этот вариант не имеет ограничений использования при множественной дифференциации процессов деятельности экономического субъекта.
Оба варианта обеспечивают снижение затрат на счете общехозяйственных расходов ввиду отнесения существенной их части на процессы деятельности, возможности измерения затрат и финансовых результатов по процессам деятельности, а также оценки их эффективности и эффективности деятельности экономического субъекта в целом.
Ключевые слова: процессный подход, процессное управление (управление по процессам деятельности экономического субъекта), калькулирование себестоимости по процессам деятельности, управленческий учет
Калькулирование по процессам деятельности является одним из направлений современного развития управленческого учета. Оно основано на реализации процессного подхода в управлении деятельностью экономического субъекта, который обусловливает концепцию управления по процессам деятельности (или концепцию процессного управления деятельностью экономического субъекта) [1 - 3, 5 - 7, 9 - 19]. Среди современных концепций менеджмента управление по процессам является одним из ключевых. Так, на его основе разработаны международные стандарты менедж-
-45 (339)
мента качества серии 9000 [4]. В соответствии с ним деятельность экономического субъекта транслируется как целенаправленная, согласованная и скоординированная, если она дифференцирована на процессы, что позволяет управлять ими, оказывать влияние на их результаты. С этих позиций любая деятельность экономического субъекта, в которой используются необходимые ресурсы для получения требуемых результатов, может рассматриваться как процесс.
В современных источниках понятие «процесс» определяется как явление: «Процесс представляет собой хозяйственное явление, хронологическую смену стадий, состояний», а также как объект управления: «процесс - совокупность взаимодействующих или взаимосвязанных видов деятельности, которая преобразует входы в выходы» [3, 4]. Особенность процессного управления состоит в том, что процессы, являясь объектами управления, описываются в категориях «вход» и «выход». Согласно работе [4] другими элементами системы процессного управления являются: ресурс, потребитель (клиент), владелец (руководитель) процесса.
«Вход» процесса - это материальный или информационный объект (сырье, материалы, полуфабрикаты, услуги, документация, информация и т.п.), который в ходе выполнения процесса преобразуется в «выход». «Вход» процесса имеет своего поставщика.
«Выход» процесса - это материальный или информационный объект (продукты производства (готовая продукция, работы, услуги), документация, информация, в том числе отчетная и т.п.), являющийся результатом (продуктом) выполнения процесса и потребляемый внешними по отношению к процессу клиентами. «Выход» процесса всегда имеет своего потребителя (клиента). Если потребителем является другой процесс, то для него этот «выход» является «входом», который в этом случае используется в качестве ресурса для выполнения другого процесса.
Ресурс процесса - это материальный или информационный объект (персонал, информация, оборудование, программное обеспечение, инфраструктура, среда, средства коммуникации (транспорт, связь и т.п.), др.), постоянно используемый для выполнения процесса, но не являющийся «входом» процесса.
- 2014-
Потребитель (клиент) процесса - это субъект, получающий результат (продукт) процесса. Он может быть внешним (находящимся за пределами экономического субъекта и использующим или потребляющим результат деятельности («выход») процесса) и внутренним (находящимся внутри экономического субъекта и в своей деятельности использующим результаты («выходы») предыдущего процесса).
Владелец (руководитель) процесса - это уполномоченное лицо экономического субъекта (субъект управления), имеющее в своем распоряжении ресурсы, необходимые для выполнения процесса, на которое делегирована ответственность за результат процесса (оно также распределяет и перераспределяет ресурсы процесса для достижения наилучшего результата, эффективности процесса).
Согласно концепции процессного управления (синонимы - управления по процессам деятельности, управления процессами (бизнес-процессами) процесс деятельности предполагает наличие действия, в отношении которого производится описание его начала и окончания (т.е. алгоритма действия), а также наличие объекта, в отношении которого это действие совершается.
С точки зрения классификации процессов деятельности наибольшее распространение получила их дифференциация по перспективам деятельности. Она определяет процессы по развитию и процессы по текущей деятельности экономического субъекта.
Процессы по развитию - это процессы, направленные на осуществление стратегии деятельности экономического субъекта; сопряжены с достижением его стратегически ориентированных целей.
Процессы по текущей деятельности - это процессы, направленные на решение текущих (тактических) задач деятельности экономического субъекта: производство продуктов (продукции, товаров, работ, услуг); предоставление их потребителям; послепродажное обслуживание и т.п. Текущая деятельность экономического субъекта подразделяется на основную и вспомогательную деятельность, а также деятельность по управлению. В соответствии с такой классификацией дифференцируются следующие процессы по текущей деятельности экономического субъекта:
1) основные процессы - создают добавленную стоимость продуктов производства, ориентированы на получение выручки и прибыли от его продаж, определяют профиль деятельности по видам продуктов производства, иным сегментам;
2) вспомогательные процессы - ориентированы на осуществление сервисных функций, обеспечение основных процессов деятельности;
3) процессы управления - ориентированы на организацию и улучшение деятельности экономического субъекта, увеличение его доходности и прибыльности в текущем периоде и на перспективу. Авторы считают, что исходя из особенностей деятельности экономического субъекта, процессы управления могут транслироваться также как процессы управления (администрирования) и хозяйственного обслуживания.
Так, для экономического субъекта, который осуществляет автоуслуги (услуги машин и механизмов), авторами дифференцированы следующие процессы по текущей деятельности:
1) основные - процесс «Оказание автоуслуг/услуг машин и механизмов»);
2) вспомогательные - процесс «Осуществление ремонта и обслуживания машин и механизмов»;
3) процессы управления (или процессы администрирования и хозяйственного обслуживания):
- процесс «Осуществление учета»;
- процесс «Общее администрирование»;
- процесс «Обеспечение безопасности»;
- процесс «Юридическое обеспечение»;
- процесс «1Т-обеспечение»;
- процесс «Клининг».
В экономических субъектах с иными особенностями деятельности могут быть дифференцированы и другие процессы (например, процесс «Снабжение (Логистика закупок)», процесс «Хранение», процесс «Транспортировка / доставка», процесс «Маркетинг и сбыт (Логистика продаж)» и т.п.).
Дифференцированные процессы по текущей деятельности в сочетании с процессами по развитию формируют систему управления процессами деятельности экономического субъекта. Это определяет необходимость организации соответствующей учетной системы, позволяющей на основе процессной дифференциации выявлять наиболее
значимые показатели - затраты, себестоимость, финансовые результаты - по процессам деятельности с необходимой степенью их детализации. Такой системой является управленческий учет, одним из новых объектов которого, в том числе калькуляционных, становится процесс деятельности экономического субъекта. В связи с этим объективно необходимой оказывается разработка соответствующего счетоводческого сопровождения, позволяющего осуществлять калькулирование себестоимости и формирование финансовых результатов по процессам деятельности экономического субъекта.
Для решения этой проблемы необходимо:
- во-первых, дифференцировать прежде всего процессы по текущей деятельности на следующие процессы: основные, вспомогательные, процессы управления (или администрирования и хозяйственного обслуживания);
- во-вторых, сформировать для них счетную совокупность, определенную информационной емкостью действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций [8].
Дифференциация процессов по текущей деятельности для экономического субъекта - объекта исследования, осуществляющего автоуслуги, как отмечалось, была выполнена авторами ранее. Это позволило сформировать достаточно ограниченный перечень процессов деятельности:
- основной процесс - «Оказание автоуслуг/ услуг машин и механизмов»;
- вспомогательный процесс - «Осуществление ремонта и обслуживания машин и механизмов».
Среди процессов управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) был сформирован следующий перечень:
- «Осуществление учета»;
- «Общее администрирование»;
- «Обеспечение безопасности»;
- «Юридическое обеспечение»;
- «1Т-обеспечение»;
- «Клининг».
Более обширная множественность процессов деятельности определит объективную проблему ограниченности использования для калькулирования себестоимости по процессам деятельности экономического субъекта только синтетических счетов в рамках их свободной совокупности,
предусмотренной разделом III «Затраты на производство» действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Авторами предлагается два варианта решения этой проблемы:
1) использовать свободные синтетические счета, предусмотренные разделом III «Затраты на производство» действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций в границах сч. 20-39, для отражения на них информации для калькулирования себестоимости по процессам деятельности экономического субъекта (вариант № 1);
2) использовать аналитические возможности свободных синтетических счетов, предусмотренных разделом III «Затраты на производство» действующего Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций в границах сч. 20-29, для отражения на них информации для калькулирования себестоимости по процессам деятельности экономического субъекта (вариант № 2);
Вариант № 1 предполагает, что основные процессы, вспомогательные процессы и процессы управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) в качестве самостоятельных калькуляционных объектов могут быть отражены на отдельных синтетических счетах в границах сч. 20-39. Для этого в целях отражения затрат основных процессов деятельности авторами предлагается использовать сч. 20 с названием «Основные процессы деятельности». Его аналитические возможности позволяют определять необходимое количество субсчетов для отражения каждого из дифференцированных в экономическом субъекте основных процессов деятельности. Вспомогательные процессы можно отражать на синтетическом сч. 23 с названием «Вспомогательные процессы деятельности» в рамках его субсчетов, открываемых для каждого отдельного вспомогательного процесса деятельности.
В отношении процессов управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) авторами предлагается использовать свободные синтетические счета в границах сч. 20-39 (их всего тринадцать) для отражения каждого процесса управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) обособленно от других. Для этого процессы управления (администрирования и хо-
зяйственного обслуживания) дифференцированы авторами в сопоставлении со структурными подразделениями, осуществляющими их (табл. 1).
Представленная в табл. 1 дифференциация процессов деятельности может быть расширена
Таблица 1
Дифференциация процессов управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности экономического субъекта
(сужена), исходя из потребностей конкретного экономического субъекта вследствие разграничения в нем иных процессов управления (администрирования и хозяйственного обслуживания).
Согласно варианту № 1 процессы управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности отражаются на свободных синтетических счетах без отдельных субсчетов. В соответствии с этим свободные синтетические счета авторами предлагается использовать согласно наименованиям процессов управления (администрирования и хозяйственного обслуживания). Так, свободный синтетический сч. 22 используется с названием процесса «Осуществление учета», сч. 24 - с названием «Общее администрирование», сч. 27 - с названием «Обеспечение безопасности и т.д. Счетоводческое сопровождение с использованием отдельных синтетических счетов для каждого процесса деятельности экономического субъекта осуществляется с применением совокупности счетов (табл. 2).
Процессы управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности Структурные подразделения, осуществляющие процессы
Осуществление учета Бухгалтерия
Общее администрирование Дирекция
Обеспечение безопасности Служба безопасности
Юридическое обеспечение Юридическая служба (отдел)
1Т-обеспечение 1Т-служба (отдел)
Клининг Хозяйственная служба (отдел)
Синтетический счет Субсчет 1 (калькуляционные объекты -основные, вспомогательные процессы, процессы управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) Субсчет 2 (калькуляционные объекты - продукт / работа / услуга)
Основные процессы деятельности
20 «Основные процессы деятельности» 1. Основной процесс 1 - «Оказание автоуслуг/ услуг машин и механизмов» (калькуляционный объект 1). 2. Основной процесс 2 - (калькуляционный объект 2) 1. Продукт/работа/услуга 1 (калькуляционный объект 1). 2. Продукт/работа/услуга 2 (калькуляционный объект 2)
Вспомогательные процессы деятельности
23 «Вспомогательные процессы деятельности 1. Вспомогательный процесс 1 - «Осуществление ремонта и обслуживания» (калькуляционный объект 1). 2. Вспомогательный процесс 2 - (калькуляционный объект 2) 1. Продукт/работа/услуга 1 (калькуляционный объект 1). 2. Продукт/работа/услуга 2 (калькуляционный объект 2)
Процессы управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности
22 «Осуществление учета»
24 «Общее администрирование»
27 «Обеспечение безопасности»
30 «Юридическое обеспечение»
31 «1Т-обеспечение»
32 «Клининг»
33-39 ...
Таблица 2
Совокупность счетов для отражения процессов деятельности с использованием свободных синтетических счетов в границах сч. 20-39
Однако число свободных синтетических счетов, возможных к использованию при организации калькулирования себестоимости по процессам деятельности, ограничено и составляет всего тринадцать (22, 24, 27, 30-39) позиций счетов. В связи с этим вариант N° 1 счетоводческого сопровождения калькулирования процессов управления деятельностью экономического субъекта является ограниченным, поскольку в случае дифференциации значительного числа процессов управления деятельностью экономического субъекта такого количества свободных синтетических счетов может оказаться недостаточно.
Вариант № 2 позволяет решать эту проблему посредством разработки счетоводческого сопровождения процессов управления с использованием аналитических возможностей отдельного синтетического счета, позволяющих дифференцировать на нем субсчета для каждого процесса управления (администрирования и хозяйственного обслуживания). Для этого авторами предлагается использовать свободный синтетический сч. 27 с названием «Процессы управления деятельностью» (или «Процессы администрирования и хозяйственного обслуживания»). Счет является калькуляционным. По дебету счета отражаются аккумулированные за период затраты по процессам управления (администрирования и хозяйственного обслуживания), по кредиту - их списание на результирующие счета, что обеспечивает формирование себестоимости по процессам управления в отдельности (табл. 3).
Таблица 3
Аналитическая структура сч. 27 «Процессы управления деятельностью» (или «Процессы администрирования и хозяйственного
обслуживания»)
Счет Субсчет 1-го порядка (калькуляционный объект -процесс деятельности)
Процессы управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности
27 «Процессы управления деятельностью» (или «Процессы администрирования и хозяйственного обслуживания деятельности») 1 «Осуществление учета». 2 «Общее администрирование». 3 «Обеспечение безопасности». 4 «Юридическое обеспечение». 5 «1Т-обеспечение». 6 «Клининг»
Представленные в табл. 2 и табл. 3 структуры счетов позволяют в значительной степени сократить затраты, обычно относимые на сч. 26 «Общехозяйственные расходы», поскольку существенная их часть в обоих вариантах счетоводства будет относиться на затраты дифференцированных процессов управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности экономического субъекта. Очевидно, что при процессном управлении в полном объеме исключить сч. 26 «Общехозяйственные расходы» не представляется возможным ввиду наличия неотносимых на отдельные процессы деятельности затрат (например, некоторые налоги и сборы, штрафы и т.п.) Однако предлагаемые варианты счетоводческого сопровождения учета затрат и калькулирования себестоимости по процессам деятельности позволяют в максимально возможной степени освободить этот синтетический счет от затрат, распределение которых по объектам калькулирования следующего уровня (продуктам, работам, услугам) обусловливает искажающий эффект.
Калькулирование себестоимости по процессам позволяет не только формировать себестоимость, но и определять финансовый результат по каждому процессу деятельности экономического субъекта. Это создает условия для оценки эффективности каждого процесса деятельности (не только основных и вспомогательных, но и процессов управления и обслуживания). Для этого необходимо расширение аналитической емкости сч. 90 «Продажи» и 99 «Прибыли и убытки». Так, в части аналитического развития сч. 90 «Продажи» и 99 «Прибыли и убытки» авторами предлагается использование субсчетов трех порядков: первый - 90.1, 90.2, 90.8 «Расходы по процессам управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности», 90.9, 99.1 «Прибыли и убытки по основным процессам деятельности»; 99.2 «Прибыли и убытки по процессам управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельности»; второй - по процессам деятельности; третий - по продуктам/работам/услугам (табл. 4).
Таким образом, аналитическое развитие синтетических счетов и использование свободных синтетических счетов с приданием им свойств
Таблица 4
Аналитическая структура сч. 90 «Продажи» и 99 «Прибыли и убытки» при процессном управлении деятельностью экономического субъекта
Счет Субсчет 1-го порядка Субсчет 2-го порядка (процесс деятельности) Субсчет 3-го порядка (продукт/работа/услуга)
1 2 3 4
90 «Продажи» 1 «Выручка» 1. Основной процесс 1 - «Оказание автоуслуг/услуг машин и механизмов» (калькуляционный объект 1). 2. Основной процесс 2 - (калькуляционный объект 2) 1. Продукт/работа/услуга 1 (калькуляционный объект 1). 2. Продукт/работа/услуга 2 (калькуляционный объект 2)
2 «Себестоимость продаж»
8 «Расходы по процессам управления (администрирования и хозяйственного обслуживания)» 1 «Осуществление учета». 2 «Общее администрирование». 3 «Обеспечение безопасности». 4 «Юридическое обеспечение». 5 «1Т-обеспечение». 6 «Клининг
9 «Прибыль/убыток от продаж»
99 «Прибыли и убытки» 1 «Прибыли и убытки по основным процессам деятельности» 1. Основной процесс 1 - «Оказание автоуслуг/услуг машин и механизмов» (калькуляционный объект 1). 2. Основной процесс 2 - (калькуляционный объект 2) 1. Продукт/работа/услуга 1 (калькуляционный объект 1). 2. Продукт/работа/услуга 2 (калькуляционный объект 2)
2 «Прибыли и убытки по процессам управления (администрирования и хозяйственного обслуживания» 1 «Осуществление учета». 2 «Общее администрирование». 3 «Обеспечение безопасности». 4 «Юридическое обеспечение». 5 «1Т-обеспечение». 6 «Клининг»
отражения основных, вспомогательных процессов и процессов управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) позволяют осуществить калькулирование себестоимости по процессам деятельности экономического субъекта
с выявлением финансового результата по этим процессам (табл. 5).
Представленные варианты счетоводческого сопровождения калькулирования себестоимости и формирования финансовых результатов по
№ п/п Содержание Дебет (счет/субсчет 1/ субсчет 2) Кредит (счет/субсчет 1/ субсчет 2)
Вспомогательный процесс деятельности
Процесс «Осуществление ремонта и обслуживания машин и механизмов»
1 Аккумулирование затрат по вспомогательному процессу деятельности 23.1 02, 10, 60.1, 69, 70, 71, 76
Основной процесс деятельности
Процесс «Оказание автоуслуг /услуг машин и механизмов»
1 Аккумулирование затрат по основному процессу деятельности 20.1 02, 10, 60.1, 69, 70, 71, 76
2 Отнесение затрат по вспомогательному процессу деятельности на основной процесс деятельности 20.1 23.1
Таблица 5
Учетные записи по калькулированию себестоимости и определению финансового результата по процессам деятельности экономического субъекта
Окончание табл. 5
№ п/п Содержание Дебет (счет/субсчет 1/ субсчет 2) кредит (счет/субсчет 1/ субсчет 2)
3 Отражение выручки по основному процессу деятельности б2.1 90.1.1
4 Отражение затрат (себестоимости продаж) по основному процессу деятельности 90.2.1 20.1
5 Отражение финансового результата по основному процессу деятельности:
- прибыль - убыток 90.1.1 99.1.1 99.1.1 90.2.1
Процессы управления (администрирования и хозяйственного обслуживания) деятельностью
Вариант 1: с использованием отдельных свободных синтетических счетов Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций
Процесс «Осуществление учета»
1 Аккумулирование затрат по процессу «Осуществление учета» 22 02, 10, б0.1, б9, 70, 71, 7б
2 Списание затрат процесса «Осуществление учета» 90.8.1 22
3 Отражение финансового результата по процессу «Осуществление учета» (убыток) 99.3.1 90.8.1
Процесс «Общее администрирование»
1 Аккумулирование затрат по процессу «Общее администрирование» 24 02, 10, б0.1, б9, 70, 71, 7б
2 Списание затрат процесса «Общее администрирование» 90.8.2 24
3 Отражение финансового результата по процессу «Общее администрирование» (убыток) 99.3.2 90.8.2
Процесс «Обеспечение безопасности»
1 Аккумулирование затрат по процессу «Обеспечение безопасности» 27 02, 10, б0.1, б9, 70, 71, 7б
2 Списание затрат процесса «Обеспечение безопасности» 90.8.3 27
3 Отражение финансового результата по процессу «Обеспечение безопасности» (убыток) 99.3.3 90.8.3
Аналогично - по другим процессам управления деятельностью
Вариант 2: аналитическое развитие синтетического сч. 27 «Процессыуправления деятельностью»
Процесс «Осуществление учета»
1 Аккумулирование затрат по процессу «Осуществление учета» 27.1 02, 10, б0.1, б9, 70, 71, 7б
2 Списание затрат процесса «Осуществление учета» 90.8.1 27.1
3 Отражение финансового результата по процессу «Осуществление учета» (убыток) 99.3.1 90.8.1
Процесс «Общее администрирование»
1 Аккумулирование затрат по процессу «Общее администрирование» 27.2 02, 10, б0.1, б9, 70, 71, 7б
2 Списание затрат процесса «Общее администрирование» 90.8.2 27.2
3 Отражение финансового результата по процессу «Общее администрирование» (убыток) 99.3.2 90.8.2
Процесс «Обеспечение безопасности»
1 Аккумулирование затрат по процессу «Обеспечение безопасности» 27.3 02, 10, б0.1, б9, 70, 71, 7б
2 Списание затрат процесса «Обеспечение безопасности» 90.8.3 27.3
3 Отражение финансового результата по процессу «Обеспечение безопасности» (убыток) 99.3.3 90.8.3
Аналогично - по другим процессам управления деятельностью
процессам деятельности имеют универсальный характер и могут применяться при процессном управлении экономическими субъектами вне зависимости от характера их деятельности. Они обеспечивают возможность оценки эффективности процессов деятельности экономических субъектов и в значительной степени корректируют содержание сч. 26 «Общехозяйственные расходы» в сторону их уменьшения на этом счете, повышают качество управления и учетной системы -управленческого учета - в отношении процессов деятельности экономических субъектов.
Список литературы
1. Андерсен Б. Бизнес-процессы. Инструменты совершенствования / пер. с англ. М.: Стандарты и качество, 2003. 271 с.
2. Вахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Сегментарный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы. М.: АКДИ «Экономика и жизнь», 2000. 192 с.
3. ЕлиферовВ.Г. Бизнес-процессы. Регламентация и управление: учеб. пособие / В.Г. Елиферов, В.В. Репин. М.: Инфра-М, 2009. 319 с.
4. ГОСТ ISO 9000-2001. Система менеджмента качества. Основные положения и словарь (утв. постановлением Госстандарта РФ от 15.08.2001 № 332-ст. М.: Издательство стандартов, 2003.
5. Иевлев В.А. Реорганизация деятельности предприятий: от структурной к процессной организации / В.А. Иевлев, Т.В. Попова. М.: Науч-техлитиздат, 2000. 282 с.
6. КозловА.С. Проектирование и исследование бизнес-процессов: учеб. пособие. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Флинта; МПСИ, 2006. 266 с.
7. Масленников В.В. Процессно-стоимост-ное управление бизнесом / В.В. Масленников, В.Г. Крылов. М.: ИНФРА-М, 2006. 285 с.
8. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельнос-
ти организаций и Инструкции по его применению: приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н.
9. Реинжиниринг бизнес-процессов: полный курс МВА: учебник / Н.М. Абдикеев / под ред. Н.М. Абдикеева, Т.П. Данько. М.: ЭКСМО, 2007. 591 с.
10. Репин В.В. Бизнес-процессы компании: построение, анализ, регламентация. М.: Стандарты и качество, 2007. 239 с.
11. Репин В.В. Процессный подход к управлению. Моделирование бизнес-процессов / В.В. Репин, В.Г. Елиферов. 7-е изд. М.: Стандарты и качество, 2009. 408 с.
12. Робсон М. Реинжиниринг бизнес-процессов: практическое руководство / М. Робсон, Ф. Уллах / пер. с англ. М.: ЮНИТИ, 2003. 201 с.
13. Тельнов Ю.Ф. Реинжиниринг бизнес-процессов. Компонентная методология. 2-е изд., пере-раб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2004. 318 с.
14. Хаммер М. Реинжиниринг корпорации. Манифест революции в бизнесе / пер. с англ. / М. Хаммер, Дж. Чампи. 2-е изд. М.: Манн, Иванов и Фербер, 2007. 286 с.
15. Харрингтон Дж., Эсселинг К.С. Оптимизация бизнес-процессов: документирование, анализ, управление, оптимизация. СПб.: Азбука, БМикро, 2003. 317 с.
16. Хацкевич В.Л. Управление бизнес-процессами: монография / В.Л. Хацкевич, И.Л. Бо-рисенко, И.А. Патрикей, С.В. Паринов. Воронеж: Центрально-Черноземное книжное издательство, 2006. 198 с.
17. Шеер А.В. Бизнес-процессы. Основные понятия. Теория. Методы / пер. с англ. М.: Просветитель, 1999. 152 с.
18. Шельмин Е.В. Эффективная система на основе процессного управления. Проблемы. Анализ. Решение. М.: СПб.: Вершина, 2007. 218 с.
19. Щенников С.Ю. Реинжиниринг бизнес-процессов. Экспертное моделирование, управление, планирование и оценка. М.: Ось-89, 2004. 287 с.
International accounting Management accounts
ISSN 2311-9381 (Online) ISSN 2073-5081 (Print)
ACTIVITY-BASED COSTING IN MANAGEMENT ACCOUNTING OF AN ECONOMIC ENTITY
Svetlana V. BULGAKOVA, Nataliya V. PODOBEDOVA
Abstract
The article deals with one of the areas of modern management accounting, i.e. activity-based costing of an economic entity This area bases on the implementation of the process approach to management of an economic entity's operations . The approach determines the concept of management by processes of an economic entity's activity or the concept of process approach to management, which is one of the leading concepts in the management system . The process approach implementation enables to translate the activity of an economic entity as targeted, consistent and coordinated, owing to its differentiation by processes This determines the ability to manage the processes and influence on their results The approach causes the emergence of a new calculation object and, simultaneously, another object of management accounting, namely, the processes of an economic entity's activity Activity-based costing becomes a critical task of managerial accounting, as it determines the possibilities of formation and estimation of cost, as well as the financial result of not only products (goods, works, services), but also processes of activity that are considered as the key object of process-based management The authors have differentiated the processes of current activity of an economic entity with their dividing into core processes, supporting processes, and management processes The differentiation is based on the case study of an economic entity providing cargo transportation services The specifics of its functioning (the lack of research and development, purchase and sales logistics, and after-sale service) caused a rather simple decomposition (itemization) of the activity's processes. At the same time, the differentiation enabled to develop a general scheme of reflecting differentiated processes of activity on
the accounts of the Chart of Accounts in two versions of accounting support for activity-based costing In particular, the first version involves using free synthetic accounts from Section III "Production costs" of the Chart of Accounts for cost recording and activity-based costing . The disadvantage of this version is limited number of free accounts in the Section This is important in the event an economic entity has numerous differentiated processes The second version involves using synthetic accounts and their analytical capabilities (sub-accounts) to reflect costs and activity-based costing by core processes, supporting processes, and management processes, respectively. This version has no limitations, even if an economic entity has numerous differentiated processes Both versions provide for cost cutting on the general expense account, because it is possible to charge a substantial part of costs to the processes, to measure costs and financial results by the processes, and to evaluate the effectiveness of the processes and the economic entity's activity as a whole .
Keywords: process approach, process management, activity-based management, activity-based costing, management accounting
References
1. Andersen B . Biznes-protsessy. Instrumenty sovershenstvovaniya [Business Process Improvement Toolbox]. Moscow, Standarty i kachestvo Publ., 2003, 271 p.
2. Vakhrushina M.A. Vnutriproizvodstvennyi uchet i otchetnost'. Segmentarnyi uchet i otchetnost'. Rossiiskaya praktika: problemy i perspektivy [In-house accounting and reporting Segment reporting Russian practice: problems and prospects]. Moscow, AKDI Ekonomika i zhizn' Publ., 2000, 192 p.
3. Eliferov V.G. Biznes-protsessy. Reglamentat-siya i upravlenie: ucheb. posobie [Business processes . Regulation and management]. Moscow, INFRA-M Publ., 2009, 319 p.
4 . GOST ISO 9000-2001. Sistema menedzh-menta kachestva. Osnovnye polozheniya i slovar' (utv. postanovleniem Gosstandarta RF ot 15.08.2001 № 332-st.) [State standard ISO 9000-2001. Quality management system . Main principles and vocabulary (approved by the Resolution of the RF State Standard of August 15, 2001 №332-st.)]. Moscow, Izdatel'stvo standartov Publ., 2003.
5. Ievlev V.A. Reorganizatsiya deyatel'nosti predpriyatii: ot strukturnoi k protsessnoi organizatsii [Reorganization of enterprise activity: from structural to process organization]. Moscow, Nauchtekhlitizdat Publ., 2000, 282 p.
6. Kozlov A.S. Proektirovanie i issledovanie biznes-protsessov: ucheb. posobie [Design and study of business processes: a manual]. Moscow, Flinta, MPSI Publ., 2006, 266 p.
7. Maslennikov V.V. Protsessno-stoimostnoe upravlenie biznesom [Process-based and cost-based business management]. Moscow, INFRA-M Publ.,
2006, 285 p.
8. Order of the Ministry of Finance of the Russian Federation "On Approval of the Chart of Accounts of financial and economic activities of organizations and Instruction for its use" of October 31, 2000 № 94n. (In Russ.)
9. Reinzhiniring biznes-protsessov: polnyi kurs MVA: uchebnik [Reengineering ofbusiness processes: an MBA course: a manual]. Moscow, EKSMO Publ.,
2007, 591 p.
10. Repin V.V. Biznes-protsessy kompanii: pos-troenie, analiz, reglamentatsiya [Business processes of a company: design, analysis, regulation]. Moscow, Standarty i kachestvo Publ., 2007, 239 p.
11. Repin V.V. Protsessnyi podkhod k upravleni-yu. Modelirovanie biznes-protsessov [A process approach to management. Business process modeling]. Moscow, Standarty i kachestvo Publ., 2009, 408 p.
12 . Robson M . Reinzhiniring biznes-protsessov: prakticheskoe rukovodstvo [A Practical Guide to Business Process Re-engineering]. Moscow, YUNITI Publ., 2003, 201 p.
13. Tel'nov Yu.F. Reinzhiniring biznes-prot-sessov. Komponentnaya metodologiya [Reengi-
neering of business processes . A component-based methodology]. Moscow, Finansy i statistika Publ., 2004,318 p.
14 . Hammer M . Reinzhiniring korporatsii. Manifest revolyutsii v biznese [Reengineering the Corporation: A Manifesto for Business Revolution]. Moscow, Mann, Ivanov i Ferber Publ., 2007, 286 p.
15. Harrington H.J., Esseling K. Optimizatsiya biznes-protsessov: dokumentirovanie, analiz, upravlenie, optimizatsiya [Business Process Improvement Workbook: Documentation, Analysis, Design, and Management of Business Process Improvement]. St. Petersburg, Azbuka, BMikro Publ., 2002, 328 p.
16. Khatskevich V.L. Upravlenie biznes-protses-sami: monografiya [Business process management: a monograph]. Voronezh, Tsentral'no-Chernozemnoe knizhnoe izdatel'stvo Publ., 2006, 198 p.
17. Sheyer A.-V. Biznes-protsessy. Osnovnye ponyatiya. Teoriya. Metody [Business Process. The Basic Concepts. Theory. Methods]. Moscow, Pros-vetitel' Publ., 1999, 152 p.
18. Shel'min E.V. Effektivnaya sistema na os-nove protsessnogo upravleniya. Problemy. Analiz. Reshenie [An effective system based on process management. Problems. Analysis. Solution]. Moscow, St. Petersburg, Vershina Publ., 2007, 218 p.
19. Shchennikov S.Yu. Reinzhiniring biznes-protsessov. Ekspertnoe modelirovanie, upravlenie, planirovanie i otsenka [Reengineering of business processes. Expert modeling, management, planning and evaluation]. Moscow, Os'-89 Publ., 2004, 287 p .
Svetlana V. BULGAKOVA
Voronezh State University, Voronezh, Russian Federation svebulgakova@yandex . ru
Nataliya V. PODOBEDOVA
Voronezh State University, Voronezh, Russian Federation n-link@mail . ru
Acknowledgments
The article is supported by the Publishing house FINANCE and CREDIT's Information center at the Voronezh State University.
