CC BY
23Список литературы
1. Об утверждении Стратегии развития пищевой и перерабатывающей промышленности Российской Федерации на период до 2020 года: распоряжение Правительства РФ от 17.04.2012 г. № 559-р. URL: http://www. base.garant.ru (дата обращения: 22.03.2016).
2. О государственной программе Чувашской Республики «Развитие сельского хозяйства и регулирование рынка сельскохозяйственной
продукции, сырья и продовольствия Чувашской Республики на 2013-2020 годы»: постановление Кабинета Министров Чувашской Республики от 18.12.2012 г. № 567. URL: http://www. base.garant. ru (дата обращения: 22.03.2016).
3. Официальный интернет-портал Министерства сельского хозяйства РФ. URL: http:// www.mcx.ru (дата обращения: 22.03.2016).
4. Сайт Федеральной службы государственной статистики. URL: http://www.gks.ru (дата обращения: 22.03.2016).
ХАБАЗИНА Любовь Николаевна - кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики. Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации. Россия. Чебоксары. E-mail: habazinal@mail.ru.
ЗЫРЯЕВА Наталья Павловна - кандидат экономических наук, доцент кафедры экономики. Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации. Россия. Чебоксары. E-mail: natazara1@yandex.ru.
HABAZINA, Lubov Nikolaevna - Candidate of Economics, Associate Professor of the Department of Economy. Cheboksary Cooperative Institute (branch) of the Russian University of Cooperation. Russia. Cheboksary. E-mail: habazinal@mail.ru.
ZYRYAEVA, Natalya Pavlovna - Candidate of Economics, Associate Professor of the Department of Economy. Cheboksary Cooperative Institute (branch) of the Russian University of Cooperation. Russia. Cheboksary. E-mail: natazara1@yandex.ru.
УДК 657.1
К ВОПРОСУ О НОРМАТИВНОМ ОБОСНОВАНИИ ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО СУЖДЕНИЯ БУХГАЛТЕРА
В.В. Христолюбова
Статья посвящена исследованию нормативных основ возникновения профессионального суждения бухгалтера и направлена на определение условий, сферы и границ его применения.
Ключевые слова: профессиональное суждение бухгалтера; условия применения; границы применения.
V.V. Khristolyubova. TO THE QUESTION ABOUT THE NORMATIVE JUSTIFICATION OF PROFESSIONAL JUDGMENT OF AN ACCOUNTANT
The article is devoted to the normative framework for the emergence of professional judgment of an accountant and aimed at defining the conditions, scope and boundaries of its application.
Keywords: professional judgment of an accountant; terms of use; limits of application.
Переход России на рыночные отношения и дальнейшее их развитие повлекли за собой множество изменений в экономике и государственном устройстве. Коснулись они и бухгалтерского учета - возникли новые его объекты, изменились требования к нему, совершен переход от государственного регулирования бухгалтерского учета к его сочетанию с негосударственным регулированием, исчезла прежняя ориентация формируемой бухгалтерским учетом информации на потребности одного пользователя - государства и жесткая регла-
ментация им правил ведения бухгалтерского учета.
В числе важнейших достижений этих перемен - возможность применения специалистами бухгалтерского учета профессионального суждения. Одними из первых значительных шагов в направлении его возникновения были: принятие Закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; утверждение Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ,
74
Вестник Российского УНИВЕРСИТЕТА КООПЕРАЦИИ. 2016. № 2(24)
Президентским советом ИНЬ РФ 29.12.1997 г.) и Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО (постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283).
В Законе № 129-ФЗ не было прямого указания на профессиональное суждение, однако возможность его применения прослеживалась в п. 4 ст. 13: «В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием» [1]. Другими словами, в случае невозможности правильного и достоверного отражения в учете и отчетности финансового положения организации главный бухгалтер может отступить от требований нормативных документов. Это и есть одно из проявлений профессионального суждения, для выражения которого главный бухгалтер должен не только обладать знаниями нормативных правовых документов, учитывать особенности деятельности организации, иметь практический опыт и теоретические знания, но и быть социально и экономически ответственным.
В последовавшем позднее ПЬУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» (приказ МФ России от 06.07.1999 г. № 43н) в ст. 6 также косвенно указывалось на возможность применения профессионального суждения: «Если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил» [6].
В п. 6.5.3. Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, являющейся основой построения системы бухгалтерского учета в стране, но не заменяющей нормативные акты по бухгалтерскому учету, уже напрямую говорится о возможности применения профессионального суждения: «На практике часто необходим выбор между разными требованиями. Как правило, задача состоит в достижении соответствующего баланса между требованиями, с тем чтобы реализовать цель бухгалтерского учета. Относительная важность отдельных требований в разных ситуациях является предметом профессионального анализа» [7].
Осуществляемое в нашей стране реформирование бухгалтерского учета, начало которому было положено Программой реформи-
рования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО (постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283), было направлено на «приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности» [4]. Наряду с формированием системы национальных стандартов учета и отчетности, ориентированных на МСФО, совершенствованием учетной методологии и кадрового обеспечения в России, как и за рубежом, стало признаваться профессиональное суждение. В последующей за Программой Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу (приказ МФ РФ от 01.07.2004 г. № 180) в разделе 2.5 напрямую указывалось на необходимость уделения особого внимания «на выработку навыков профессионального суждения при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости (существенности) фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета, отчетности и аудита» [5].
Неоспорим тот факт, что регламентация учетных процедур посредством разработки стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности необходимы как в рамках отдельных стран, так и на международном уровне, с целью формирования последней по единым нормам и правилам для обеспечения принятия пользователями правильных и обоснованных решений. Однако никакие стандарты не в состоянии учесть всего многообразия фактов хозяйственной жизни. Поэтому задачу формирования достоверной, полной, полезной финансовой информации невозможно успешно решать без профессионального бухгалтерского суждения.
Профессиональное суждение является элементом профессионализма и культуры любой профессии, в том числе и бухгалтерской. Им может и должен владеть любой профессионал. Ввиду отсутствия регламентации данного понятия в нормативных документах, обратимся к трактовке понятия «суждение». Например, толковый словарь Ушакова дает несколько его определений - «мнение, заключение», «в логике - форма мышления, представляющая собой сочетание понятий, из которых одно определяет и раскрывает содержание другого» [15]. Отталкиваясь от этих определений, профессиональное суждение можно определить как мнение специалиста, основанное на его опыте и знаниях.
Профессиональному бухгалтерскому суждению были посвящены работы многих авто-
ров: М.А. Азарской, Н.В. Генераловой, А.Р. Гу-байдуллиной, Е.М. Гутцайт, Т.Ю. Дружилов-ской, М.Е. Лианского, С.А. Николаевой, С.В. Панковой, М.Л. Пятова, Е.В Саталкиной, И.А. Слободняка, Ю.Н. Снопок, Я.В. Соколова, А.А. Шапошникова, Л.З. Шнейдмана и др. Многие из них, сопоставляя и анализируя авторские определения данного понятия, выводили собственное его видение и определяли ситуации его применения. Тем не менее, вопросы применения профессионального бухгалтерского суждения исследованы еще недостаточно.
Следует признать и то, что исследования профессионального суждения бухгалтера, особенностей его применения в организациях потребительской кооперации отсутствуют. Учитывая специфику их деятельности (сочетание некоммерческого характера с предпринимательской деятельностью, особенности формирования собственных средств, многоотраслевая деятельность, применение разных режимов налогообложения и др.), представляется необходимым исследовать профессиональное суждение бухгалтера и специфику его применения как в организациях потребительской кооперации в целом, так и в потребительских обществах в частности, являющихся ее основными структурными единицами. Так, по данным Российской газеты, на конец 2015 г. в России насчитывалось 3000 потребительских кооперативов, объединяющих 4 млн пайщиков [14].
Необходимо также признать и тот факт, что, несмотря на многообразие авторских определений понятия профессионального суждения в бухгалтерском учете, на сегодняшний день отсутствует его регламентация в российских нормативных правовых документах. Вступивший в силу с 01.01.2013 г. новый Закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ в п. 4 ст. 8 лишь косвенно указывает на возможность профессионального суждения: «В случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами» [2]. Тогда как Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, разработанный ИНЬ России в рамках реализации постановления Правительства РФ от 19.07.1999 г. № 829, неоднократно оперирует рассматриваемым понятием, а в п. 1.20 напрямую указывает: «В ситуации, когда имеют место необоснованные факты, выводы, неполная информация либо необоснованные выводы,
должно быть использовано профессиональное суждение для определения того, в каком виде следует раскрывать информацию (если необходимо раскрывать)» [8].
На необходимость применения профессионального суждения в МСФО напрямую указывается во многих стандартах: МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»; МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»; МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»; МСФО (IAS) 16 «Основные средства»; МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». В российских же стандартах (положениях по бухгалтерскому учету) категория «профессиональное суждение» напрямую не упоминается ни в одном из утвержденных двадцати четырех положений. Косвенные же указания на возможность его применения содержатся лишь в отдельных положениях по бухгалтерскому учету: ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Однако ни в МСФО, ни в РСБУ не содержится определения понятия «профессиональное суждение».
Ввиду отсутствия нормативной трактовки понятия «профессиональное суждение» представляется значимым его активное рассмотрение профессиональным сообществом, что соответствует задаче создания нового правового механизма регулирования бухгалтерского учета, на реализацию которой направлены нормы гл. 3 Закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ. При этом встречаются и узкие, и расширенные трактовки рассматриваемого понятия. В них можно выделить и достоинства, и недостатки. Но во всех определениях нет единства, полноты, завершенности, поэтому требуется сформулировать общее определение категории «профессиональное суждение бухгалтера» и признать его в нормативном порядке. Необходимо также в нормативном порядке определить условия, сферу применения, порядок осуществления контроля и оценки результатов его использования. Пока же рассматриваемая категория нормативно урегулирована лишь в аудиторской деятельности. Так, согласно Перечню терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности, «суждение профессиональное аудитора - точка зрения аудитора, основанная на его знаниях, квалификации и опыте работы, которая служит основанием для принятия им субъективных решений в обстоятельствах, когда однозначно и жестко определить поря-
док его действий не представляется возможным» [9].
Многие авторы условием применения профессионального суждения бухгалтера считают неопределенность при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости фактов хозяйственной жизни [10; 12; 13]. Однако одно лишь это условие представляется недостаточным. К ним можно также отнести: отсутствие регламентации тех или иных вопросов в нормативных документах по бухгалтерскому учету; противоречивость регламентаций в разных нормативных документах по бухгалтерскому учету; специфики деятельности организации. Причем последнему из названных условий следует отдать предпочтение. Такого же мнения придерживаются Т.Ю. Дружиловская и Т.Н. Коршунова [11].
На взгляд автора, сферу применения профессионального суждения бухгалтера следует трактовать расширенно, охватывая:
- использование профессионального суждения в выборе методов учета для управления показателями деятельности организации;
- применение профессионального суждения для минимизации различий между бухгалтерским и налоговым учетом;
- использование профессионального суждения для выбора методов учета отдельных фактов, ситуаций, объектов в зависимости от специфики деятельности экономического субъекта.
Представляется целесообразным при применении профессионального суждения бухгалтера определить и его границы. В их число предлагается включить:
- высокий квалификационный уровень бухгалтера;
- определение ситуаций, в которых возможно применение профессионального суждения;
- подчинение профессионального суждения цели бухгалтерского учета - формирование достоверной информации о деятельности экономического субъекта;
- исключение субъективного подхода на основе установленных принципов, соблюдение которых должно обеспечивать формирование полной и достоверной информации для пользователей;
- соблюдение норм профессиональной этики и профессиональной культуры;
- социальная и экономическая ответственность за последствия принятия профессионального суждения.
Таким образом, для принятия пользователями правильных управленческих решений не-
обходима информация, формируемая в бухгалтерском учете и отчетности по единым нормам и правилам, установленным стандартами. Но стандарты не могут предусмотреть все многообразие фактов хозяйственной жизни. В связи с этим полнота и достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности могут быть обеспечены посредством применения бухгалтером профессионального суждения. Для его успешного использования необходимо нормативное урегулирование данной категории.
Список литературы
1. О бухгалтерском учете: федер. закон Российской Федерации от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ (с изм. и доп.). URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 10.04.2016).
2. О бухгалтерском учете: федер. закон Российской Федерации от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ (с изм. и доп.). URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 10.04.2016).
3. О Заявлении Правительства Российской Федерации и Центрального банка Российской Федерации об экономической политике в 1999 году, письме Правительства Российской Федерации и Центрального банка Российской Федерации о политике развития для целей третьего займа на структурную перестройку экономики и плане мероприятий по их реализации: постановление Правительства РФ от 19.07.1999 г. № 829 (ред. от 08.08.2003 г.). URL: http://www. consultant.ru (дата обращения: 01.04.2016).
4. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО: постановление Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283. URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 15.04.2016).
5. Об одобрении Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: приказ Минфина РФ от 01.07.2004 г. № 180. URL: http:// www.consultant.ru (дата обращения: 10.04.2016).
6. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99: утв. приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.1999 г. № 43н (с изм. и доп.). URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 12.04.2016).
7. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России: одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997 г. URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 11.04.2016).
8. Кодекс этики профессиональных бухгалтеров - членов ИПБ России: решение Президентского совета Института профессиональных
бухгалтеров и аудиторов России, протокол от 26.09.2007 г. № 09/07. URL: http://www.consultant. ru (дата обращения: 16.04.2016).
9. Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности: одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.1996 г. URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 16.04.2015).
10. Губайдуллина А.Р. Принципы учета, определяющие применение профессионального суждения бухгалтера в условиях перехода к Международным стандартам финансовой отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 28. URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 16.04.2015).
11. Дружиловская Т.Ю., Коршунова Т.Н. Сущность учетной политики в современном бух-
галтерском учете некоммерческих организаций // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2014. № 11. URL: http://www. consultant.ru (дата обращения: 16.04.2015).
12. Панкова С.В., СаталкинаЕ.В. Профессиональное суждение бухгалтера и аудитора: сходства и различия // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 21. URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 16.04.2015).
13. Рассказова-Николаева С.А. Обучение профессиональному суждению? // Бухгалтерский учет. 2007. № 17. URL: http://www.consultant.ru (дата обращения: 16.04.2015).
14. Российская газета. URL: http://rg.ru/2015/ 11/17/kooperativ.html.
15. Толковый словарь русского языка: в 4-х т. / под ред. Д.Н. Ушакова. М.: Гос. изд-во иностр. и нац. слов, 1940. Т. 4: С-Я. 1502 с.
ХРИСТОЛЮБОВА Вера Васильевна - кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета. Чебоксарский кооперативный институт (филиал) Российского университета кооперации. Россия. Чебоксары. E-mail: vervas-08@yandex.ru.
KHRISTOLYUBOVA, Vera Vasilyevna - Candidate of Economics, Associate Professor of the Department of Accounting. Cooperative Institute (branch) of the Russian University of Cooperation. Russia. Cheboksary. E-mail: vervas-08@yandex.ru.
УДК 331.108.45
РОЛЬ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ СТАНДАРТОВ В ПОВЫШЕНИИ КВАЛИФИКАЦИИ РАБОТНИКОВ В СФЕРЕ ТОРГОВЛИ
А.В. Чердакова
Рассмотрены вопросы применения профессиональных стандартов в развитии работников торговли. Представлен фрагмент проекта профессионального стандарта «Продавец-консультант продовольственных товаров».
Ключевые слова: профессиональный стандарт; должность; уровень квалификации; повышение квалификации.
A.V. Cherdakova. THE ROLE OF PROFESSIONAL STANDARDS IN INCREASING THE QUALIFICATION OF EMPLOYEES IN THE SPHERE OF TRADE
Questions of application of professional standards in trade employee development are considered. The fragment of the draft of the professional standard «Sales Assistant of Foodstuff» is provided.
Keywords: professional standard; job title; level to qualifications; increase of qualifications.
Актуальность исследования теоретически можно обосновать количеством научных и методических работ, подготовленных научно-педагогическими кадрами и молодыми учеными. В электронной библиотеке зарегистрировано 11233 научных и учебных изданий по теме «Профессиональные стандарты», «Развитие персонала торговой организации» - 38 (1368522 с учетом похожего
текста), «Повышение квалификации кадров торговли» - 13 (по содержанию подходит 5), «Профессиональная подготовка кадров торговли» - 22 (содержательно соответствует 7), «Обучение персонала торговли» - 15 (9 подходит). О роли профессиональных стандартов в развитии персонала торговли написана одна работа [6].
Ошибка выборки может быть связана с па-
