CC BY
180
ЭТАПЫ РАЗВИТИЯ КАТЕГОРИИ КОРПОРАТИВНОГО
НАЛОГОВОГО МЕНЕДЖМЕНТА В РОССИИ
Исаева Анна Юрьевна Экономист по бухгалтерскому учету и анализу хозяйственной деятельности ООО Технологическая Компания Шлюмберже
issann@mail.ru
Isaeva Anna Yurievna Management Accountant Technology Company Schlumberger LLC issann@mail.ru
Краткая аннотация
В современных условиях совершенствования качества управления корпоративное налогообложение представляет одно из самых перспективных направлений развития внутрифирменных систем. Под воздействием практики хозяйствующих субъектов, конституционно-правовых основ и экономической мысли из тактики сокращения налогов управление налогообложением постепенно превратилось в стратегию оптимального управления предприятием в целом, и на данном этапе развития этой категории может быть обозначено как корпоративный налоговый менеджмент.
В настоящей работе дается подробная характеристика этапов становления и развития понятийного аппарата налогового менеджмента в России.
Abstract
In current conditions of management techniques improvement corporate taxation is one of the perspective spheres of internal systems development. Being treated as tax evasion originally and under influence of economical activity, constitutional regulations and economical theory tax management gradually turn into strategy of effective corporate direction.
The article states a detailed description of periods of tax management conceptual framework development in Russia.
Ключевые слова: налоговый менеджмент, налоговое планирование, налоговая оптимизация, налоговая выгода
Keywords: tax management, tax planning, tax optimization, tax gain
В современных условиях совершенствования качества управления корпоративное налогообложение представляет одно из самых перспективных направлений развития внутрифирменных систем, являясь обязательным инструментом при принятии того или иного управленческого решения, оно также выступает одним из базовых инструментов формирования показателей эффективности функционирования предприятия, так как расчет последних без учета налоговых последствий является нерациональным.
Следует отметить, что в различных экономических теориях содержатся неоднозначные толкования терминов, имеющих отношение к системе управления налоговыми платежами в организации. Прежде всего, это связано со всем процессом становления и развития системы налогообложения в нашей стране.
Постепенный переход России к рыночным отношениям создал возможности реализовать на практике различные способы и методы регулирования налоговых платежей. С практической точки зрения, широкие возможности для развития теории налогообложения связаны с функциями и ролью налогов в финансовой системе организации, которые постепенно менялись, с выделением новых инструментов регулирования налогообложения, введением специальных должностей в организациях, таких как бухгалтер по налогам, налоговый аналитик, налоговый менеджер.
В желании налогоплательщика воздействовать на сумму налоговых платежей с максимальной выгодой и одновременном стремлении государства (второго участника налоговых отношений) - реализовать приоритетную по значению фискальную функцию налогов (то есть обеспечить государство всеми необходимыми средствами) - заключается двойственность природы налогов и попыток их регулирования.
Порожденные двойственной природой налога противоречия интересов бизнеса и государства в процессе их разрешения ведут к поиску компромисса. Поэтому развитие теории управления налогообложением, по нашему мнению, необходимо рассматривать через призму
противопоставления налогоплательщика, с одной стороны, и фискальных органов, с другой. Наиболее показательной в отношении постепенного перехода государства от реализации сугубо фискальной функции к
формированию налоговой политики, способствующей стимулированию экономического роста и повышению деловой активности бизнеса, и соответственно реализации и регулирующей функции налогов является судебная практика.
Анализ воздействующих факторов позволил выявить исторические этапы развития категории управления налогообложением на корпоративном уровне:
1. 1990-1999 гг.: налоговое планирование в виде уклонения от уплаты налогов;
2. 2000-2003 гг.: налоговое планирование как возможность законной минимизации платежей;
3. 2004-2005 гг.: налоговое планирование как совокупность методов оптимизации налоговых потоков;
4. 2006-2009 гг.: налоговый менеджмент и «налоговая выгода»;
5. 2010 - настоящее время: налоговый менеджмент как поиск компромисса между интересами хозяйствующего субъекта и государства.
1. 1990-1999 гг.: налоговое планирование в виде уклонения от уплаты налогов.
На начальной стадии формирования налогового и гражданского законодательства пути воздействия на налоговые платежи представляли собой способы уклонения от уплаты налогов. И предприятия вынуждены были изобретать различные, в большинстве случаев, незаконные методы снижения налоговых платежей. При этом применение налоговых схем сочеталось с очень низкой квалификацией работников предприятий, не способных порой просчитать все последствия использования того или иного способа снижения налогового бремени.
Существующие в то время дефиниции как отечественных, так и зарубежных авторов свидетельствуют о том, что под налоговым планированием (которое использовалось для обозначения воздействия на налоговые платежи), прежде всего, понималась минимизация налоговых платежей. Например, словарь Джека Фридмана определяет налоговое планирование как «систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на минимизацию налоговых обязательств в текущем и будущих периодах» [8]. Налоговое планирование с точки зрения Джона Пеппера - «это искусство освобождать капитал от налогов» [28].
2. 2000-2003 гг.: налоговое планирование как возможность
законной минимизации платежей.
По мере развития налоговых систем, появления различных режимов налогообложения, расширения сферы применения льгот экономия на налогах стала важным дополнительным источником финансовых ресурсов и способом повышения конкурентоспособности продукции предприятий по ценовому фактору. А государство, в свою очередь, начало принимать меры, чтобы не допустить уменьшения налоговых обязательств. Особое значение в этот период приобретает такой признак, как законность в управлении налоговыми платежами.
Например, в учебном пособии Е.Н. Евсегнеева налоговое планирование определено как «законный способ обхода налогов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств» [19]. Однако в данном определении значение процесса планирования сводится непосредственно к «обходу налогов». Более удачным на наш взгляд является определение И.М. Александрова, который в этот же период рассматривает процесс налогового планирования на уровне хозяйствующего субъекта как «усилия, направленные на достижение оптимального уровня налогообложения посредством уменьшения размеров объема налоговых платежей. Оно заключается в разработке и внедрении различных законных схем снижения налоговых отчислений, применении
методов стратегического планирования финансово-хозяйственной деятельности предприятия» [10].
Планирование, в частности, «это одна из составных частей управления, заключающаяся в разработке и практическом осуществлении планов, определяющих будущее состояние системы, путей, способов и средств его достижения» [40].
Чаще всего планирование представляют как ориентированную на будущее деятельность по принятию решений; как вид деятельности, направленной на выбор оптимальной альтернативы развития социальноэкономической системы в целом, рассчитанной на определенный период времени; как определение задач, стоящих перед организацией, проектирование результатов и формирование путей их достижения.
Е.С. Вылкова и М.В. Романовский отмечают, что единой точки зрения в отношении такой категории как планирование не существует, однако в большинстве случаев оно рассматривается как вид управленческой деятельности, как способ оптимизации действий хозяйствующих субъектов, и дают свое определение, наиболее точно отражающее направление современной экономической мысли. «Под планированием на уровне хозяйствующего субъекта понимается неотъемлемая часть управления его финансово-хозяйственной деятельностью, заключающаяся в установлении желаемого будущего состояния объекта и оптимальных способов и методов достижения данного состояния в условиях ограниченности ресурсов и возможности их альтернативного использования. Управляя расходами и доходами, организации решают вопросы уменьшения рисков и предотвращения банкротства. Именно на основе прогнозирования различных видов доходов, расходов и прибыли строится финансовое планирование хозяйствующих субъектов» [16].
Поэтому правомерно наряду с такими видами планирования, как финансовое, социальное, бюджетное, выделять также налоговое
планирование, которое характеризуется как один из элементов системы управления корпоративным налогообложением.
Попытки государства установить границы налогового планирования практически привели к отрицанию самой возможности планирования. В 2001-2003 гг. в ряде решений Конституционного Суда, а также Высшего Арбитражного Суда сформировалось то, что можно назвать «классическим пониманием» проблемы: была подтверждена легитимность самого понятия налогового планирования, но при этом свобода действий налогоплательщика была ограничена некодифицированной концепцией «недобросовестного налогоплательщика». Действительно, применение этой концепции, не имеющей четкого содержания, на практике привело к тому, что фактически любые подозрительные с точки зрения налогового органа обстоятельства оценивались как свидетельства налогового правонарушения [27], что повышало зависимость налогоплательщика не от действительного налогового законодательства, а от конкретного решения налогового органа.
Следует особо отметить, что в данный период впервые появляется достаточно полная характеристика такой категории как «налоговый менеджмент». Т.Ф. Юткина считает, что как система управления процессами движения денежных средств от субъектов сферы «бизнес» к субъектам сферы «бюджет» налоговый менеджмент в полной мере может быть легитимным элементом российского налогового права, разграничивает государственный и корпоративный налоговый менеджмент, определяя их цели, принципы, структуру и методы [39]. Кроме того, следует отметить труды М.В. Карпа [22], Д.Ю. Мельника [24], А.Г. Седова [31], Г.И. Хотинской [38], которые также посвящены разработке категории налогового менеджмента.
Однако такой системный подход кардинально не меняет направления развития теории и практики налогообложения, внимание исследователей главным образом обращено на определение содержания понятия налоговое планирование.
3. 2004-2005 гг.: налоговое планирование как совокупность методов оптимизации налоговых потоков.
В 2004-2005 гг. правовая проблематика управления налоговыми платежами в организации испытывает период бурного развития в новых судебных решениях, многие из которых вносят существенные коррективы в сформированные ранее установки. На смену концепции «недобросовестный налогоплательщик» приходит новая - «разумная деловая цель» [6].
Вместе с этим, происходит и постепенная эволюция взглядов в системе понятий управления налоговыми платежами организаций.
Понимание ограниченности налогового планирования, направленного на минимизацию налоговых последствий по отдельным операциям и конкретным налогам, привело к появлению нового подхода в налоговом планировании, соответствующего термину «оптимизация налогообложения».
«Оптимизация» в трактовке А.Б. Райзберга и др. - это «определение значений экономических показателей, при которых достигается оптимум, т.е. наилучшее состояние системы» [30].
Применительно к налогообложению хозяйствующего субъекта термин «налоговая оптимизация» трактуется в отечественной науке по-разному. И.С. Зеленский и А.И. Гончаров классифицируют существующие определения и выделяют пять групп научных трактовок, раскрывающих сущность налоговой оптимизации:
1) налоговая оптимизация представляет собой деятельность, реализуемую налогоплательщиком в рамках действующего законодательства, с учетом правомерности его действий (А.В. Брызгалин, И.И. Кучеров, А.В.Тильдиков, Д. Г. Черник) [14, 9, 34, 25];
2) налоговая оптимизация определяется как право налогоплательщика трактовать и применять все неясности, противоречия актов законодательства о налогах и сборах в свою пользу (И.Н. Соловьев) [32];
3) налоговая оптимизация рассматривается как деятельность, реализуемая налогоплательщиком с целью достижения наиболее выгодной
для хозяйствующего субъекта величины налоговой базы по основным значимым налогам (Стороженко О.) [33];
4) налоговая оптимизация представляет собой деятельность по снижению налоговых выплат и достижению финансовой устойчивости (Ж.С. Фомина, Н.В. Воронина, В.А. Бабанин) [36, 15];
5) налоговая оптимизация определяется как механизм увеличения числа налогоплательщиков, снижения количества налогов и их ставок, применяемый государством в эпоху глобализации экономических процессов (И.С. Землянская, А.И. Гончаров) [21].
Приведенные толкования налоговой оптимизации позволяют выделить различные признаки данного явления, к которым относятся: деятельность; комплексность; осознанность и целевая направленность; правомерность; использование специальных способов; специальный субъект.
Таким образом, принимая во внимание мнения различных ученых, автор предлагает обозначить налоговую оптимизацию как деятельность по определению эффективного способа распределения и использования ресурсов хозяйствующего субъекта, способствующий достижению наиболее выгодной величины налоговой базы.
Однако, возможности налогового планирования значительно шире, нежели минимизация выплат по отдельному налогу. Как элемент финансового планирования, оно выступает одним из факторов реализации его целевой функции - обеспечения финансовыми ресурсами воспроизводственных процессов в соответствии с плановыми значениями и конъюнктурой рынка [35].
Таким образом, налоговое планирование призвано не только и не столько уменьшить налоговые отчисления предприятия, хотя оптимизация налогового портфеля и является его важнейшей функцией, сколько стать регулятором, наряду с планом маркетинга и производства, процесса управления предприятием, должно способствовать повышению финансовой устойчивости и достижению лучших финансовых результатов.
4. 2006-2009 гг.: налоговый менеджмент и «налоговая выгода».
В связи со вступлением в силу Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда РФ № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», по мнению автора работы, имеет смысл обозначить четвертый этап исторического развития концепции управления налоговыми платежами в России, связанный с попыткой установления четких границ (пределов) налогового планирования. Согласно Постановлению под «налоговой выгодой» понимается «уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещения налога из бюджета» [1].
Применение данной концепции, тем не менее, стало причиной формирования судебной практики по признанию необоснованности налоговой выгоды большого количества «добросовестных налогоплательщиков». В частности, в Постановлении Президиума ВАС от
11.11.2008 г. № 9299/08 [5] высший судебный орган заключил, что подписание документов фирмы-контрагента налогоплательщика от лица ее руководителя не установленным проверкой лицом в числе прочих обстоятельств может лишить налогоплательщика покупателя права на налоговые вычеты. Аналогичная правовая позиция в 2008 году была высказана в судебных актах ВАС в отношении права на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль. Этот вывод фактически стал нормой и применялся налоговыми органами ретроспективно, в отношении 2005-2007 гг.
В данный период экономического развития расширяется понятийный аппарат системы управления корпоративным налогообложением, а его концепции наполняются смыслом, отвечающим современным тенденциям развития налоговой мысли и существующим в международной практике
определениям. Только на этом этапе развития идеи и принципы, формирующие концепцию налогового менеджмента, предложенные Т.Ф. Юткиной, обращают на себя особое внимание исследователей и становятся основой дальнейшего развития системы управления налогообложением.
Так, например, Е.Н. Евстигнеев, выделяет концепцию налогового менеджмента и обозначает его как «органическое единение двух противодействующих видов налогового менеджмента» [18]. Аналогичной точки зрения придерживается и С.В. Барулин, который отмечает, что налоговый менеджмент - это часть общей системы управления рыночной экономикой и предлагает в это понятие включать налоговую часть финансового менеджмента как на уровне предприятий, так и на уровне государственного финансового хозяйства и соответственно выделяет два звена налогового менеджмента: макроуровень и микроуровень
(государственный налоговый менеджмент и корпоративный налоговый менеджмент) [12]. Общая цель налогового менеджмента, безотносительно к его уровню, заключается в укреплении финансов, повышении экономической эффективности и обеспечение экономического роста. На макроуровне это осуществляется посредством таких структурных элементов как налоговое право, налогообложение, налоговая политика, налоговая система, налоговый механизм, а на микроуровне в налоговый менеджмент входят только отдельные элементы налогового процесса: налоговая политика, налоговое планирование, налоговое регулирование и налоговый контроль.
Кроме того, в исследовании сущности налогового менеджмента С.В. Барулин отмечает его управленческий характер и определяет налоговый менеджмент как «систему управления налоговыми потоками путем использования научно обоснованных рыночных форм и методов и принятия управленческих решений в области налоговых доходов и расходов на микроуровне» [13].
5. 2010 - настоящее время: налоговый менеджмент как поиск
компромисса между интересами хозяйствующего субъекта и государства.
В 2010 году отмечаются существенные изменения в практике рассмотрения дел о «налоговой выгоде». Под давлением обстоятельств ВАС был вынужден принять ряд «корректирующих» постановлений, опираясь на презумпцию добросовестности налогоплательщика [2, 3, 4]. Практика 2010 года, по мнению многих исследователей [37, 11], является достаточным основанием полагать, что теперь при оценке обоснованности налоговый выгоды суды будут анализировать реальность сделки.
Учитывая вышеизложенные обстоятельства, считаем целесообразным выделить еще один этап исторического развития концепции управления налоговыми платежами в России, связанный с наметившейся положительной тенденцией сближения интересов бизнеса и государства в распределении налоговых потоков от хозяйствующего субъекта в бюджет.
Все выше обозначенное способствовало тому, что из тактики сокращения налогов управление налогообложением постепенно превратилось в стратегию оптимального управления предприятием в целом, и на данном этапе развития этой категории, которое происходит под воздействием практики хозяйствующих субъектов, конституционноправовых основ и экономической мысли, может быть обозначено как корпоративный налоговый менеджмент.
Поскольку в общем смысле менеджмент представляет собой воздействие на объект управления, ведущее к его изменениям в соответствии с заданными целями [26], следовательно, налоговый менеджмент является деятельностью по разработке и реализации управленческих решений, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов.
Именно этот управленческий признак является основополагающим в определении А.А. Гуняковой, которая полагает, что корпоративный налоговый менеджмент - это управление налоговедением на предприятии
посредством создания управляющей и управляемой подсистем и выработки механизма их взаимосвязи [17].
Поскольку налоги входят в систему корпоративных финансов, то цель налогового менеджмента не должна отличаться от цели, присущей финансовому менеджменту. Различия появляются только в задачах, методах достижения главной цели системы высшего порядка. Главной целью финансового менеджмента является укрепления финансов, роста доходов субъектов управления и обеспечение максимизации благосостояния собственников организаций в текущем и перспективном периоде, поэтому и налоговый менеджмент должен быть направлен на достижение финансовых целей организации.
Так в частности, М.М. Есенеев определяет налоговый менеджмент как относительно обособленную часть финансового менеджмента, представляющую собой управляющую систему, целью функционирования которой является рационализация фактических издержек прямо либо косвенно связанных с налогообложением предприятия с учетом условий, предопределяемых экономической стратегией предприятия, при жестко заданных параметрах внешней среды [20].
Таким образом, можно выделить три основных признака, присущих налоговому менеджменту:
1) налоговый менеджмент - это относительно самостоятельная часть управления финансами организации;
2) налоговый менеджмент выражается в принятии управленческих решений;
3) целью налогового менеджмента является достижение финансовых целей организации.
Среди специфических признаков (особенностей) можно отметить, что налоговый менеджмент направлен на:
1) регулирование взаимоотношений с государством (Хотинская Г.И.)
2) администрирование процессов налогообложения (Леушев А.А.)
[23];
3) оптимизацию налоговых платежей (Подкопаев А.П.) [29];
4) максимизацию благосостояния собственников организаций (Г алеева);
5) исполнение налоговых обязательств и реализацию налоговой политики (Кантырев К.А.).
Принимая во внимание все многообразие подходов к выявлению содержания понятия менеджмент, автор определяет налоговый менеджмент на корпоративном уровне как систему методов и приемов воздействия на налоговую составляющую финансовых ресурсов организации, реализуемых в рамках корпоративной налоговой идеологии и налогового законодательства с целью повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности и обеспечения интересов государства.
Таким образом, процесс формирования нового подвида корпоративного управления - налогового менеджмента - проходил одновременно с развитием российской налоговой системы и был обусловлен потребностью предприятий воздействовать на налоговые платежи путем определения наиболее оптимальной величины налоговых баз. Изменнение функциональной роли налогов в финансовой системе организации, использование новых инструментов регулирования налогообложения способствовали выделению корпоративного налогового менеджмента в качестве самостоятельного научно-практического направления. Процессу развития понимания сущности налогового менеджмента во многом способствовала судебная практика оценки правомерности деятельности налогоплательщиков, в которой только к 2010 году наметилась тенденция поиска компромисса между интересами государста и хозяйствующего субъекта.
^исок литературы
1. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. - 2006. - № 12.
2. Постановление Президиума ВАС от 08.06.2010г. № 17684/09 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. - 2010. - № 9.
3. Постановление Президиума ВАС от 09.03.2010г. № 15574/09 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. - 2010. - № 6.
4. Постановление Президиума ВАС от 29.04.2010г. № 18162/09. Доступ из справочно-правовой системы «Гарант».
5. Постановлении Президиума ВАС от 11.11.2008 г. № 9299/08 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. - 2009. - № 3.
6. Определение Конституционного Суда от 08.06.2004 № 226-О Документ опубликован не был. Доступ из справочно-правовой системы «Гарант».
7. Письмо Высшего Арбитражного Суда от 11 ноября 2004 г. N С5-7/уз-1355. Доступ из справочно-правовой системы «Гарант».
8. Friedman Jack P. Dictionary of Business Terms / Barron's Educational Series,Inc., 2000. — 767 p.
9. Абанин М. Специальные налоговые режимы как инструмент налогового планирования / М. Абанан // Хозяйство и право. - 2005. - № 10. -С. 78.
10. Александров И.М. Налоги и налогообложение. - М.: Дашков и Ко, 2003. - 296 с.
11. Анархов К. Необоснованная налоговая выгода: извиняйте-
погорячились [Электронный ресурс] / К. Анархов // Практический журнал для бухгалтера «Налоговый консультант. Тюмень». - 2010. - № 3. - Режим
доступа: http://www.n-konsultant.ru/arxiv/zhurnal-1/nalogovyij-konsultant-3-
iyun-2010/neobosnovannaya-nalogovaya-vyigoda-izvinyajte-pogoryachilis.html. Дата обращения: 02.02.2011.
12. Барулин С. В. Налоговый менеджмент : учеб. пособие / С. В. Барулин, Е. А. Ермакова, В. В. Степаненко. -М.: ОМЕГА-Л, 2008. - С. 28
13. Барулин С. В. Налоговый менеджмент : учеб. пособие / С. В. Барулин, Е. А. Ермакова, В. В. Степаненко. - М.: ОМЕГА-Л, 2008 . - С. 150
14. Брызгалин А.В. Методы налоговой оптимизации / под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 2001. - 325 с.
15. Воронина Н.В. Налоговое планирование в системе финансового менеджмента / Н.В.Воронина, В.А. Бабанин // Финансы и кредит. - 2006. - №
27. - С.40-51.
16. Вылкова Е. С. Налоговое планирование: учеб. для вузов / Е. С. Вылкова, М. В. Романовский. - СПб.: Питер, 2004 . - С. 93.
17. Гунякова А.А. Инструментарий организации корпоративного
налогового менеджмента (на промышленном предприятии): автореферат дис.... кандидата экономических наук: 08.00.05 / А.А. Гунякова; ГОУ ВПО «Уфимский государственный авиационный технический университет». -Уфа, 2010. - 25 с.
18. Евстигнеев Е. Н. Налоги и налогообложение : учеб. пособие для
студ. вузов / Е. Н. Евстигнеев. -5-е изд. - СПб.: Питер, 2006 . - С. 244
19. Евстигнеев Е.Н. Налоги и налогообложение: учеб. пособие для
вузов / Е.Н. Евстигнеев - М.: Инфра - М, 2001. - 256 с.
20. Есенеев М.М. Формирование и развитие налогового
менеджмента организации: автореферат дис........ кандидата экономических
наук: 08.00.10 / М.М. Есенеев; ГОУ ВПО «Ростовский государственный экономический университет (РИНХ)». -Ростов-на-Дону, 2010. - 25 с.
21. Землянская И.С. Налоговая оптимизация: развития понятийного аппарата / И.С. Землянская, А.И. Гончаров // Налоги. Информационноаналитическая газета. - 2007. - № 23. - С. 15-18.
22. Карп М.В. Налоговый менеджмент: учеб. для студ. вузов / М.В. Карп. - М.: ЮНИТИ, 2001. - 477 с.
23. Леушев А.А. Эффективность корпоративного налогового менеджмента в коммерческих банках и его совершенствование: автореферат дис.... кандидата экономических наук: 08.00.10 / А.А. Леушев; ФГОУ ВПО «Академии бюджета и казначейства Минфина России». - М., 2008. - 28 с.
24. Мельник Д.Ю. Налоговый менеджмент / Д.Ю. Мельник. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 352 с.
25. Налоги и налогообложение: учебник / Черник Д.Г. и др. - 2-е изд., доп. и перераб. - М.: Инфра-М, 2004. - 328 с.
26. Общая характеристика управленческих процессов и технологий
[Электронный ресурс] // Портал Управление - МГУУ. - 2009. - 9 июля. -Режим доступа: http://www.bigmanage.com/?cat=1559&paged=14. Дата
обращения: 28.02.2011.
27. Пепеляев С.Г. Заграница нам поможет? [Электронный ресурс] /
С.Г. Пепеляев // Налоговед. - М, 2005. - № 7. - Режим доступа:
http://www.nalogoved.ru/art/210. Дата обращения: 04.04.2007.
28. Пеппер Джон. Практическая энциклопедия международного налогового и финансового планирования / Джон Пеппер - М. : ИНФРА-М, 1998. - 228 с.
29. Подкопаев А. П. Совершенствование корпоративного налогового менеджмента как способ достижения баланса интересов бизнеса и государства автореферат дис.... кандидата экономических наук : 08.00.10 / А.П. Подкопаев; Московский государственный университет экономики, статистики и информатики, М., 2007. - 24 с.
30. Райзберг Б.А. Современный экономический словарь / Б. А. Райзберг, Л.Ш. Лозовский, Е.Б. Стародубцева. - 3-е изд., испр. - М. : ИНФРА-М, 2001. - С. 286.
31. Седов А.Г. Налоговый менеджмент: сущность и функции / А.Г. Седов // Развитие финансовых отношений в современной России: сб. науч. трудов / под ред. С.В. Барулина, В.В. Степаненко. - Саратов: СГСЭУ, 2002.
32. Соловьев И.Н. Уклонение от уплаты налогов и оптимизация налогообложения / И.Н. Соловьев // Налоговый вестник. - 2001. - № 9. - С. 130 - 135.
33. Стороженко О. К вопросу о проблемах теории налогового планирования / О. Стороженко // Консультант директора. - 2004. - № 23 (227). - С. 24.
34. Тильдиков А.В. Основы налогового консультирования: учебнометодическое пособие / А.В. Тильдиков. - Обнинск : Учебно-
методологический центр при МНС РФ, 2004. - 210 с.
35. Финансово-кредитный энциклопедический словарь / под общ. ред. Грязновой А.Г. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 1168 с.
36. Фомина Ж.С. Налоговое право зарубежных стран: учеб.-метод. Комплекс / Ж.С. Фомина. - Волгоград: ВАГС, 2005. - С. 25.
37. Хвориков В. В спорах рождается истина. Арбитражные «бестселлеры»-2010 [Электронный ресурс] / В. Хвориков // Московский бухгалтер, 2010. - № 23-24. Доступ из справочно-правовой системы «Гарант».
38. Хотинская Г.И. Налоговый менеджмент и его эффективность / Г.И. Хотинская // Финансовый менеджмент. - М., 2002. - № 2. - С. 3-21.
39. Юткина Т. Ф. Налоги и налогообложение : учеб. для студ. вузов, обуч. по эконом. спец. / Т. Ф. Юткина. -2-е изд. - М. : ИНФРА-М, 2003. - 576 с.
40. Яковлев А.А. Новые понятия налогового права и арбитражная налоговая практика [Электронный ресурс] / А.А. Яковлев // Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке. - М, 2008. - №
9. - Режим доступа: http://www.reglament.net/bank/nalog/2008_9_article.htm. Дата обращения: 08.11.2008.
